時間：2022-03-13 10:20:23
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清權：
以簡政放權為導向，筑牢防腐之堤
預防執法腐敗最直接的方法就是簡政放權。近年來，湖南省國稅系統針對權力運行的問題易發點，共梳理一級風險點77個，二級風險點572個。在此基礎上，有針對性地進行簡政放權。一是靠貫徹頂層設計。推行行政審批清單制度，公開行政審批事項69項，省局僅保留8項，絕大多數下放至縣區局，并明確規定行政審批清單以外事項一律不得實施審批。此外，省國稅局組織全系統對法律、法規、規章設定的稅務行政處罰權力事項進行全面梳理，對沒有設定依據的權力事項依法予以清理，并制作權力運行流程圖。截至目前，向社會公布了第一批稅務行政處罰權力清單，曬出賬簿憑證管理、納稅申報、稅務檢查等3大類8小類11項行政處罰具體事項處罰依據、內容及實施主體，自覺接受社會監督。二是靠清理制度規章。對省局以下制定的1436件規范性文件和稅收管理制度進行全面清理，廢止138件，發現風險性和廉潔性問題各10個，修改完善23件，增強制度的有效性和執行力。值得一提的是，十以來，湖南國稅局通過梳理中央到地方、總局到省局的多項禁令，匯編成黨員干部“廉潔從政”36個不能做和稅務干部“廉潔從稅”50個不能做，并發至各級國稅機關便于群眾監督、干部自警。三是靠細化執法基準。對7大類128小項稅收執法行為的自由裁量權進行細化和量化，從根本上杜絕了“彈性”執法。四是靠規范執法程序。全面規范104項日常涉稅業務的辦理流程和工作標準，該簡化的簡化，該免除的免除;統一進戶執法，對同一納稅人同一年度只核查一次，結論為各級國稅機關各部門共同認可，從制度上解決多頭執法、重復檢查等問題。
控權：
以科技手段為依托，織密防腐之網
2009年以來，湖南省國稅系統開發了湖南國稅內控外評管理信息系統。該系統具有事前風險提示、事中風險控制、事后風險監督、網上評廉等功能，構筑了國稅系統廉政風險的“預警系統”、違規操作的“識別系統”、外部評價的“引導系統”、風險防控的“攔截系統”，打造了高性能的廉政防御體系。截至2014年，內控模塊共計發出事前風險提示5202次、事中風險提示12663次、事中強制阻斷467次、發出風險任務單10678條，檢測到3632戶次企業存在申報疑點。外評模塊有16000余名納稅人對全省9000余名國稅人員進行測評，總體測評滿意率97.66%。通過建立高度自動化、智能化的內控外評系統，從技術層面有效彌補了人工防控的不足，有效提升“防腐網”的攔截精密度。稅務人員觸發規則數量逐月減少，執法行為不斷規范。
制權：
以權力制衡為核心，高懸防腐之劍
制衡是約束權力濫用的良方。湖南省國稅系統以責任為傳導線、強力推行陽光行政，全面接受各方監督，努力實現權力的相互制衡。
對內，以責任落實為重點。一是打造主體責任鏈。上一級黨組成員每年帶隊分別對下一級黨組落實主體責任情況進行監督檢查，針對存在的問題提出整改的意見。下一級黨組每年底向上一級黨組書面報告落實主體責任情況，并對上一級提出意見建議，形成上下聯通、責任延伸的主體責任鏈。二是構筑監督責任網。整合監察、巡視、督察內審、人事、政策法規、稽查等部門的監督資源，以聯席會議制度的形式有效協調內部監督主體，明確和規范部門聯動的監督程序，形成監督責任網。三是對責任落實進行績效考核。承接總局績效考核指標對落實主體責任和監督責任情況進行績效考核，細化為10項83個責任點和4項21個責任點，使責任延伸到崗延伸到人。四是強化倒查問責。對行政執法和管理工作中出現的廉政問題，規定在嚴肅追究直接責任人責任的同時，延伸倒查部門領導責任直至追究分管局領導的責任，強化責任追究的效果。如，出臺《稅務人員執法和管理過錯責任追究實施辦法》，全面列舉了最可能發生的85種過錯行為、追究措施和整改要求。
關鍵詞:稅收執法權;稅收執法權力清單;稅收執法權公開化
稅的征收作為經濟運行的重要環節，保障稅收執法權的程序化、法治化運行至關重要。在有關稅收征收和繳納行為的法律文件中，出現了權力監管的規范缺位現象，由于過于強調征收指標，導致稅收執法權在運行中出現了許多越權行為，特別是不按照流程進行管理，導致納稅人的相關權益難以保障，我國稅收權運行現狀不盡人意，所以建立專門針對稅務機關的權力清單制度顯得至關重要。
一、稅收執法權力清單概念及制度價值
(一)稅收執法權力清單的概念國家稅務總局文件中對稅收執法權力清單制度作出了明確規定:“稅收執法權力清單制度就是指將稅務機關行使的對納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人以及其他稅務相對人的權利義務產生直接影響的稅收執法權利事項，以目錄方式列舉，并編制權力運行流程圖，向社會公開，主動接受監督的執法管理制度。”①為了對這一概念進行比較透徹的解讀，首先要對其規制的對象進行解釋，這就涉及到稅收執法權的界定，首先稅收執法權作為行政管理權中的一種，由法律賦予給稅務主管部門，其具體行使內容主要體現在稅收征收上、估算稅基和稅額、檢查監督以及法律的解讀等。
(二)稅收執法權力清單制度的價值
權力清單充分體現了“法無授權不可為”的法治理念。對于國家稅務機關而言，必須做到依法行政，其行使的稅收執法權必須有明確來源，反之，則越權。稅收執法權力清單通過對行政法律法規中稅收執法權能的細化和整合，進一步明確稅收執法權的范圍并予以公開，來達到規范稅收執法權的目的，從這點看，稅收執法權力清單制度的價值主要集中在制約與監督上。1．規范稅收執法權的合法行使稅收執法權力清單制度是一個動態的監管過程，從最開始向民眾公布稅務機關的權力如何運行和具體的工作內容，到完善事中事后監管制度。這期間既要接受上級的業務指導，還要接受納稅人的監管，這一體系的構建，首先能推進稅收執法人員提高工作效率，為納稅人減少不必要的辦理環節，讓辦稅流程公開透明。我國過去實務中存在的執法亂象，究其原因在于稅務部門處在一個封閉空間內執法、稅務機關掌握了大部分信息、稅務機關與納稅主體的不對等導致納稅人的權利難以保障，在具體的管理過程中增大了侵犯公眾利益的可能性。稅收執法權力清單制度的核心是依法確權，凡是清單沒有規定的，稅務機關不得為之，更不可以在清單之外設權、用權，引入權力清單制度的可行性和依據就在于此。通過公開執法權力清單，對稅務人員的行為進行規制，避免行為越權也使納稅人了解自己的權益，從而主動地對稅務機關進行監督。2．提高征稅效率、增強稅務機關公信力征稅過程中產生的糾紛必然源于利益的沖突，在這種情況下，如何最大程度的保障稅務部門的公信力是思考的首要問題。而稅收執法權作為一項公權力，也應當以公正和效率為價值取向，效率本身就包含著公正的精神。規范和控制稅收執法權力是權力清單制度的一種最直接目標，其根本目的就是保護納稅人權利。稅收執法權力清單制度通過對稅收執法權公開化、簡單化、條理化，形成各司其職、各擔其責的權力運行環境，確保稅務機關作出的每一個決定都是在納稅人的監督下進行，在形式上保證征稅過程中的程序正義。同時，稅收執法權力清單制度通過理順和簡化稅收執法的具體辦稅流程，對稅收執法部門的相關權力事項進行整合，進一步提高稅收執法權力的運行效率，保障納稅人的合法權利。
二、稅收執法權力清單推行現狀及存在的問題
(一)稅收執法權力清單推行現狀
2014年2月，全國稅務系統全面開展“便民春風辦稅行動”。國家稅務總局為了推進我國稅收治理的現代化進程，決定公開行政審批清單、提高辦稅服務效率、全面推行首問責任制、優化辦稅流程、促進納稅現代化、公開執法權力清單等內容。2014年12月31日，國家稅務總局為了強化權力運行制約和監督體系，推行稅收執法權力清單制度，具體制定了專門的指導意見，在稅務系統內全面推行稅收執法權力清單制度。并依據此作為征收管理的依據，并將過程公開，以方便公眾對其進行監督。此外，國家稅務總局分三批公布了“取消進戶執法項目清單”，以進一步規范稅務機關進戶執法工作，落實“便民春風辦稅行動”，響應稅收執法權力清單的實施。①經過地方各級的探索和不斷嘗試，稅收執法權力清單初見成效。2014年3月，大連市國稅局首先開始了權力清單的制定過程，將權力事項、運作流程以及辦理結果統一向納稅人公布，以此來改進工作安排。2014年5月，湖北省荊州市地稅局積極響應國家稅務總局的號召曬出共14大類94個小項的“稅收執法權力清單”。2014年12月，江西省宜春市對本市范圍類的稅收秩序進行了整頓和清理，從而為引入清單制度奠定了良好的基礎，并且專門建立了一個共享平臺，使征稅過程更加透明。
(二)稅收執法權力清單制度在實踐中的不足
1．基層稅務機關推行范圍與深度不足由于國稅、地稅以及稅務機關上下級之間的部分稅收執法權力相互重疊，造成實踐中稅收執法權力的邊界模糊不清，稅收執法權在行使過程中存在一定的隨意性。通過權利清單使稅收執法權邊界清晰化，但在實踐中依然存在過度使用稅收執法權力清單或者使用不到位的現象。經濟發展水平的差異也導致稅收權力清單制度難以同步，存在各地的稅收執法權力清單制定標準不統一的問題。2．監督制約機制不健全目前稅務部門在行使稅收執法權時仍存然在“權大于法”的現象。失去監督的權力必然導致腐敗。近年來，稅務執法人員作為國家實現稅收稅收執法越權行為和侵權行為時有發生，使國家稅收大量流失，嚴重危害了國家的稅收管理制度。由于稅務機關內部在日常的監督管理中，存在著監督缺位的問題，監督還沒有滲透到稅收執法的全過程，稅收執法人員對職責的理解一旦出現偏差，就難以堅守職業的底線，極易導致稅收執法權的濫用。3．執法主體認知不清，執法理念落后稅收執法人員是稅收權力清單最直接的執行者，其對權力清單制度的認知直接影響到權力清單的運行效果。目前，在稅收權力清單制度的實踐中，稅收執法人員存在主體認知不清的現象，并呈現兩極化的趨勢。一方面，過于體現稅收執法權的權力意識，忽視稅收執法人員與納稅人平等的征納關系，未將正確的服務意識貫穿稅收執法的全過程。稅收執法人員作為公權力的行使者與納稅人之間處于不平等的狀態，導致稅收執法權利清單制度的作用受到限制;另一方面，一些地區的稅務機關在執法過程中過于強調稅收執法人員的服務理念，從而忽略其自身才是稅收執法主體的事實，錯誤的把納稅人作為稅收執法的主體。
三、稅收權力清單制度的完善及建議
(一)加強制度保障，規范運行程序
1．確定適格的權力清單制定主體稅務部門按照稅權法定原則嚴格框定權力清單中稅收主體的職責范圍，這不僅可以減少稅收執法過程中的越權和侵權行為，還為公眾監督稅務機關奠定基礎。為了使這一制度落到實處，首先，需要依靠具有專業性的專門機構來制定權力清單，在立法上明確制作主體的法律地位，同時引入無利益交叉的第三方，從而使制度運行一直處于監管之中;其次，就是要對這些主體的種類進行梳理和限定，以此做到救濟有門;最后，就是主體自身也需要承擔一定的義務和職責。經過上述的周全考慮，才能完整具體地保護到每個公民的稅收權益。2．梳理合法的稅收執法權力清單內容即依據現有法律法規，對所有稅收執法權力事項進行清理，嚴格遵循稅收法定原則，對違法設定的稅收執法權力事項予以清理并依法清除，不得進入稅收執法權力事項目錄。明確稅收執法權力清單的主要法律依據應當是《中華人民共和國稅收征收管理法》。在我國專門的有關稅收征收的法律規范中，將稅收征管權力單獨賦予稅務機關，其所有的工作都應該遵照有關法律文件進行安排，不能超出范圍行使權力，因此稅收執法權力清單的內容應當嚴格依照法律確定，實現稅收執法有法可依。3．設置正當的稅收執法權力清單編制程序稅收執法權力清單制度的構建為稅收執法權的正當運行提供可能，其關鍵在于確保程序的正當性，也是保障納稅人知情權、參與權、申訴權等實體權力得以實現的基本路徑。因此，編制程序必須兼顧合理性與合法性，才能最大限度發揮權力清單的正面功效。一是清理目前仍然存留的權力，對沒有收回的權力事項進行集中歸納和多層次的清理，對于違法創設的權力事項予以清除，同時對需要重點和集中規制的權力要加大投入，在審查標準和流程上確定一套完整且合理的流程秩序，為權力清單的制作提供項目基礎和法律根據;二是編制權力運行流程圖并對外公布。通過權力清理，明確征稅機關和納稅人的權益界限，初步建立權力清單，同時對清理出來的稅收執法權力事項，進一步科學論證，充分考慮清單的可操作性，并制作權力運行流程圖對外公開。
(二)建立健全權力清單監督機制和責任追究制度
以權力清單的形式規范稅收執法權，其目的是稅務機關的自我控制。因此，權力清單必須對稅務機關的行政行為具有約束力，遵守依法制定的權力清單也應是稅務機關執法的一般要求。①通過完善權力清單的監督機制和責任追究制度，做到事前預防，事后懲戒，避免稅收執法權力的運行真空，來確保稅收執法權力清單的實際運行。加強對稅收權力腐敗的預防機制，通過全面發展黨內監督、網絡監督、社會輿論監督等監督形式，形成規范系統的監督模式。同時依靠外部的公眾力量，建立專門的民意評價渠道和建議疏通機制，對稅務機關的工作和具體稅務人員的工作過程進行打分和意見征集，從而建立一個雙向溝通機制。此外在權力的收攏口，建立層層的責任追究機制，特別是涉及刑事犯罪的要及時移交相關機關追究其刑事責任。只有將責任具體落實到主管人員和負責部門，才能不斷積累內部防范的經驗，做到懲戒和預防相適應。對目前存在的亂象，比如越權行為進行管理、沒有按照權力清單的流程和程序規定行使權力以及消極怠工、行政亂作為的違法行政行為等，依法依規追究其主要負責人和直接責任人員的責任。目前稅務機關已經將權力問責程序引入了權力清單制度中，其目的一方面是讓稅務機關知悉其權力行使始終處在一個動態監管的過程之中，減少稅務執法人員的僥幸心理;另一方面，也為納稅人提供了一條更直接的監督路徑和權益保障方法。
一、巨災債券的運作結構
巨災債券是一種混合性金融產品，不能直接適用傳統金融商品稅法規范。只有在充分揭示巨災債券的全部運作結構，而不是強調證券化的某一環節才能對巨災債券準確定性。因此，在研究巨災債券課稅規則之前，分析巨災債券的運作結構是非常必要的。
巨災債券的發行一般是通過保險人或再保險人發起設立的特殊目的再保險人（special purpose reinsurance vehicle，SPRV）進行的，巨災債券證券化的流程借鑒了傳統證券化的技術。巨災債券的運作流程可做如下概述：第一，創立特殊目的機構（SPRV），并使其破產隔離；第二，SPRV向投資者發行債券，募集所需資金；第三，SPRV與創始機構（原保險人或再保險人）訂立再保險合同，并收取保費；第四，將債券募集資金和保費用于投資；第五，確保SPRV及其投資運作安全；第六，向投資者支付本金及利息，如有巨災事故發生時履行再保險合同下的賠付義務。
二、我國巨災債券的稅收理念
（一）通過稅收優惠政策分擔巨災債券交易主體從事金融創新的風險
巨災債券問世至今不到二十年，其間發展并非一帆風順。迄今為止，只有美國、日本、臺灣等少數國家或地區發行過巨災債券。巨災保險風險證券化是借用了傳統證券化技術將巨災保險風險轉移至資本市場的一項金融創新，制約該金融創新產品發展的因素很多，包括產品定價、投資者的接受度、監管制度、稅收制度等方面。對巨災債券參與主體來說，從產品的設計、證券化載體的設立、債券發行、資金管理等環節，均面臨不同的風險。一方面，在具體巨災債券設計過程中存在各種不確定因素，該金融創新可能無法取得預期的成果；另一方面，即使取得產品創新設計成果，由于實施過程中的不確定因素，如市場風險、信用風險、操作風險和法律風險等，巨災債券證券化的實施也有可能受到阻礙或使實施的經濟效果嚴重偏離預期。金融創新的風險越高，市場主體從事創新的意愿越低。 因此，政府應通過稅收優惠政策分擔金融創新風險，增強巨災債券交易主體風險承擔的能力。
（二）運用稅收工具增加具有準公共產品屬性的巨災債券的供給
我國主要運用財政資金對巨災損失進行救助，至今仍未建立巨災保險制度。我國是巨災多發的發展中國家，政府財政能力有限，不能有效補償巨災給災區人民造成的巨大損失，而政府主導型的巨災保險財稅政策模式一般適合經濟發達、政府財力雄厚的國家采用。因此，我國加快建立政府引導、市場運作的多層次巨災風險管理體系對于災害預防和災后重建具有十分重要的意義。同時提供巨災風險管理服務是政府提供公共產品與公共服務的應有之義。巨災再保險是巨災風險管理體系的重要組成部分，由于近年來巨災再保險供給不足，以巨災債券為代表的新型風險轉移機制起到了很好的再保險補充功能。可見，巨災債券的公共產品屬性是非常強的。稅收政策存在的正當合理性就在于通過稅收優惠或稅收懲罰，對納稅人的經濟行為或其他行為進行干預和誘導，從而實現公共利益。由于保險與生俱來的公益性與社會保障性，各國對保險業一般都采取扶持的政策，對保費收入征收比較低的貨物和勞務稅。巨災債券作為替代性風險轉移機制，通過設計復雜的交易結構與保險技術，運用資本市場廣大投資者的資金為巨災保險的被保險人提供保障，減輕了政府動用財政資金的負擔，減少了全體納稅人的支出。因此，給予巨災債券稅收優惠有助于實現社會整體利益，不僅減少了巨災債券參與人稅收負擔，也有利于災區人民生產生活和國家經濟社會穩定。基于我國巨災保險事業急需發展的客觀現實，我國應盡快出臺巨災債券的監管及稅收政策，區分不同產品類型給予相應的稅收優惠，鼓勵金融主體勇于創新，為社會提供更多的巨災風險保障產品。
三、巨災債券投資者的稅收制度
利息與股息的區分除關系到公司層面的可抵扣性外，也影響到接受者的稅率。對于投資者收到權益型證券的償付視為獲取股利，機構投資者要繳納所得稅；而對于收到債權型證券的償付則視為利息收入，金融機構的投資者除繳納所得稅外可能還要繳納營業稅。SPRV定位于特殊目的再保險人，其組織形式一般是公司，巨災債券的投資者則包括銀行、保險及其他機構投資者。巨災債券面世時間不長，尚無權威機構就巨災債券的性質和稅收待遇做出明確規定。巨災債券的債務特征不僅對最大限度降低SPRV的納稅義務是至關重要的，巨災債券的債務特征或權益特征的認定也是確定投資者稅負的基礎。
（一）債務與權益的區別
基于稅收目的對巨災債券進行分類時，須仔細考慮不同情況下區別債務和權益的不同標準。巨災債券是債務性的還是權益性的定性問題主要依賴于投資者的經濟風險和潛在收益的權衡結果。美國關于債務或權益認定的規則主要體現在《國內稅收法典》（Internal Revenue Code，IRC）、美國國內稅務局（Internal Revenue Service，IRS）的規定及司法判例中。
美國《國內稅收法典》第385（b）節規定了如下五個方面需要考慮的因素：第一，是否存在無條件付款承諾，該承諾存在充分對價，依照要求或在指定日期按固定金額及固定收益率付款；第二，是否優先或從屬于公司其他債務；第三，公司的債務融資與股權融資比例；第四，是否有可轉換債券；第五，持股與獲取利息的關系。美國國內稅務局（IRS）就如何為債券恰當定性也作了相關規定。在的Notice 94-47， 1994-1 C.B. 357中，IRS指出，某具體證券是債務還是權益取決于證券發行的外部事實，以下因素是應該考慮的：第一，證券發行人是否有無條件付款承諾，承諾按要求或在將來可以合理預見的到期日付款；第二，證券持有人是否具有要求強制執行本金及利息的權利；第三，證券持有人的權利是否從屬于一般債權人的權利；第四，證券是否賦予持有人參與發行人管理的權利；第五，發行人是否弱化資 本；第六，在證券持有人與發行人的股東之間有否有識別標志；第七，在非稅收目的情況下，包括為監管、評級、財務會計的目的，證券是否被視為債務或權益。
在金融工具的定性上，美國判例法發展出一些被廣泛援引的、非常重要的因素，其中部分已在Notice 94-47中得到體現，這些因素分別有：
第一，有權強制執行。債務與權益的一個關鍵區別是違約時是否有權強制執行。發行人未支付到期款項時，債權人有權起訴發行人，而股東一般沒有起訴要求分配收益的權利。第二，收益的固定化。有權收取固定收益而不考慮盈虧是債務的顯著標志。如果利息支付是不確定的，則該金融工具更像是股票。第三，確定的到期日。第四，權利的從屬性。如果債券的權利并不從屬于其他債權人的權利，則法庭傾向于認定為債務工具。第五，當事人的意圖。可通過證券的名稱及證券在納稅人賬簿中的處理來考察。第六，對公司收益的參與程度。
盡管債務與權益的區分有多種維度，但很難列舉出一個全面的判斷標準，也很難說哪一個判斷因素是最重要的，能起到決定性的作用。以“無條件付款承諾”判斷標準為例，一般認為，本金保證型巨災債券符合“支付一個確定數額的無條件的承諾”標準，而本金沒收型巨災債券不符合該標準，不屬于債務融資，但有許多機構認為或有債權工具在繳稅目的上可看作債務，最終支付的不確定性不能成為否定債務特征的決定性因素。 對于或有債權工具是否應像固定收益債券那樣來對待的問題，美國財政部雖承認債務數量是不確定的，但認為債務就是債務，并為持續增長的或有利息的扣除制定了規則。債務與權益難以劃分的障礙主要有兩點：一是同時具有債權和股權特征的混合型金融工具的普遍發展；二是看似固定利率的債權工具在金融業實踐中具有高度變動性。
（二）我國巨災債券投資者的稅制設計
稅收工具可以調節資金流向，改變金融市場規模和產品結構。失當的稅收政策會激化金融創新風險，對巨災債券的稅收政策干預應保持合理限度。首先，明確巨災債券的定性標準。權益型證券和債權型證券的稅務處理規則是不同的。我國立法應在考察巨災債券不同交易結構的基礎上，借鑒美國判斷債務或權益的標準做出相應規定。其次，區分巨災債券類型，實行差別稅率。我國損失賠償型巨災債券基差風險小，有利于保險人經營穩定，而參數型與指數型巨災債券基差風險較大，故前者的稅收激勵力度要大于后者。可規定投資者投資于損失賠償型巨災債券享受與投資國債相同的稅收待遇， 即免征交易所得稅和印花稅；對投資于參數型與指數型巨災債券的投資者給予免征印花稅和減征所得稅的稅收優惠。
四、巨災債券中SPRV稅收制度
目前，巨災債券證券化的載體大部分設立百慕大（Bermuda）、開曼（Cayman Islands）等低稅區或免稅區。2001年，美國保險監督官協會（National Association of Insurance Commissioners，NAIC）為吸引保險風險證券化的載體在美國國內設立、運作，制定了《特殊目的再保險人示范法》（Special Purpose Reinsurance Vehicle Model Act），在目前看來，收效甚微，根本原因是缺乏相應的稅收政策配套。由于離岸保險證券化（offshore insurance securitization）存在效率損失和監管損失問題，我國應在吸取他國經驗與教訓的基礎上，積極立法，便利巨災債券證券化在我國的開展。
（一）SPRV的稅收地位
美國關于在岸保險證券化（onshore insurance securitization）中SPRV的稅收地位存在爭論，對爭議相關問題進行分析有助于我國進行SPRV的稅制設計。美國有關SPRV稅收問題的主要爭議之一是SPRV在聯邦稅收方面是否可以享受過手（pass-through）稅收優惠待遇。在岸SPRV的倡導者希望將SPRV支付的利息作為稅收抵扣項目，從而使SPRV免于征稅。在巨災事件未觸發時，SPRV不需要向原保險人支付款項，其應將本金及利息支付給投資者。為鼓勵在美國國內設立SPRV，NAIC也贊成給予在岸SPRV免稅實體的待遇。反對SPRV享有稅收優惠的觀點認為，給予在岸SPRV特殊稅收優惠將損害美國本土再保險公司在再保險市場上的競爭力，因而是不公平的。從某種意義上說，向SPRV投資者的利息支付非常近似于向再保險人的股東的股利支付，因此，為什么要給予不同的稅收待遇是個需要進一步澄清的問題。
在傳統再保險中，再保險保費對再保險人來說屬于應稅收入，原保險人則可以稅前抵扣。如果再保險人依據再保險合同向原保險人支付理賠款，則該款項列入再保險人的經營成本，同時屬于原保險人的應稅收入。再保險人的應稅凈收入為收入與支出的差額。再保險人的稅后利潤可以分配給其股東，其股東也應納稅。就再保險人的股東而言，其承受兩次納稅。
如果給予SPRV過手稅收待遇，由于機構投資者是SPRV的融資工具的所有者，是SPRV資本的主要提供者， SPRV在一個特定年度內取得的收入可以作為利潤向機構投資者分配，并構成該投資者的應稅收入。該機構投資者應就其凈收入繳納公司所得稅，而該機構向其股東分配的股利，股東應繳納個人所得稅。假如向SPRV提供資本的投資者是個應稅公司（taxable corporation），傳統再保險與在岸SPRV之間基本不存在稅收差異。如果不給于SPRV過手稅收待遇，則會出現不公平，因為SPRV向投資者支付的利息不能抵扣，SPRV將納稅。因此，巨災債券交易將需承擔三層稅負：SPRV所得稅，巨災債券投資者及其股東的所得稅。相對再保險人的股東承擔兩層稅負而言，在岸SPRV交易在稅收上處于不利地位。
好的稅法應是簡單、公平、中性。給予SPRV過手稅收優惠待遇并不違反這些原則。為便利資產證券化交易，在美國稅法典中，已經存在類似的安排。例如，信用卡應收賬款證券化中的FACITs（Financial Asset Conduit Investment Trusts）、不動產抵押貸款證券化中的REMICs（Real Estate Management Investment Conduits ）以及共同基金中的RICs（Regulated Investment Conduits ）均就其收入享受過手稅收待遇。在此基礎上，賦予SPRV過手稅收待遇并不會實質上增加稅法的復雜性。IRS看待一個公司，注重其經濟實質而不是法律形式。對于股權融資比例很低而債權融資比例很大的公 司，IRS可能會認為債權人實質上是股東，進而會把本可以稅收抵扣的債務利息支出調整為公司的應稅收入。再保險人資本雄厚，即使發行很大額度的債務證券，也不會存在此種問題。SPRV注冊資本較低，如果享受過手稅收待遇，則不用追加股權資本也可以避免此種問題。賦予在岸SPRV過手稅收待遇是中性的，不會導致不同風險轉移機制的過度替代。只要稅法規則設計得當，監管有效，在岸SPRV稅收政策的調整不會損害傳統再保險人的利益。理由如下：第一，巨災債券證券化的首要驅動力是資本效率而不是稅收；第二，監管者能夠確保SPRV交易合法、目的正當；第三，財稅主管部門有動力確保巨災債券交易不會被濫用，規避稅制。 因此，只要科學立法，嚴格執行，在岸SPRV稅制的改變不會損害傳統再保險人。
（二）對我國巨災債券中SPRV稅制的構想
有學者提出減輕資產證券化SPRV的所得稅負涉及以下因素： 一是SPRV 的組織形式；二是SPRV 的注冊地是否為避稅天堂；三是發行證券的形式。巨災債券與一般資產證券化存在諸多差異，資產證券化的減稅途徑難以為巨災債券所用。資產證券化的組織形式多樣，可以是合伙、信托、公司等。巨災債券證券化所移轉的巨災保險風險，SPRV定位于再保險人，其組織形式一般是公司，故難以通過選擇SPRV的組織形式來減輕稅負。雖然在避稅天堂（如開曼群島、百慕大群島等地）設立公司可以免交所得稅， 但鑒于離岸保險證券化難以監管、國際層面也在限制離岸管轄區的稅收優惠行為及我國存在嚴格的外匯管制等因素，通過離岸巨災風險證券化融資并不符合我國巨災風險管理的長期目標。SPRV 通過選擇發行證券的形式固然可以降低稅收成本，但巨災債券的交易結構及發行證券的形式應由經濟效率所決定，而不應被稅收制度所束縛。
SPRV是巨災債券證券化的核心，SPRV稅負高低直接影響了巨災債券的交易成本，稅負過高將會影響SPRV的發起人從事巨災債券證券化的積極性，甚至會放棄設立SPRV。我國巨災風險管理機制落后，再保險業欠發達，再保險供給缺口很大，因此，我國應該給予巨災債券交易較大的稅收激勵，對巨災債券中SPRV免稅或規定很低的稅率，以鼓勵巨災風險管理機制的創新。■
（責任編輯：張恩娟）
參考文獻：
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建立稅收執法權監督制約機制的實踐與思考
建立稅收執法權監督制約機制的實踐與思考稅收執法權是稅務機關和稅務干部最主要的權力，正確行使和運用稅收執法權，是推進依法治稅的重要內容。那么，怎樣才能確保稅務機關和稅務干部正確行使運用稅收執法權呢？我們認為，除了加強思想政治教育，增強其規范執法的自覺性外，還必須建立起對稅收執法權監督制約的有效機制。可以說，有效的監督制約機制，是確保稅收執法權正確行使和規范運作的關鍵所在。近年來，*縣地稅局在建立稅收執法權監督制約機制方面，著力狠抓了以下幾點：一、示權，強化社會監督力度。缺乏監督的權力必然滋生腐敗，只有將稅收執法權置于廣大納稅人和社會各界的監督之下，才能使權力的行使和運作趨于規范，而要達到這一點，就必須推行公開辦稅，實施“陽光作業”，還監督權于納稅人和人民群眾。基于此，近年來，*縣地稅局投入五萬余元，在縣局和各基層單位設立了板面、公示欄、政策宣傳欄、監督臺，還在縣電視臺開辦了《稅苑之光》宣傳欄目，公開稅收法律、法規和規章，公開辦稅窗口職責范圍和納稅人辦理各項涉稅事務的時限、步驟和方法；公開納稅人投訴部門和監督電話；公開“雙定戶”的定額標準、繳納及違章處罰情況。同時，還將負責征收的稅種范圍、稅務機關對納稅人服務的標準、時限，票證工本費收取標準、稅務檢查工作規范，稅收政策法規咨詢熱線等進行公開，極大地增強了稅收工作的透明度，從而把稅收執法權行使和運行的全過程真正置于納稅人和社會各界的監督之下，讓納稅人對執法依據、執法規程、執法結果了然于胸，杜絕了稅收執法時的暗箱操作，使納稅人在繳“放心稅”“明白稅”的同時，也增強了稅干執法時不越軌，不出格，不跨線的自律意識。此外，*縣地稅局還在社會各界聘請義務監督員，向人大、政協匯報工作情況，請人大代表、政協委員檢查指導工作，把稅收工作置于社會監督之下，形成了多層次、多方位的外部監督體系。二、分權，強化內部制衡力度。針對以往征管過程中權力過于集中，容易滋生腐敗的狀況，*縣地稅局在稅收執法權的分解和制衡上狠下功夫。一是深化征管改革，建立起分權制約的運行機制。按照建立征管新模式的要求，大力推行專業化管理，實行征、管、查“三分離”，推行稽查選案、檢查、審理、執行“四分離”，使權力得到合理分解配置。同時加快稅收信息化建設步伐，在各股室和各基層單位配備微機，用機器管稅，靠計算機管人，使執法中的人為因素明顯減少。二是嚴格落實執法責任制，對每個崗位的執法權限、程序、要求及責任等依法進行嚴格界定和明確分解，做到分工到崗，責任到人，使每個人對自己的職權范圍十分清楚，對自己該干什么，不該干什么，監督什么，怎樣監督，做到具體明確。三是進一步完善規范征管規程，要求稅干嚴格執行法定程序和規定程序，并處理好各個環節的銜接，使每個人、每個部門既明確整體工作的運行過程，也明確自己所涉及的具體程序，既明確本人、本部門承擔的責任，也明確整體工作的銜接。經過努力，*縣地稅局使稅收執法權得到有效分解，形成了權力間相互聯系、相互監督、相互制約、上下銜接、首尾貫通的運行體系，最大限度地減少了稅務人員執法的隨意性。三、制權，強化懲戒震懾力度。首先大力開展稅收執法檢查。一年來，*縣局開展了全面執法檢查、專項執法檢查、專案執法檢查、日常執法檢查六次，及時發現和糾正執法偏差23起；其次進行執法監察，組織監察人員通過明查暗訪，問卷調查等方式，對發現的3起以稅謀私、以權謀私等問題進行了查處；第三，認真落實執法過錯責任追究制。絳縣局班子堅持實事求是、有錯必究、責罰相當、教育與懲罰相結合的原則，采取不隱瞞、不護短，不包癖的態度，切實做到了真抓實干，真追實究，究責到位，對變通稅收政策、違反規程、執法不到位和濫用職權的稅務人員共追究20余人次，經濟追究1000余元，給予行政記過處分1人，從而有力地震懾了違紀者，保證了公正執法和嚴肅執法。
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關鍵詞：水利水電工程 全壽命控制 FAHP 熵權
0 引言
本文首先分析在水利水電造價過程中每個階段可以對工程造價產生主要影響的因素，并依此為依據建立綜合評價指標體系。在AHP和熵組合確定權重的基礎上，構建基于信息熵的水利水電工程造價全壽命控制綜合評判模型。
1 水利水電工程造價全壽命控制影響因素的分析
1.1 投資決策階段影響水電工程造價的因素
在投資決策階段影響水電工程造價的因素主要有項目的選址、施工平面布置、資金規模的大小等。
1.2 設計階段影響水電工程造價的因素
在設計階段影響水電工程造價的因素主要體現在以下方面：優化設計方案、推行限額設計、招投標與合同管理等。
1.3 施工階段影響水電工程造價的因素
在施工階段影響水電工程造價的因素主要體現在以下方面：施工組織設計的審查、材料的采購管理、工程變更管理等。
1.4 竣工階段影響水電工程造價的因素
在竣工階段影響水電工程造價的因素主要體現在以下方面：工程結算管理、結算審核等。
2 基于熵和FAHP的水電工程全壽命造價控制評價模型的構建
2.1 水電工程全壽命造價控制模型的指標體系
基于1中對水電工程造價影響因素的分析，構建水電工程造價評價指標體系如下：
表1 水電工程造價模型評價指標體系
■
2.2 水電工程全壽命造價控制模型的評價因素集和評語集
首先確立該評判對象的指標集，因素要全面且重點突出。2.1中表1所選擇的影響因素組成評判因素集U，及各種影響評價對象的主要因素集，記為U=（u1，u2，…，un）。
針對評價目標，評價專家對其做出的不同評判結果的組合稱為評語集。依據水電工程造價控制要點管理評價指標體系的特點，針對各層指標設定評語集為{非常重要，很重要，一般重要，有影響}。n個評判等級的程度，便構成一個模糊集合，可表示為：V=（v1，v2，…，vn）。
2.3 基于AHP和熵的水電造價全壽命控制模型權重的確定
2.3.1 AHP確定控制模型的主觀權重
層次分析法的基本步驟如下：
①將各個評價指標按照不同屬性自上而下分解成若干層次，形成遞階層次結構模型;
②對同一層次的各評價指標關于上一層次中某一準則的重要性進行兩兩比較，根據評定尺度確定其相對重要程度，構造兩兩比較判斷矩陣;
③由判斷矩陣計算被比較評價指標對于該準則的權重并作一致性檢驗;
④組合一致性檢驗。
計算一致性指標：CI=（λmax-n）/（n-1），n為矩陣的階數。
查詢對應的平均隨機一致性指標RI，當n=1，2，…，10時，RI的取值見表2。
當隨機一致性比率CR=CI/IR<0.1時，認為該層次排序權重具有滿意的一致性。
表2 RI的值
■
2.3.2 熵確定控制模型的客觀權重
我們將綜合指標的重要性和指標提供的信息量這兩方面來確定各指標的最終權重。
現有m個待評項目，n個評價指標，形成原始數據矩陣：
W=（wij）m×n=w■ w■ … w■w■ w■ … w■… … … …w■ w■ w■ w■■
其中wij為第j個指標下的第i個項目的評價值。
求各指標權重的過程為：
①計算第j個指標下第i個項目的指標值的比重：
pij=wij/■w■（1）
②計算第j個指標的熵值：
ej=-k■pij?Inpij（2）
其中，k=1/Inm
③計算第j個指標的熵權：
wj=（1-ej）/■（1-ej）（3）
2.3.3 模型中基于AHP和熵的組合權重
假設評估者根據自己的目的和要求將指標重要性的權重確定為αj，j=1，2，..，n，結合指標的熵權wj就可以得到指標j的綜合權數
β■=■（4）
2.4 基于熵和FAHP的綜合評判模型的構建
2.4.1 模糊單因素評判矩陣
單因素模糊評判就是確定該對象因素U對評判等級Vj的可能性程度，得第i個指標的單因素評判集，即隸屬度Ri=（ri1，ri2，…，rim）。
R=R■R■…R■=r■ r■ … r■r■ r■ … r■…r■ r■ … r■
矩陣R中第i行Ri反映被評對象的第i個因素對于評價集中個評價的隸屬度，第j列反映被評對象各因素分別取評價集第j個評價的程度，其中i=1，2，…，n，j=1，2，…，m。
2.4.2 基于熵和AHP的多層次模糊綜合評判模型
根據2.3中基于熵和AHP確定組合權重W，和2.3中確定的單因素評判矩陣R，綜合評判模型為A=W?R，記A=（a1，a2，…，am）。A即為綜合評價結果，aj表示評價對象對評價集中第j個等級的隸屬度。
2.5 基于熵和FAHP的模糊綜合評判結果的確定
確定了影響水利水電工程造價的相關評判指標的模糊綜合評判集，根據最大隸屬度法選擇最大的評判指標所對應的評判集作為最終評判結果。
3 基于熵和FAHP的水電工程全壽命造價控制實證研究
本文以西北口水電站的建設為例，建立基于信息熵的灰色關聯分析模型，根據每個階段的影響因素，計算每個管理階段對工程造價影響程度的灰色關聯度的大小。
3.1 西北口水電站全壽命評價模型權重的確定
根據表1中選取的指標體系，通過2.3中權重的計算方法，該評價模型的權重向量計算結果如表3所示。
3.2 基于熵和AHP的西北口水電站模糊綜合評判模型
①設置評判模型的評語集。依據西北口水電站工程造價控制管理評價指標體系的特點，針對各層指標設定評語集為{非常重要，很重要，一般重要，有影響}。
②模糊隸屬度矩陣的確定。確定模糊評價矩陣R=（rij），Ri為對應一級指標Bi的模糊評價矩陣，i=1，2，3，...，n，其元素通過模糊統計方法確定，rkj=mkj/K其中K為專家數，mkj為第k個指標評價為Vi的次數。
R■=0.45 0.30 0.15 0.100.20 0.35 0.30 0.150.50 0.35 0.10 0.05
③單因素綜合評價：
A1=W1*R1
=（0.25，0.70，0.05）*0.45 0.30 0.15 0.100.20 0.35 0.30 0.150.50 0.35 0.10 0.05
=（0.28，0.34，0.25，0.13）
同理可得
A2=W2*R2=（0.40，0.32，0.18，0.10）
A3=W3*R3=（0.25，0.30，0.35，0.10）
A4=W4*R4=（0.29，0.41，0.21，0.09）
④基于熵和FAHP的模糊綜合評判：
A=W*R=（0.09，0.35，0.46，0.10）0.28 0.34 0.25 0.130.40 0.32 0.18 0.100.25 0.30 0.35 0.100.29 0.41 0.21 0.09
=（0.31，0.32，0.27，0.10）
計算結果表明，水利水電造價全壽命管理中各階段對工程造價影響的灰色關聯度大小的排序為：設計階段>決策階段>施工階段>竣工階段。
3.3 結果分析
①設計階段的造價管理對整個水利水電工程全壽命管理的影響最大，其次是決策階段，這兩個階段在此模型中計算的灰色關聯度也比較接近。
②設計階段的造價管理直接影響了西北口水電站建設最終的決算成本，這與基于熵和FAHP全壽命管理模型的評價結果是一致的，驗證了該模型科學性和合理性。
4 結語
本文將熵和FAHP應用于水利水電工程造價全過程控制的綜合評價，建立多層次模糊綜合評判模型，并利用信息熵將指標進行標準化處理，客觀賦權，與AHP確定的主觀權重組合賦權。同時運用實例分析證明所建模型及綜合權重確定方法的合理實用性，取得了較好的效果。
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【關鍵詞】 POEMS綜合征；腎臟損害；系膜區溶解；糖皮質激素
POEMS綜合征是以多系統損害為特征的臨床綜合征，1980年Bardwick取本病的五大臨床特征的英文首字母命名：多發神經病變（Polyneuropathy）、器官腫大（Organomegaly）、內分泌病（Endocrinopathy）、M蛋白（Monoclonal protein）和皮膚改變（Skin changes）[1]。該病發病率低，致殘率高，腎臟損害少見。現報告1例。
患者，男，50歲，2年前無誘因出現頭頸部及四肢伸側面色素沉著，13個月前無誘因出現雙下肢指凹性水腫，伴血壓升高（150/100mmHg），口服卡托普利、硝苯地平控制血壓，1年前查尿蛋白+，未予治療，2個月前出現雙足趾尖部麻木感，3d前出現頭暈、惡心、嘔吐，遂于2013年2月18日入住我院。查體：血壓148/80mmHg，皮膚色澤黝黑且增厚增硬，尤以頭頸部及四肢伸側面為著，淺表淋巴結未觸及腫大，瞼結膜略蒼白，前胸部毛發濃密，杵狀指，心肺聽診無異常，肝肋緣下未觸及，脾左肋緣下1.0cm，雙下肢輕度指凹性水腫，四肢肌力及肌張力無異常，病理征陰性。輔助檢查：血紅蛋白95g/L，血小板448×109/L，24h尿總蛋白定量0.4g，血肌酐115umol/L，尿素9.55mmol/L，白蛋白20.7g/L；補體C30.79g/L，C40.23g/L；FT33.75pmol/L，FT47.02pmol/L，TSH21.35uIU/ml；ACTH節律：8點255.6pg/ml，16點16.4pg/ml，其余時段無異常。性激素測定：FSH30.22mIu/ml，LH33.41mIu/ml，PRL68.95ng/ml，其余無異常；血、尿皮質醇、血清免疫學、ANCA、抗GBM抗體無異常；血、尿蛋白電泳陰性；腹部彩超示脾大；心臟彩超示高血壓性心臟改變，心包少量積液；胸部CT：雙肺間質性炎癥，兩側胸腔積液，縱隔及雙側腋窩多發腫大淋巴結；腹部CT：盆腔少量積液，小網膜囊、腹膜后及雙側腹股溝區多發淋巴結腫大；四肢肌電圖：周圍性神經病變，以脫髓鞘為主；骨密度示腰椎骨質疏松；垂體磁共振未見異常；右手背皮膚活檢：表皮角化亢進，真皮小血管明顯增生，少量炎細胞浸潤；骨髓活檢：淋巴細胞12.4%，其余無明顯異常；腎活檢：免疫熒光可見2個腎小球，IgM陽性，余均陰性，光鏡下可見2條腎皮質，共計30個腎小球，1個小球缺血硬化，其余小球系膜區溶解，內皮細胞彌漫增生、腫脹，基底膜彌漫分層狀改變，未見微血栓結構，腎小管上皮細胞空泡、顆粒變性，灶狀管腔擴張、細胞低平、刷狀緣脫落，灶狀萎縮，腎間質灶狀淋巴、單核細胞浸潤，伴有纖維化，小動脈未見明顯病變。最終診斷：POEMS綜合征。腎活檢后即予甲潑尼龍80mg/d靜滴，3d后復查肌酐由153umol/L降至115umol/L，改為口服潑尼松60mg/d維持治療，并有規律地減量，同時給予控制血壓、糾正貧血、營養神經等對癥支持治療，隨訪8個月，腎功能正常，白蛋白呈上升趨勢，TSH等激素水平趨于正常，神經系統癥狀無明顯變化，血免疫固定電泳未出現M蛋白。
討 論
POEMS綜合征為多系統受累的克隆性漿細胞病，男女比例為3：1，中位發病年齡51歲[2]，目前發病機制不詳，臨床表現復雜多樣且不典型，極易造成誤診、漏診，國內報道誤診率接近100%，中位發病至診斷18個月。該病預后不佳，中位生存率165個月[2]。患者主要死于疾病進展、肺炎、膿毒血癥、卒中和多發性骨髓瘤，目前尚無標準的治療方式，但因漿細胞的異常增生可能是促進POEMS綜合征發展的重要因素，故必須及時發現并治療，治療上以綜合治療為主，包括手術、化療、放療、自體干細胞移植、血漿置換等，其中放療、化療是目前最有效的治療手段，藥物治療主要采用糖皮質激素和免疫抑制劑聯合沙利度胺治療。
該病發病率低，有腎臟損害者更為少見，國內至今僅有零星報道，在各醫院報道的病例中腎臟損害的例數為：北京協和醫院2/36例，上海醫院3/12例，總醫院4/12例且行腎活檢，第二軍醫大學0/26例，華西醫院0/21例。臨床表現輕，83.3%表現為水腫，33%輕至中度蛋白尿，33.3%鏡下血尿，25%血壓偏高。腎臟病變主要發生在腎小球，文獻報告的病理改變包括膜增生樣腎小球病變、微血管病變和系膜溶解等病變[3]。本例患者腎臟病理改變的突出特點為腎小球系膜區溶解，同時伴內皮細胞彌漫、增生、腫脹。
本例患者以水腫及腎功能異常為首發表現，且單用糖皮質激素治療，預后良好，為POEMS綜合征的診治提供了參考。
參考文獻
[1] Bardwick PA，Zvaifler NJ，Gill GN，et al. Plasma cell dyscrasia with polyneuropathy，organomegaly，endoerinopathy，M protein，and skin changes： the POEMS syndrome Report on two cases and a review of the literature[J].Medicine （Baltimore），1980，59（4）：311-322.
