時間：2023-03-14 15:17:23
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財政部、國家稅務總局《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，以及過渡政策等4個文件，明確了營改增具體實施辦法。
建筑業稅負和異地經營納稅問題怎么解決?“二手房”交易會否受影響?“世界性難題”金融業營改增如何改?對生活服務業有哪些優惠“大禮包”?……帶著這些問題，記者采訪了有關財稅專家，詳細解讀改革方案。
建筑業稅負會否上升?
統計數據顯示，建筑業年產值近16萬億元，從業人員達到4500萬，建筑業營改增涉及人數眾多，利益調整復雜。從征收3%的營業稅，到改為征收11%的增值稅，這一稅率適用于建筑業一般納稅人，而小規模納稅人可選擇簡易計稅方法征收3%的增值稅。尤其對于大的建筑企業，稅負會否明顯上升?這是社會普遍關心的問題。
此前財稅部門有關負責人表示，營改增推開后“所有行業稅負只減不增。”這其中也包括建筑行業，但具體到每個企業需要盡早規范經營、調整業務結構等，通過增加抵扣等方式降低稅負。北京中建政研信息咨詢中心主任梁艦建議說，可以通過完善企業內部管理流程、會計核算，防范誤操作導致多繳稅或者涉稅風險。
安永大中華區間接稅主管合伙人梁因樂接受中國經濟網記者采訪時表示，營改增對建筑業是否利好，絕不能只盯著稅負的增減，而是要看最終企業利潤率的變化。長遠看，營改增將推動建筑業生產方式的轉變，促進建筑企業進一步加強內部管理和控制，加快轉型升級。
為降低建筑企業負擔，方案明確在一些“特殊情況”下，一般納稅人可以選擇3%的簡易征收稅率。比如，一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，即施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務;或是一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發包方自行采購的建筑工程。
除了稅負問題，流動性較大的建筑業跨區域經營，如何交稅也備受關注。此前繳納營業稅，納稅人在勞務所在地稅務機關納稅即可。營改增后，納稅人適用一般計稅方法計稅的，應以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預征率在勞務所在地預繳稅款后，向機構所在地進行納稅申報;如果適用簡易計稅方法的，應以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應納稅額，在建筑服務發生地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
同時，由于建筑工程時間較長，未完工的“老工程”如何征稅?“一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。”對此，財政部、國家稅務總局部門負責人解釋說，老項目指的是在4月30日前的建筑工程項目。
對“二手房” 交易等房地產市場有啥影響?
對于房地產納入營改增試點，“二手房”交易會否受影響一直是關注焦點。
根據新規，個人購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅，個人將購買2年以上(含2年)的住房對外銷售的，免征增值稅。對北上廣深四市而言，如果想要免征增值稅，必須是銷售2年以上的普通住房，如果是將購買2年以上的非普通住房銷售，則需要以銷售收入減去購買住房價款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅。
對普通老百姓來說，適用于二手房的增值稅優惠措施幾乎“平移”了現行營業稅優惠政策，因此不會增加交易環節的稅收負擔。梁因樂表示，不同地域對二手房交易稅收實際承擔人的操作慣例存在較大差異，因此營改增對二手房交易市場的影響主要還是由市場供需決定。
值得注意的是，銷售不動產的“時機”也將影響到繳納增值稅稅率。比如，一般納稅人銷售其4月30日前取得的不動產，可選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額;若是銷售5月1日后取得的不動產，應適用11%的稅率。交稅地點也涉及到，需要在不動產所在地預繳一部分稅款，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
分析認為，房地產營改增，將助推規?；?、專業化租賃經營和“購租并舉”的住房供應新模式。同時，為實現進項抵扣，開發商會逐步告別“大而全”的粗放模式，將咨詢和設計等業務外包。此外，由于土地或房屋增值越多，開發商繳稅越多，這就約束其不再靠漲價獲益，而是轉向提升品質和成本管控。
改革對“去庫存”有啥影響?營改增后所有企業新增不動產所含增值稅納入抵扣范圍，對于所有行業企業而言，改善辦公條件購置辦公樓時成本會降低，因此會對商業地產銷售產生一定的刺激，有望促進寫字樓去庫存。
“世界性難題”金融業營改增如何改?
金融業由于其子行業業務種類眾多，核算也比較復雜，被認為是最后一批營改增行業中的一大難點。 根據規定，金融服務是指經營金融保險的業務活動，包括貸款服務、直接收費金融服務、保險服務和金融商品轉讓，由原來的5%的營業稅率改為6%的增值稅率。
“金融業增值稅制度的設計是世界性難題，營改增方案考慮到了金融業實施增值稅的一些關鍵點。從營業稅改為增值稅后稅率增加了一個百分點，但考慮到可抵扣的因素，特別是不動產的抵扣，金融業稅負應能實現只減不增?！敝袊缈圃贺斀洃鹇匝芯吭憾愂昭芯渴抑魅螐埍笳f。
對于金融業，《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》明確了免征增值稅的項目包括：金融機構農戶小額貸款、國家助學貸款、國債地方政府債、人民銀行對金融機構的貸款等的利息收入，被撤銷金融機構以貨物、不動產、無形資產、有價證券、票據等財產清償債務，保險公司開辦的一年期以上人身保險產品取得的保費收入，合格境外投資者(QFII)委托境內公司在我國從事證券買賣業務、證券投資基金管理人運用基金買賣股票和債券、個人從事金融商品轉讓業務等金融商品轉讓收入，等等。
梁因樂認為，金融業產品服務變化很多，對金融企業來說，應該根據不同產品的特性進行相應的稅務處理，“從稅務成本來說未必會有明顯上升，甚至可能會下降，具體要看企業經營狀況?！彼€提醒，金融服務十分依賴系統，現在距離推開營改增試點時間很短，金融企業如何調整系統、修改業務流程等，任務將比較艱巨。另外，對銀行等金融機構來說，難度還在開具增值稅專用發票上，要和稅務局的金稅三期系統對接好，還需要收集和提供更加規范和完整的票面信息以及納稅識別號等。
對生活服務業有哪些優惠“大禮包”?
生活服務業是與老百姓日常生活最為緊密的行業，因此改革后對生活服務業有什么影響備受關注。 根據規定，生活服務是指為滿足城鄉居民日常生活需求提供的各類服務活動。包括文化體育服務、教育醫療服務、旅游娛樂服務、餐飲住宿服務、居民日常服務和其他生活服務。和金融業一樣，生活服務業實行6%的增值稅率。
“生活服務業原來按5%稅率繳納營業稅，營改增后分兩種情況，一種適用于一般納稅人的6%增值稅率，另一種是小規模納稅人按照簡易計稅方法適用3%的征收率?！?張斌表示。營改增后，稅率發生變化幅度不是很大，而且由于可以增加進項抵扣，尤其是對進項稅金較多的納稅人更為有利。
關鍵詞：營改增；水利工程；計價
前言：經國務院批準，自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業稅改征增值稅（以下稱營改增）試點，建筑業、房地產業、金融業、生活服務業等全部營業稅納稅人，納入試點范圍，由繳納營業稅改為繳納增值稅。上海市水務工程定額站也于2016年5月1日推出了《關于實施建筑業營業稅改增值稅調整本市水利工程計價依據的通知》（滬水務定額[2016]2號），并約定2016年4月30日以后所有水利工程項目嚴格執行增值稅計價規則。
一、水利工程營改增實施細則分析
1、營改增調整的依據
（1）財政部、國家稅務總局《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）；
（2）住房城鄉建設部辦公廳《關于做好建筑業營改增建設工程計價依據調整準備工作的通知》（建辦標〔2016〕4號）；
（3）市水務局《關于做好本市建筑業營改增水利工程計價依據調整工作的通知》（滬水務[2016]567號）；
（4）市水務工程定額站《關于實施建筑業營業稅改增值稅調整本市水利工程計價依據的通知》（滬水務定額[2016]2號）。
（5）市水務工程定額站《關于調整本市水利工程造價中社會保險費及住房公積金費率的通知》（滬水務定額[2016]3號）。
2、營改增具體實施細則
根據上述文件要求，參照本市其他行業做法并結合水利工程的特點，本市水利工程計價營改增實施辦法的主要內容如下：在工程量清單計價、定額計價中均采用“價稅分離”原則，工程造價可按以下公式計算：工程造價=稅前工程造價×（1+11%），其中11%為建筑業增值稅稅率，稅前工程造價為人工費、材料費、施工機具（船舶）使用費、企業管理費、利潤和規費之和，各費用項目均以不包含增值稅可抵扣進項稅額的價格計算。
本實施細則中，首先所有材料及施工機具（船舶）使用費可以參照上海市水務工程定額站動態的不包含增值稅可抵扣進項稅的價格，也就是除稅價。對于定額站未的信息價格，則需要單獨進行詢價，詢價過程中除了人工價格，其他所有價格均須為除稅價。其次增值稅計價使用的范圍是開工期在2016年4月30日后的建筑工程項目，之前的依舊參照營業稅計價模式。最后，符合《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）中“建筑工程老項目”要求，且選擇簡易計稅方法計稅的建設工程項目，可參照執行原營業稅計價方法。
二、增值稅計價模式與傳統營業稅計價模式的區別
根據《關于實施建筑業營業稅改增值稅調整本市水利工程計價依據的通知》（滬水務定額[2016]2號）以及《關于調整本市水利工程造價中社會保險費及住房公積金費率的通知》（滬水務定額[2016]3號）文件，本次營改增實施后，與傳統營業稅計價相比，主要有以下幾點變化：
1、直接費調整：原先營業稅計價下直接費都是含稅價，增值稅計價下直接費均為不含增值稅可抵扣進項稅額后的除稅價。
2、人工費調整：增值稅計價下原先人工費內容中的社會保險基金、住房公積金等歸入規費項目內，危險作業意外傷害保險費、職工福利費、工會經費和職工教育經費等歸入施工管理費項目內，其他內容不變。
3、機械使用費調整：將原先機械使用費更改為施工機具（船舶）使用費。原機械使用費內容中的養路費或道路建設車輛通行費取消。
4、管理費、利潤調整：將管理費更名為企業管理費，并將與利潤合并為企業管理費和利潤。企業管理費中已包括城市建設稅、教育附加、地方教育附加和河道管理費，并且為不含增值稅可抵扣進項稅額后的除稅價。
5、施工措施費調整：和直接費調整一樣，原先營業稅計價下都是含稅價，增值稅計價下均為不含增值稅可抵扣進項稅額后的除稅價。
6、規費調整：將原先的社會保障費更名為社會保險費。社會保險費包括養老、失業、醫療、生育和工傷保險費。原先營業稅計價中，社會保障費、住房公積金是以直接費合計為基數計算的，現在則按照人工費為基數計算，然后乘以相應的費率。此外，原先營業稅計價中，河道管理費是作為規費計算的，現在增值稅計價下河道管理費放入企業管理費和利潤中考慮。工程排污費原先也是作為規費計算的，現在按規定調整計入到建設工程材料價格信息的水費價格內。
采用工程量清單計價進行招標的施工項目，招標人在工程量清單招標文件規費項目中列支社會保險費。新的社會保險費包括了管理費和生產工人的社會保險費，管理人員和生產工人社會保險費取費費率固定統一。投標人在投標時分別填報管理人員和生產工人的社會保險費金額，兩項合并后列入評標總價參與評標。
7、稅金調整：原先營業稅是包含城市建設稅、教育附加、地方教育附加的，一般為3.48%?，F在增值稅計價下這些費用都計入企業管理費中，稅金就是單純的增值稅，按照建筑業的規定取11%，其計算方法為稅前工程造價乘以11%。
具體對比詳見如下表格水利工程施工費用計算程序表。左表為營業稅計價下的施工費用計算程序表，右表為增值稅計價下的施工費用計算程序表。
三、增值稅計價模式下的案例分析
本次采用上海市浦東新區孫家宅河（川楊河-環科路）綜合整治工程（初步設計概算編制）來進行營改增后的計價分析。
1、工程概況
本工程位于浦東新區張江高科技園區中區，主要規模為：建設河道長度約為630m，口寬20m，底高程0.5m，底寬8m，兩側陸域控制帶各6m。
2、計價原則及依據
（1）《上海市水利工程設計概算編制規定》及相應的《上海市水利工程概算定額》（2010）。
（2）《上海市水利工程造價信息》2016年06月份價格。
（3）市水務局《關于做好本市建筑業營改增水利工程計價依據調整工作的通知》（滬水務[2016]567號）。
（4）市水務工程定額站《關于實施建筑業營業稅改增值稅調整本市水利工程計價依據的通知》（滬水務定額[2016]2號）。
（5）市水務工程定額站《關于調整本市水利工程造價中社會保險費及住房公積金費率的通知》（滬水務定額[2016]3號）。
（6）我院完成的設計圖紙、相關設計文件及同類工程經濟指標。
（7）上海市建設工程定額主管部門的其他有關文件。
3、增值稅計價模式下的造價計算過程分析
（1）確定編制概算的基礎資料。
基礎資料主要采用建設主管部門的信息價格計算，必須為除稅價。本工程采用了是水利定額站的《上海市水利工程造價信息》2016年06月份價格。
（2）施工費用計算。
在計算過程中，根據增值稅計價下的施工費用計算程序表（上面右表）計算。首先確定零星項目百分率，詳見表1零星項目百分率表。根據本工程性質選取河道護岸對應的百分比即1.94%，計費基數為人工費。然后確定管理費和利潤，詳見表2水利工程企業管理費和利潤費率表，同樣選取河道護岸對應的百分比即24.98%，計費基數為人工費。接著計算安全防護、文明施工措施費，這個同營業稅計價方法一致，按照滬水務[2009]968號文計算，計費基數為直接費之和。再接下去計算施工措施費，此費用根據工程實際情況擬定。再者計算規費，規費包括社會保險費及住房公積金費，參考表3社會保險費率表及表4住房公積金費率表，其中社會保險費取42.82%，住房公積金費取1.84%，計費基數為人工費。最后，就是計算增值稅了，增值稅費率統一為11%，計費基數為直接費、零星項目費、企業管理費和利潤、安全防護文明施工措施費及規費之和。
（3）計算結果
通過計算得出本工程的總投資為1472.46萬元，其中工程費用1226.58萬元，獨立費用175.76萬元，基本預備費70.12萬元。
四、增值稅計價與營業稅計價的費用差異
我們同時將這個項目按照原先營業稅計價方法重新計算了一遍后得出的工程造價為1398.4萬元，增值稅計價比營業稅計價高出74.06萬元，高出5.29%，說明增值稅計價比營業稅計價計算的投資相對高一些。
但是這只是一個小型水利工程，并不能代表所有水利工程都是這個變化幅度，還需對更多的項目進行總結分析測算，才能具體得出營改增后到底會有多大的投資變化。不過本人認為營改增的目的并不是為了增加投資，只是一種計價模式的轉變，今后隨著時間的推移，增值稅計價會更加的穩定，更能反映實際工程的造價。
五、結語
營改增實施時間還不長，工程造價人員適應起來可能還需要一段時間，但是只要充分掌握營改增實施細則的要點，不斷通過實踐，經驗積累，新的增值稅計價方法還是能夠完全掌握的。
參考文獻：
[1]、財政部、國家稅務總局《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）。
[2]、市水務局《關于做好本市建筑業營改增水利工程計價依據調整工作的通知》（滬水務[2016]567號）。
摘要作為我國十二五規劃時期一項重要的稅制改革，“營改增”主要為使企業稅收負擔降低，而在我國目前部分征收營業稅的行業改收增值稅，并利用增值稅獨有的抵扣機制來有效地避免出現重復征稅的現象。本文從“三網融合”背景下“營改增”對有線電視收視費的稅負影響加以分析，從而對有線電視收視費稅負的增減情況進行詳細的探討。
關鍵詞三網融合營改增有線電視收視費稅負影響
2012年1月1日起，“營改增”稅制改革政策率先在上海的交通運輸業和部分現代服務業試點，隨后這種將征收營業稅改為征收增值稅的試點，逐漸向北京、天津、湖北、安徽、江蘇、浙江、廈門、廣東和福建十個省市推行。本文通過分析“三網融合”背景下“營改增”對有線電視收視費的稅負影響，進而為有線電視運營企業如何有效地應對“營改增”政策提出幾點合理的建議。
一、當前我國有線電視收視費征收營業稅的稅收政策
1、在“三網融合”背景下，隨著數字化進行整轉，有線電視收視費的種類及項目均產生較大的改變，其中不僅包括數字電視及模擬電視收費，而且還有許多如付費頻道收視費等增值類的收費項目。為此，我國有關法律及其實施細則對營業稅的征收做出了如下規定，即有線電視數字付費頻道的業務需要依照“文化體育業”的稅目征收3％稅率的營業稅【1】。
2、根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》及相關的實施細則規定，對于同時涉及貨物銷售及營業稅的應稅業務，如裝有數字電視的同時又對機頂盒等硬件進行銷售的混合銷售行為，應當依照“文化體育業”的稅目全額征收3％稅率的營業稅。
3、此外，國家為了支持電視數字化的進一步發展，對部分省及直轄市的有線數字電視基本收視維護費，按照該省或直轄市物價部門有關文件規定進行收取，可在一段時期內，免征這些省及直轄市有線電視的營業稅【2】。
二、“三網融合”背景下“營改增”對有線電視收視費的稅負影響分析
由于在營改增之前，部分省及直轄市享受免征營業稅的優惠政策，并且該政策在營改增之后到優惠政策結束之前，還將繼續執行。因此，為判斷有線電視收視費稅負的增減，需要從有線電視單位規模、成本以及可抵扣的進項稅等多個方向加以研究。
1、有線電視單位主要營業成本主要包括固定資產折舊、機頂盒攤銷以及人工成本等三大類。并且，伴隨當今三網融合及數字化整轉，現有的有線電視網絡需要進行系統改造，由此帶來有線電視企業的網絡資產尤其是固定資產增幅很大。并且在數字化整轉的過程中，有線電視企業將機頂盒依照5年的攤銷出售給用戶，并且攤銷成本的變化由數字化整轉的周期及進度而定。因此，對有線電視收視費進行營改增之后，有線電視企業的可抵扣進項稅支出則就主要包括電視安裝設備、機頂盒、網絡改造消耗的工程款項及物資以及其他類型的生產開銷等【3】。
2、對于改制前后均作為小規模納稅人的有線電視企業來說，營改增后，其有線電視收費的稅負則相應減小。盡管在改革前后，小規模有線電視企業納稅人只是將按照3％稅率繳納的營業稅變為按照3％稅率繳納的增值稅，然而，因為營業稅是有線電視收視費的價內稅，而增值稅只是有線電視收視費的價外稅，實際計算下來，營改增后的增值稅稅率不到3％，故而，其稅負適當有所減少【4】。
3、對于中等規模的一般納稅單位來說，營改增的前后，若該單位可抵扣進項稅的支出在營業額中所占的比例達不到5.88％，那么其稅制改革后的稅負將會增加；而若該單位可抵扣進項稅的支出在營業額中所占的比例在5.88％以上，那么其稅制改革后的稅負將會減少。因為，在假設企業可抵扣進項稅支出的稅率為17％，則其計算公式為：可抵扣進項稅的支出％=營業額％，計算得知，其可抵扣進項稅的支出在營業額中的比例為5.88％。所以，營改增后，可抵扣進項稅的支出在營業額中所占的比例越高，稅負效果越有利于企業。
同時，在得到稅務機關認證或者在認證期限內，在營改增之前已經取得合法增值稅專用發票的可抵扣進項稅的支出，同樣可以作為可抵扣的進項稅。例如，有線電視企業中用于非增值稅應稅項目的工程物資及安裝材料的專用發票，在營改增政策實施之前，是不能用作抵扣進項稅支出的；但是在營改增政策實施之后，這些由一般納稅人購進的貨物或者加工修理勞務的原增值稅則被準予用來抵扣銷項稅額【5】。
4、對于在營改增稅務改革之前的小規模有線電視企業納稅人，而在營改增稅務改革之后被認作是中等規模的納稅人單位，若其還未對數字化進行整轉或者數字化整轉的速率很低，亦或者對網絡改造的進度較為緩慢，同時沒有大規模進行有線電視資源采購。因而在三網融合及數字化整轉的背景下，需對機器設備、材料、機頂盒以及工程物資等進行大量的采購，所以其可抵扣進項稅的支出在營業額中所占的比例遠大于5.88％，故此，其稅負的效果極其優異。
然而，對于在營改增政策實施之前，由于增值稅款條例及相關實施細則規定，小規模有線電視企業作為增值稅納稅人如果不能取得工程物資、材料、機頂盒及采購設備的增值稅專用發票，那么這些項目的進項稅就無法實現進項稅的抵扣。因此，這些企業在營改增政策及當前“三網融合”的數字化整轉背景下，其中能夠用來實現進項稅額抵扣營業額的付現支出比例較小，甚至可能不及營業額的5.88％，因此，營改增后，這類企業的稅負效果不很明顯【6】。
三、有線電視運營企業有效地應對“營改增”政策的幾項措施
1、鑒于“營改增”政策并非是全面在全國各地所有行業鋪開實行，而是在各省各市分批分層地進行試點試行。因此，在非試點地區，增值稅專用發票沒法在營業稅的應稅勞務所開辦，這就不利于納稅人在“營改增”實行后進行進項稅支出的抵扣。故而，作為一般納稅人的企業，在“營改增”稅務政策實施之前，不管其是否被納入“營改增”的試點，為在日后“營改增”政策實行過程中實現進項稅支出的抵扣，都應去試點地區盡可能地購買營業稅應稅勞務，并向出售者索要取得稅務機關認證的增值稅專用的合法發票。
2、對于“營改增”稅務改制以前作為小規模納稅人存在的有線電視企業，當其被納入“營改增”政策實行試點之后，應當盡可能地推遲對貨物或者勞務的購買時間，并且在“營改增”政策實行時，在成功申請作為一般納稅人的資格之后，再進行貨物或勞務的采集購買，如此，能夠進一步增加可抵扣進項稅的支出額，從而達到降低稅收支出的效果【7】。
3、因為小規模納稅人沒有開具有增值稅專用發票的資格，因而為了避免這些小規模納稅人在“營改增”稅務政策實行后，由于進項稅支出的抵扣額占營業額的比例過小，從而使得其稅負效果不明顯。所以，要對現有的所有有線電視企業供應商進行綜合統一分析，以便能對這些供應商在“營改增”后加以分類。
4、作為有線電視企業，應當對“營改增”稅務政策的相關法律及其實施細則加以認真分析和研究，并對稅制改革前后稅負的變化進行詳細測算，以便該企業能夠更加有效地適應“營改增”政策。
5、在當今“三網融合”及數字化整轉的大背景下，有線電視企業為在“營改增”政策實行后更好地實現降低稅負的效果，必須實時地對財稅部門的相關政策變化進行關注，并及時地對企業自身的信息加以調整，以便能更好地適應“營改增”稅務改革的政策，從而在一定程度上使自身的稅負得到降低【8】。
結束語：縱觀有線電視收視費的整體納稅單位，可知，對于有線電視收視費納稅人中小規模的納稅人和一般納稅人在受“營改增”稅務改革后的稅負影響不盡相同。因此，在分析“三網融合”背景下“營改增”對有線電視收視費的稅負影響時，需要充分考慮企業的具體實情，如其規模大小、成本結構以及可抵扣進項稅支出在營業額中所占的比重大小等，從多方面角度加以具體分析。
參考文獻:
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[4]沈向軍.關于鼓勵數字電視發展政策的思考.廣播電視信息.2009(1):26-27.
[5]田金花.談“營改增”對企業稅負的影響.企業家天地:中旬刊.2012(10):100-101.
[6]陳霞.淺議營改增對企業財務管理的影響.會計師.2012(12):25-26.
營業稅改增值稅是我國流轉稅改革的必然趨勢，有利于為企業創造公平的稅收環境。根據國務院的規定，營業稅改增值稅在逐步進行，2013年，推廣到全國的項目有交通運輸業和部分現代服務業，2014年，又增加了郵政電訊業，轉讓無形資產項目也將相繼出臺。目前，已經進行的營業稅改增值稅項目涉及的增值稅的稅率增加到4種：17%、13%、11%、6%。由于增值稅條例原來對不同稅率項目的征稅規定，所以在營業稅改增值稅后，執行中的困難逐漸增大。
（一）國務院制定的條例與財政部國家稅務總局制定的實施細則在文字表述上不同，給執行稅法的各級稅務機關和企業帶來一些困難國務院制定的條例稱未分別核算的從高使用稅率；財政部國家稅務總局制定的實施細則規定為未分別核算的由主管稅務機關核定銷售額，征收增值稅。一項是稅率從高，一項是由主管稅務機關確定貨物銷售額征收增值稅，這種不同給執行稅法的各級稅務機關和企業帶來一些困難。
（二）混合銷售的定義不夠明確，為納稅人規避稅收提供機會一項銷售行為如果即涉及貨物銷售又涉及營業稅勞務的，為混合銷售。對混合銷售行為，其主營業務繳納增值稅的，該項行為繳納增值稅；其主營業務繳納營業稅的，該項行為繳納營業稅。在營改增后，增值稅的范圍擴大了，該項規定是否同時擴大，稅法沒有進一步說明。當然，混合銷售可能只涉及到貨物和交通運輸業，不會有更大的擴大，但稅法應該做進一步的說明。
二、修改統一流轉稅對不同稅率項目征稅的建議
（一）在營業稅改增值稅后的同時，盡量貫徹稅收的中性原則，減少流轉稅稅率，調節經濟所得稅和消費稅，為企業經營提供公平的稅收環境。稅收中性原則是指國家征稅不改變財富的原有分配狀況。營業稅改增值稅，只是征稅范圍發生變化，不會影響到國家征稅的原則。但在目前的情況下，考慮到現有行業的執行稅率問題，在改革時多增加一些稅率，不會對稅收產生太大的影響。
（二）財政部國家稅務總局在制定實施細則時，嚴格按照國務院的規定制定財政部國家稅務總局在制定細則時，不要只考慮到現有的一些情況，應該充分考慮到國務院的規定，特別是國務院制定的與現在執行情況不符的規定，應該及時的補充說明。
營業稅和增值稅一直以來，都是我國流轉稅領域兩項重大的稅種。隨著市場經濟水平不斷提高、經濟結構不斷合理、經濟制度不斷完善，營業稅和增值稅對經營單位的運營以及國家整個宏觀經濟的發展產生的阻礙作用日益凸顯。為實現國家經濟結構調整和促進經濟平穩較快增長，“營改增”從2012年試點至今，都一直是政府稅改的重要目標。隨著改革深入推進，2016年3月24日，財政部和國家稅務總局聯合了財稅〔2016〕36號文，明確了營改增最后一戰的具體方案：2016年5月1日起，增值稅將全面擴開。金融業，作為營業稅時代對營業稅源貢獻最大的行業之一，也將參與到本次改革中[1]。而作為金融業份額占有最大的銀行業，在順應改革的背景下，聚力前行。
二、銀行業全面實施“營改增”的財務準備
目前來說，銀行業“營改增”的改革步伐緩慢，主要原因是銀行業涉及的業務繁多，金融產品眾多，業務流程復雜，這需要銀行業在全面推進改革前，認真進行前期業務梳理和財務準備工作。
（一）加強法律、政策學習，做好會計財務調整準備工作
銀行業實施“營改增”，是當前銀行業面臨的一項新的改革舉措。在過去，銀行業都很少涉及增值稅申報和繳納方面的業務和工作，對增值稅的認識也相對薄弱一些，這就使得“營改增”對銀行業本身的稅務管理提出了更高的要求。首先，應該對增值稅相關的法律、政策和納稅處理業務進行認真的學習。雖然增值稅和營業稅同為流轉稅范疇，但在很多方面存在著較大差異：從定價上看，增值稅為價外稅；營業稅為價內稅。從稅負轉移上看，銀行業的增值稅可以在其他環節進行轉嫁和抵扣；而營業稅無法抵扣，無法形成抵扣鏈。正是由于增值稅專用發票具有抵扣稅費的功能，所以銀行需要進一步規范自身的業務操作流程，不為不法分子留下謀取私利的空間。其次，應該做好自身會計財務調整準備工作，從銀行業內部建立科學、規范的會計財務管理體系，不斷健全完善會計財務制度，改進納稅會計處理業務操作流程，有效控制稅務風險，為迎接銀行業“營改增”的改革紅利做充足的準備。
（二）緊跟改革步伐，做好報表和核算方式的變化應對
銀行業“營改增”后，將面對兩個稅種之間在定價系統中存在著巨大差異，這將導致銀行在報表披露和核算方法上需做出較大調整。在原來銀行營業稅的管理模式下，銀行的損益表需要體現所繳納的營業稅金，在收入一欄中的貸款利息收入是表示實際所得利息收入加上及納稅金的總和；在“營改增”后，銀行獲得的貸款利息收入在報表上的表達形式將有所不同，需要在會計科目上體現含稅和不含稅兩部分。銀行業“營改增”后，在財務處理上會與現行的營業稅的記賬方法產生不同結果。根據財政部關于印發《營業稅改征增值稅試點有關企業會計處理規定》的通知，需要增設和增值稅繳納有關的銷項、進項等科目，通過各個科目內的匯總和科目間的作和或作差，核算得出應納的增值稅稅額[2]。為此，銀行業需要在自身會計財務中做出相應的準備。
（三）提前介入，做好財務信息管理系統改造工作
銀行業全面實施“營改增”后，按照增值稅的管理辦法，銀行每產生一筆涉及增值稅的業務，銀行都必須向其客戶提供一份相應的增值稅發票。但是由于銀行本身的業務種類繁多，金融產品繁雜，客戶群體多樣化，交易數量巨大，如果繼續采用之前營業稅管理系統，那么辦理過程將比之前更加復雜，會直接影響服務質量和客戶體驗。為此，銀行業財務信息管理系統必須進行改造或者是重新研發，以有效的分類和管理辦法來實現銀行業對增值稅征收的管理。同時，財務信息管理系統的改造和研發，也為今后與稅務機關的有效信息對接做好準備。
三、銀行業財務管理應對策略
（一）提高關注度，建立理論體系支撐
銀行業實施“營改增”后，要求銀行業應該對國家出臺的政策和實施細則時刻保持高度的關注，加大研究精力投入，在稅收財務管理和“營改增”對市場經濟的影響等方向進行理論研究，建立科學完善的銀行業“營改增”理論體系支撐。同時，需要對增值稅管理中的重點內容進行提前管控，形成財務管理經驗，為國家全面實施銀行業“營改增”提供科學合理的執行方案。
（二）加強組織保障，提高財務管理創新水平
一些有條件的銀行，可以從各部門抽調專業人員組成稅制改革專項小組，全面做好稅制轉換工作，應該及時跟蹤中央在營業稅轉增值稅方面的改革動態，詳細解讀各項政策和實施細則對銀行業帶來的影響，為銀行的財務會計制度完善和稅務制度健全提供科學的參考意見，從而創新銀行業在“營改增”中的財務管理。
（三）加強發票管理，降低法律風險
增值稅的征收是按照各個環節流轉而來，因此上下環節必須依法依規，管理有序，特別是增值稅發票管理方面更應得到全面加強。以往營業稅管理中，許多銀行可能不重視發票管理。但是隨著銀行業“營改增”的全面實施，一旦無法獲取合法票據，或者進項發票本身有問題及隨意進行稅額抵扣，就容易被認定為偷稅、逃稅，需承擔法律責任。
關鍵詞：地勘單位；營改增；合同；注意事項；稅負 文獻標識碼：A
中圖分類號：D923 文章編號：1009-2374（2015）21-0007-02 DOI：10.13535/ki.11-4406/n.2015.21.004
1 地勘單位涉及營改增
2011～2013年以來，財政部與國家稅務總局了一系列增值稅管理辦法。根據應稅服務范圍注釋二規定，工程勘察勘探服務屬于現代服務業之一。工程勘察勘探服務，是指在采礦、工程施工以前對地形、地質構造、地下資源蘊藏情況進行實地調查的業務活動。與地勘單位工作范圍契合。
試點地區從納稅人自新舊稅制轉換之日起，由繳納營業稅改為繳納增值稅；勘探/勘察適用6%稅率。
2 地勘單位稅改前后的稅負變化
營改增前后稅負變化例證：
2.1 勘探勘察（改革前5%稅率繳營業稅，改革后按6%的稅率繳納增值稅）
例1：假設某單位每年勘探勘察營業收入為140萬，營業成本為120萬。
若交營業稅，則營業稅=140×5%=7萬，應繳所得稅=（140-120-7）×25%=3.25萬元，則二稅合計10.25
萬元。
若交增值稅，則增值稅=（140-120）×6%=1.2（假設可扣進項稅），應繳所得稅=（140-120）×25%=5，則二稅合計6.2萬。
稅制改革后稅負下降10.25-6.2=4.05萬元。
2.2 部分現代化服務業
地質勘查/勘察被列為現代服務行業，并且適用6%的稅率征收增值稅稅率。
例2：甲乙丙三個公司為本次稅改的一般現代服務企業，三個公司構成該行業的一條完整的產業鏈。
繳營業稅時：該行業甲乙丙三個公司繳納稅金=（5000+8000+10000）×5%=1150
改征增值稅后：該行業甲乙丙三個公司繳納稅金=（5000+8000-5000+10000-8000）×6%=600
稅制改革后稅負下降1150-600=550
3 地勘單位營改增后簽訂合同時應注意的問題
營改增后，合同中約定的出具發票時間，即為納稅時間點非常重要，簽訂合同時履行期限時應十分小心。
根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》（中華人民共和國國務院令第538號）和《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局第50號令）的規定，增值稅納稅義務發生時間：“銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天?！?/p>
根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第五章第四十一條第一款增值稅納稅義務發生時間為：納稅人提供應稅服務并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。所謂收訖銷售款項，是指納稅人提供應稅服務過程中或者完成后收到款項。所謂取得索取銷售款項憑據的當天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅服務完成的當天?！?/p>
3.1 現有合同履行結算方式怎么寫好
實踐中經常使用的語言：
“乙方簽訂協議后開具發票；甲方在取得發票后15個工作日內向乙方結算全部費用。”（作者建議：增值稅發票不可提前開出）
“本合同簽訂之日起，乙方向甲方提供正式報告，同時甲方向乙方支付全部工作費用。”（作者指出：此日期約定不明確具體）
“預付工程款5萬元，余款在工程結束后提交報告時一次性付清，工程款結算以實際完成工作量結算。”（作者認為：這樣約定很好）
“本合同勘查費用5萬元，本合同簽訂后，報告提交時一次性支付?！保ㄗ髡哒J為：這樣約定很好）
3.2 是不是一手交錢，一手交票增值稅發票
兩種計稅規定不同，導致選擇產生不同開始計稅時間：
3.2.1 營業稅?！稜I業稅條例實施細則》第二十四條、第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。
條例第十二條所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。未取得實際到賬收入可以不交稅。
3.2.2 增值稅。根據《增值稅條例實施細則》第十九條第一項規定：增值稅納稅義務發生時間：銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。無論是否實際到賬收入都要完稅。
據此，作者建議適用增值稅時，一手交錢一手交
發票。
建議合同中可約定：“付款日開具增值稅發票”；或約定：“憑結算單按實開具發票，”并且，將結算單作為合同的一部分；一般情況下不使用掛賬方式開具增值稅發票。
有利的合同條款是“交付壓覆礦產評價報告后三個月內付款，付款時開具發票，以開發票日為合同結算日。”
不利合同條款是“交付壓覆礦產評價報告后開具發票，三個月內付款?！?/p>
3.3 寫明確價格含稅好還是不含稅好
增值稅發票具有價值，取得增值稅發票要必須支付對價，故此含稅談價較為宜。
《增值稅條例》第一條：在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依照本條例繳納增值稅。故此，約定價格后另加增值稅是唯一的選擇。
例如：勘察處某勘察合同中，取費額含稅價10萬元，構成方式為9.4×（1+6%），不含稅價格即為9.4萬元，如果不提及增加增值稅，價格本質上下調了0.6
萬元。
談判過程中，要注意明確“含稅價”或“不含稅價”的區別。根據談判結果，標明合同價格是含稅價或不含稅價。多采用默示方式達成一致。
3.4 稅改后要時不時要調整合同指標
例如：地質七分隊在稅務輔導期，從敖漢旗銅礦勘查項目取得收入800萬元（含稅）。稅務局通知應繳稅款。應領取發票額是多少？
預交增值稅稅款額=800萬/（1+6%）×6%=45.28萬。
實際收入=800-45.28=754.72萬元。
所以，如果預計取得800萬元收入。
那么，合同額應為800×（1+6%）=848萬元，年底多實現48萬元收入方可達到實際收入800萬元的指標，否則實際收入754.72萬元，達不到指標要求。
3.5 明確被告知延遲結算的怎么辦
已經被明確告知，或者預計必將延遲付款，確實有必要的，可以及時補充修改合同結算時間協議作為合同一部分。
2009年1月1日，我國從生產型增值稅轉向消費型增值稅，有效地克服了生產型增值稅抵扣范圍小、抑制企業技術進步的缺陷，降低了增值稅納稅人在貨物生產和流通環節的稅收負擔。但是，增值稅的征稅范圍有限、扣稅鏈條不完整等因素，以及營業稅的重復征稅特點，嚴重阻礙了服務業的發展。為了促進現代服務業的發展，我國把實現“貨物和勞務”一體化征稅、擴大增值稅的征收范圍作為實現結構性減稅的一劑良方，希望通過“營改增”在完善商品勞務稅制的同時，逐步完善商品勞務環節的扣稅鏈條，消除重復征稅，減輕企業負擔，促進現代服務業特別是生產型服務業的發展，實現我國產業結構調整和發展方式轉型的目標。
對于融資租賃業而言，“營改增”之后，融資租賃業可以開增值稅發票給承租方，使得上下游企業形成了完整的增值稅抵扣鏈條，有利于吸引客戶；同時對屬于一般納稅人的承租方來說，由于能夠拿到可抵扣的增值稅專用發票，與銀行貸款相比，可以降低財務成本、降低稅負，有利于承租方選擇融資租賃業務。融資租賃企業不僅要抓住“營改增”的改革大環境所帶來的機遇，同時也要積極地與稅務部門進行溝通，將“營改增”之后出現的問題及時反饋給稅務部門，以求有更加明確的法律法規來規范融資租賃行業的發展。
二、“營改增”后融資租賃業面臨的問題
（一）“三流不合一”帶來的稅務風險 對于融資租賃業來說，所謂的“三流合一”是指稅務部門要求的合同流、現金流、發票流三流保持一致。而通常所說的“三流合一”是指稅務部門要求的票據流、現金流、物流三流保持一致。由于物流很難回放性檢查，不像合同、票據、資金都是有據可查的，所以在實務操作中稅務機關用“合同流”代替“物流”以便于納稅管理。但是，鑒于融資租賃業的部分業務流程的特殊性，使得融資租賃業在“營改增”之后為開展業務面臨著稅收違法的潛在稅收風險。下面從融資租賃業的售后回租業務流程對此問題進行分析。
（1）嚴格按照售后回租定義。 承租方選定自己需求的設備后，告知融資租賃公司，融資租賃公司對承租方資格審核之后將設備價款提供給承租方，承租方直接與廠商簽訂《設備買賣合同》，從而擁有了設備的所有權，并由廠商按設備價款開增值稅發票給承租方，然后承租方與融資租賃公司簽訂買賣與租賃合同并支付租金，融資租賃公司按租金收入的利息開增值稅發票給承租方。
如圖1所示，廠商與承租方、融資租賃公司與承租方之間業務流程清晰明了，實現了稅務機關要求的發票流、合同流、現金流的一致性原則。
（2）對涉及特殊行業的售后回租業務，如工程機械、上牌車輛、工程機械、上牌車輛、二手設備等，使用此業務模式操作。承租方在業務操作前通過和廠商簽訂《設備買賣合同》擁有了租賃物的所有權，同時廠商按設備的價款開增值稅發票給承租方，承租方然后將其出售給融資租賃公司，并由融資租賃公司代客戶向廠商支付租賃物購買價款，然后承租方將該租賃物從租賃公司租回并與融資租賃公司簽訂《融資租賃合同》，以后向融資租賃公司支付租金及其他應付款項，融資租賃公司按租金收入中的利息收入開增值稅發票給承租方。
從圖2中看出，承租方與融資租賃公司之間的交易清晰明了，實現了發票流、現金流、合同流的一致性原則。但是廠商與承租方之間只是實現了發票流、合同流（物流）的一致，現金流存在于廠商與融資租賃公司之間，從而沒有實現稅務部門要求的發票流、現金流、合同流保持一致的原則。
“營改增”后，由于融資租賃業實行增值稅購進抵扣法，如果出現“三流不合一”的情況，不管對于融資租賃企業還是承租方來說，都無法將廠商開具的增值稅專用發票作為進項稅額進行抵扣，極大地增加了融資租賃業的稅收成本和稅務風險。
（二）即征即退政策形同虛設 在此次“營改增”改革中，將融資租賃業由按“金融保險業”稅目繳納5%的營業稅改為部分現代服務業的應稅范圍征收17%的增值稅，由于“營改增”前后計稅依據基本保持不變，稅率的大幅提高無疑會增加融資租賃公司的稅收負擔。鑒于此，根據《財政部、國家稅務總局關于在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號）文的規定，經人民銀行、銀監會、商務部批準經營融資租賃業務的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產融資租賃服務，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策，理論上將融資租賃業的稅負由5%降低到3%。但從上海、北京等實行“營改增”試點地區的實際操作來看，即征即退政策基本落實不了。下文將從以下方面對此問題進行分析：
（1）即征即退政策中的分母不明確。即征即退政策出臺之后，對于增值稅實際稅負的計算過程中分母的確定一直存在爭議。財稅[2012]86號文出臺之前，各地做法不統一：上海市有的按息差（租息減去財務利息支出），有的按租息；北京市則要求分母不是按租息計算，而是按本金加上租息。針對這一爭議，《關于交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點應稅服務范圍等若干稅收政策的補充通知》（財稅[2012]86號）文明確規定“增值稅實際稅負是指，納稅人當期實際繳納的增值稅稅額占納稅人當期提供應稅服務取得的全部價款和價外費用的比例”。在對上海、北京的企業進行稅負測算之后發現：如果嚴格按照86號文的規定執行的話，增值稅的實際稅負在0.7%左右，沒有一個企業的實際稅負超過 3%。這就意味著即征即退政策落實不了，在計稅依據不變的情況下原來按照5%繳納營業稅，現在按照17%交增值稅，使得融資租賃公司的稅負增加。
在財稅[2012]86號文出臺之前，安徽省某融資租賃企業曾經享受到按實際稅負超過3%部分實行增值稅即征即退的稅收優惠政策，但是86號文出來之后，由于增值稅實際稅負沒有超過3%，稅務局要求企業把退回的稅款交回國庫。由此可見，政策的不明朗已經影響了企業財務管理活動及業務的正常開展。
（2）進項稅額大于銷項稅額?！盃I改增”之后，融資租賃公司的當期銷項稅額等于票面金額乘以17%（其中票面金額包括做直租業務時按租金全額分期開給承租方的增值稅發票的金額和做售后回租業務時按照租金全額減去本金部分分期開給承租方的增值稅發票的金額）；融資租賃公司的當期進項稅額等于作直租業務時，當期從廠商購買設備取得的增值稅專用發票注明的稅額。
最近幾年，融資租賃業快速發展，加之“營改增”之后的融資租賃業實行增值稅購進抵扣法，只要融資租賃公司的直租業務取得的進項稅額大于直租業務和售后回租業務取得的銷項稅額的總額，就會使得融資租賃公司長期不用交稅。這種情況在融資租賃業快速發展的這段時期將長期存在。但是，當該行業進入平穩發展時期時，融資租賃企業的累計銷項稅額將會超過進項稅額，此時才開始納稅。隨之，融資租賃公司的稅務風險出現了：
如圖3所示，一方面融資租賃企業在N年間不交納增值稅，等到累計銷項稅額超過進項稅額之后逐漸交納增值稅，對企業（特別是中小融資租賃企業）的現金流來說是個巨大的考驗，同時在一定程度上影響了企業長期的經營決策；另一方面，財稅[2011]111號文附件中規定的即征即退政策屬于“營改增”試點期間增值稅稅收優惠政策，等到“營改增”全面鋪開，屆時這項優惠政策將會取消。如果開始繳納增值稅的時點出現在“營改增”試點期間M之后，企業將無法享受到即征即退優惠政策。
三、“營改增”背景下融資租賃業問題解決對策
（一）對特殊業務“三流不合一”的建議 對于融資租賃行業來說，由于某些業務流程的特殊性，使得“營改增”前后該行業面臨同樣的難題，即合同流、票據流、資金流（以下簡稱“三流”）無法保持一致。在三流不一致的情況下，廠商無論將設備的增值稅發票開具給融資租賃公司還是開給承租人，均無法作為進項稅額進行抵扣。針對此問題，筆者建議如下：（1）對于政府來說，采用“融資”與“融物”分開征稅的方式解決三流不一致的問題。融資租賃業是以融資的方式完成了融物的目的，既有金融屬性又有貿易屬性，具有特殊性。一方面，融資租賃企業按設備的價款開增值稅發票給承租方（即平票平走）；另一方面，融資租賃企業就租息收入部分按現代服務業開具增值稅發票給承租方，從而解決三流不一致的問題。（2）對于企業來說，企業可以積極主動地與稅務部門就融資租賃業務的流程特殊性進行溝通，融資租賃企業可以將涉及到三流不一致的問題在合同中明確地反映出來，以便讓稅務局承認業務流程的合理、合法性。
（二）對即征即退政策不能落實的建議 86號文出臺之后，基本沒有企業能夠達到即征即退的退稅標準。針對此問題，筆者提出如下建議：（1）政府一是應從融資租賃行業自身的業務特點出發，對于即征即退的分母，應剔除本金部分，只包含租金中的利息收入；或者，降低即征即退率，從而使該項稅收優惠政策落到實處。二是建議政府保證即征即退政策的延續性。即征即退政策作為“營改增”試點期間的優惠政策，是一項暫時性的優惠政策。在“營改增”之初，由于會出現進項稅額大于銷項稅額使得企業在開始階段不需要納稅的情形，保證該項政策的延續性，使得企業在真正納稅的期間享受到即征即退政策。三是建議政府盡快出臺即征即退政策的實施細則。到目前為止，各試點地區的稅務部門對86號文規定的即征即退政策的分母理解不統一，影響了即征即退政策的實施。政府要盡快出臺實施細則，明確即征即退政策增值稅實際稅負計算過程中分母的內容。（2）企業。一是通過融資租賃協會等途徑向稅務部門積極反應情況，做好信息的傳達和溝通工作。二是應在政策明朗之前做好退稅的備案工作。及早備好相關文件和資料，到當地稅務部門辦理有形動產租賃備案和即征即退備案，以應對即征即退實施細則的出臺。
參考文獻：
[1]趙國慶： 《“營改增”或可為融資租賃業解困》，《中國稅務報》2012年第12期。
[2]潘文軒： 《“營改增”試點中部分企業稅負“不減反增”現象釋疑》，《廣東商學院學報》2013年第1期。
[3]胡亮：《關于我國融資租賃業發展存在的問題與對策分析》，《時代金融》2013年第3期。
關鍵詞：施工企業；稅務管控；風險控制；納稅意識
施工企業因其點多面廣、流動性強、經?？绲貐^施工等特點，給其稅務管理帶來一定的難度，主要表現在業主代扣代繳的稅金沒有在規定時間內獲得相應的完稅證明以及其他的相關證據，同時，由于對納稅工作認識不到位，以及沒有真正理解納稅工作內容，導致了納稅工作，存在一定的稅務風險。為有效規避稅收風險，建立和諧的稅企關系，筆者認為施工企業稅務管理總體思路應該是：增強納稅意識、提高納稅誠信度、進一步提高納稅的規范性、有效防控稅務風險的發生。
一、重視稅務管理的必要性
施工企業要充分認識到稅務管理工作的重要性，宣傳并認真執行國家各項相關稅收法規。施工企業的納稅情況作為財務信息的一部分會定期進行披露，接受公眾的監督，企業只有具有良好的納稅信譽度，才能得到公眾的信任，進而在經營管理過程中獲得其他行業企業的認可。施工企業相關人員，特別是單位負責人和總會計師要高度重視稅務工作，積極研究國家有關稅收政策，加強稅法的學習和宣傳，充分理解稅法規定，強化依法納稅意識，合理合法進行稅務籌劃。
二、強化施工企業相關稅種的風險控制
施工企業要“提高納稅意識、依法誠信納稅、規范納稅工作、防范稅務風險”，隨著一些稅收新法規的實施，施工企業需在稅務管理方面強化薄弱環節，從而規避稅務風險。
（一）企業所得稅的管控
對于施工企業而言，企業所得稅是必須申報的稅種之一，通常都會根據施工企業的所有收入進行匯總后繳納，施工企業所需要做的就是，按照納稅規定按時提交經營管理信息和產值匯總表，并在規定期限內到稅務機關的指定地點辦理納稅工作。施工企業必須建立外管證臺賬，規范本單位的外管證，如果需要對外管證進行延期，需要在外管證到期之前向主管部門提交申請新的外管證，同時將原有的外管證上交，如果外管證過期并未辦理延期，就會產生稅務風險。施工項目不得在施工所在地繳納所得稅，同時要做好與當地稅務機關的溝通和解釋，主要應按照《關于跨地區經營建筑企業所得稅征收管理證明的通知》為依據，同當地稅務機關協商解決。
（二）營業稅的管控
施工企業主要繳納營業稅及附加稅，各單位應認真研究《營業稅暫行條例》（以下簡稱《條例》）和《營業稅暫行條例實施細則》（以下簡稱《細則》）。根據《條例》第一條規定營業稅納稅人為“在境內提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人”?！稐l例》第五條規定：“如果納稅人存在建筑工程分包行為的，需要根據實際承擔的工作量計算營業額，而不是根據施工合同計算營業額。”《條例》第十二條中所規定的日期主要為確定合同后的實際付款日期，如果還沒有簽訂相關合同，就要以應稅行為當天來計算。同時，《細則》第二十四條規定，對于收訖營業收入款項的界定，主要是指納稅人在稅收行為完成之后所繳納的款項。其中《細則》第二十五條對預收款方式做出了如下規定：履行納稅義務的時間就是應該收到預收款的時間?！稐l例》取消了以總承包人為扣繳義務人的規定。所以，在建筑行業中，總承包人的法定扣繳營業稅的義務發生了較大的變化，具體的營業稅申報應該由分包單位來完成，即使總承包單位與分包單位有其他協議，也必須遵照《條例》執行?！吨腥A人民共和國發票管理辦法》第二十條也規定施工項目應當向收款方（分包單位）取得發票，根據此規定，施工企業必須取得分包單位的發票作為入賬依據，規避稅務風險。施工企業應嚴格按照《條例》及其實施細則要求按時交納營業稅及各項附加費用。施工企業的營業稅應按照屬地管理原則，在施工所在地繳納。按照《細則》第二十六條規定，納稅人自需要納稅申報的日期之后半年內沒有進行納稅的，需要所在地區的稅務機構對其稅款進行補充征收。在這一期間，如果施工企業沒有取得營業稅完稅證明等文件，那么在對施工企業的稅務稽查中，施工企業容易發生重復繳稅的現象。
（三）個人所得稅的管控
各施工項目應按稅法規定代扣代繳并按時上交個人所得稅，規避稅務風險。為了達到預期目標，施工企業應嚴格執行《個人所得稅法》，并按照相應規范做好個人所得稅扣繳工作，同時可以根據個稅的稅率檔次進行納稅籌劃。
（四）印花稅方面
要按時交納并及時取得完稅證明。施工企業應根據國家稅務機關的印花稅征收條例進行印花稅的交納，印花稅一般實行就地納稅，鑒于施工企業一般在項目所在地簽訂合同，故應向施工企業項目所在地交納。同時，還要根據印花稅的規定，對于不需要交納印花稅的部分（比如：法人單位內部簽訂的合同協議），應報經當地稅務機關協商備案，避免在稅務稽查中被罰款。
（五）營改增稅收動向
做好政策宣貫、培訓和業務對接準備工作，指導項目做好納稅規劃，規避納稅風險，降低稅負。根據營改增最新進展情況，建筑業營改增方案預計會在2016年實施。建筑業改征增值稅后的稅率可能為11%，營改增后施工企業最大的問題在于是否能將稅負進行轉嫁，是否有足夠的進項稅抵扣。據了解，施工企業有些項目分包和部分材料采購取得增值稅專用發票比較困難，比如很多砂石料供應商為個人，不能提供正規增值稅發票，施工企業將無法進行抵扣。和目前建筑企業普遍執行的3%的營業稅稅率相比，營改增后，如果稅務管理不好，可能增加相關施工企業的稅收負擔。因此，施工企業要進一步做好營改增轉型培訓工作，及早謀劃，防范風險。緊密跟蹤建筑業營改增稅收動向，積極研究和學習相關政策，為建筑業全面實行營改增轉型做好準備。一是在相關會議上，可以聘請“中稅網”專家對施工企業相關領導講授營改增知識，引起領導重視；二是組織營改增培訓，安排各單位總會計師、生產經營和設備物資等管理人員參加培訓；三是要求項目管理部組織相關人員，就地、就近進行培訓。
三、完善施工企業稅務管理要點
（一）積極進行納稅信用等級評定
積極申報省級“A級納稅人”，提高施工企業納稅信用等級?！癆級納稅人”由省級國家稅務局和地方稅務局聯合評定，獲得“A級納稅人”后，除專項、專案檢查以及金稅協查等檢查外，兩年內可以免除稅務檢查；對申報納稅、稅務登記驗證、各項稅收年檢等事項，主管稅務機關收到納稅人相關資料后，可以當場辦理相關手續；另外還有放寬發票領購限量、簡化出口退（免）稅申報手續等優惠政策。
（二）報表填報及資料報送方面
對于施工企業而言，應建立良好的稅務報表工作制度，不但要按時上報稅務報表，同時還要把稅務交納情況，稅務交納種類，企業繳稅之后的完稅證明以及其他稅務相關證明文件及時上報和辦理，使施工企業的納稅工作能夠成為一個完善的鏈條，避免施工企業的納稅工作發生混亂，給施工企業的納稅工作造成不良影響。除此之外，施工企業在稅務管理工作中，還要加強對納稅表的審核，不但要根據稅務管理要求合法納稅，同時也要做好企業內部納稅工作的管控，保證納稅金額和完稅證明能夠相對應，提高納稅管理工作效果，保證施工企業的納稅管理工作能夠取得積極效果。
（三）規范管理賬簿、臺賬、標書等
規范管理賬簿、憑證，做好稅務管理臺賬，及時足額解交稅款，納稅資料要按年度整理歸集裝訂好。堅持誠信經營、合法經營，杜絕發生違反稅收法律、行政法規的行為。施工企業應要求新開工項目取得中標通知書1個月內，必須向施工企業總部提出辦理外管證申請，并提供如下資料：中標通知書、施工合同(須包含施工期限、付款條件等主要條款)、成立機構等文件。
（四）做好項目總體稅收籌劃
施工企業需要在充分研究并掌握稅務政策的同時，加強對項目管理部的要求，不但要貫徹落實稅務政策，還要將施工過程中需要交納的稅費進行有效核查，做好申報工作。除此之外，還要利用現行的稅務政策，合理減稅，保證施工企業的稅收籌劃能夠達到預期目標，提高稅收籌劃工作的整體效果，達到降低施工企業稅務負擔的目的。同時，積極與當地稅務機關溝通，建立良好的稅企關系，遇到稅務問題要積極與稅務機關溝通，向稅務機關人員請教、咨詢稅收政策，盡量做好解釋和溝通工作，及時妥善解決問題。
四、結語
［關鍵詞］營改增；電網項目；造價管理
1營改增的簡介
根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》，電力公司作為電力貨物銷售企業準許在銷項稅中扣除允許范圍內的進項增值稅。2016年3月18日，國務院常務會議審議通過了全面推開營改增試點方案，明確從2016年5月1日起，將營改增試點范圍擴大到建筑業、房地產業、金融業和生活服務業，實現貨物和服務行業全覆蓋，打通稅收抵扣鏈條，支持現代服務業發展和制造業升級，對電力企業造價管理具有重要影響。
2營改增對目前電網項目造價管理所帶來的影響
2．1改變了現有造價體系的計價模式營改增下對造價價格體系造成重大變化。原有的含稅價格體系改為不含增值稅價格體系。現行的全統定額、地方定額、行業定額、企業定額以及信息價格均需做出調整，各項費用均以不包含增值稅可抵扣進項稅額的價格計算。對原有營業稅下工程計價定額、價格信息作出重大調整。2．2改變了現有的計稅模式營業稅下，稅金和工程費用為一體，材料、機械及主要材料、設備等均含有稅金，稅金的取費基數為含稅工程造價。稅額＝含稅銷售額×稅率營改增下的適用一般計稅方法的計價規則是“價稅分離”，采用“除稅價”，材料、機械等均“價稅分離”，信息價和市場價采集與也要“價稅分離”。稅額＝含稅銷售額÷（1＋稅率）×稅率2．3對企業稅負管理提出了更高的要求營業稅模式下建筑企業稅負按照納稅人銷售額扣除分包給其他單位后的營業額作為取費基數。增值稅模式下建筑企業銷售額中銷項稅扣除進項增值稅后作為企業稅負。企業實際稅負與企業實際取得的進項稅額密切相關，對企業加強自身供應商管理和財務成本管理提出了更高的要求2．4對電網項目采購模式提出了新的要求在營業稅模式下，設備及裝置性材料大宗材料在施工單位中不存在可抵扣進項稅額的規定，對于施工單位采購不存在進項稅抵扣的問題。營改增后，因設備材料的增值稅率為17％，而現行建筑業一般計稅11％的稅率，存在6％的稅差，因此誰采購就能獲得可抵扣的進項稅額，供應方式決定了各方利益。2．5改變了現有電網項目招投評標管理方式營業稅下投標人報價均按照同樣稅率計算，不存在稅率不同，對招標人沒有實質性影響。但是“營改增”后，涉及到有11％和3％的稅率，含稅價最低的投標人并不一定是帶給招標人最大收益的投標人，因此在評標規則上產生變化。
3營改增電網工程項目造價管理對策
3．1充分研究營業稅改增值稅文件要求，合理選擇計稅方式按照（財稅［2016］36號）文件要求，計稅方式分為一般計稅和簡易計稅，電網施工企業應根據自身實際情況和企業市場發展，結合政策精神，合理選擇計稅方式，一般計稅下只有當進項稅率大于8％，施工企業的稅負才能較原有營業稅模式下減輕。3．2加強供應商管理和現場管理建立供應商信息庫，加強招投標管理，采用不含稅價競價方式提高進項抵扣稅額或減少工程成本，同時應加強現場管理，對原有沒有票據的部分地材、機械、勞務成本入賬管理提出具體票據管理要求，特別是占比較大的材料的進項抵扣額。
4結語
在電網項目的造價管理中，要較好地實施營改增改革必須從進一步完善相關的配套政策等方面予以著手，才能有效地保證營改增稅制改革的順利實施。從電網建設單位的角度來說，要加強對于增值稅發票的規范管理工作，研究相關的措施努力提高可以抵扣的進項稅額的比例，這樣有利于電網項目建設企業進一步提高造價管理水平和經營管理水平，真正有利于提高企業經營管理水平。
主要參考文獻
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［2］田偉，董秀林．＂營改增＂對電網企業影響淺析［J］．中國經貿，2015（18）：189－190．
［3］夏曉君，陳亞平．論“營改增”對電力企業稅負影響及對策［J］．財經界，2016（21）：324-325．
