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稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內，根據政府的稅收政策導向，通過經營活動的事先籌劃或安排進行納稅方案的優化選擇，以盡可能地減輕稅收負擔，獲得稅收利益的合法行為。稅收籌劃主要是針對難以轉嫁的所得稅等直接稅，通過合法地選擇取得所得的時點，或是轉移所得等方法使收入最小化、費用最大化，實現免除納稅義務、減少納稅義務，或是遞延納稅義務等的目標。
稅收籌劃是納稅人在不違反法律規定的情況下減輕稅負實現其財產收益最大化而采取的措施，除了稅收籌劃以外，偷稅同樣能夠實現減稅的目的。盡管在減輕稅負上有相同的目的，但是稅收籌劃不同于偷稅。偷稅是指納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的行為。[1]如果納稅人有偷稅行為，就要根據法律的規定承擔相應的行政責任，情節嚴重的還要追究其刑事責任。而稅收籌劃是在法律所許可的范圍內，對多種納稅方案（其中任何一個方案都是法律允許的，起碼是法律沒有明確禁止的）進行比較，按稅負最輕擇優選擇，不僅符合納稅人的利益，也體現了政府的政策意圖，是稅法所鼓勵與保障的。稅收籌劃和偷稅最本質的區別就在于稅收籌劃是合法行為，而偷稅是違法行為。因此它們在稅法上是有很大差別的，進而法律對它們的評價也不同，相應地它們產生的法律后果也就大相徑庭。稅收籌劃會受到法律的保護，納稅人因稅收籌劃而增加自己的收益，而偷稅是稅法所嚴格禁止的行為，歷來為稅務機關嚴厲打擊，納稅人因偷稅所得不但會被依法沒收，而且還會受到稅務機關的經濟處罰。
當然稅收籌劃并不是在任何條件和環境下都可以進行的。我國在很長一段時間內沒有稅收籌劃，就是因為尚不具備稅收籌劃的條件。一般來說，稅收籌劃應當具備以下兩個條件：（1）稅收法治的完善。稅收法治是實現了稅收法律主義以及依法治稅的一種狀態，稅收法治完善的基本前提是稅收立法的完善，這是因為稅收籌劃是在法律所允許的范圍內進行的，如果沒有完備的法律，則一方面無法確定自己所進行的籌劃是否屬于法律所允許的范圍，另一方面，納稅人往往通過鉆法律的漏洞來達到減輕稅收負擔的目的，而沒有必要耗費人力、物力進行稅收籌劃。（2）國家保護納稅人的權利。國家保護納稅人的權利也是稅收籌劃的前提，因為稅收籌劃本身就是納稅人的基本權利——稅負從輕權的體現。稅收是國家依據法律的規定對具備法定稅收要素的人所作的強制征收，稅收不是捐款，納稅人沒有繳納多于法律所規定的納稅義務的必要。納稅人在法律所允許的范圍內選擇稅負最輕的行為是納稅人的基本權利，也是自由法治國中“法不禁止即可為”原則的基本要求。如果對納稅人的權利都不承認或者不予重視，那么作為納稅人權利之一的稅收籌劃權當然也得不到保障。世界稅收籌劃比較發達的國家都是納稅人權利保護比較完備的國家，而納稅人權利保護比較完備的國家也都是稅收籌劃比較發達的國家。我國的稅收籌劃之所以姍姍來遲，其中一個很重要的原因就是不重視保護納稅人的權利。[2]稅收籌劃作為納稅人的一項重要權利，應當得到法律的保護，得到整個社會的鼓勵與支持。
二、行政法治原則對稅收籌劃的影響
稅收是國家稅務機關憑借國家行政權，根據國家和社會公共利益的需要，依法強制地向納稅人無償征收貨幣或者實物所形成特定分配關系的活動，是一種行政征收行為。在行政法上征稅被納入秩序行政的范疇，秩序行政是在于維持社會之秩序、國家之安全及排除對公民和社會之危害，行政主體大都是采取限制公民自由權利行使的手段，也都使用公權力的方式來限制、干涉公民的基本權利，故亦稱為干涉行政。[3]正因為征稅這種侵益行政行為是對納稅人財產權的限制，就要求稅務機關必須嚴格按照行政法治的原則行事。
行政法治原則是法治國家、法治政府的基本要求，法治要求政府在法律范圍內活動，依法辦事；政府和政府工作人員如果違反法律、超越法律活動，即要承擔法律責任。法治的實質是人民高于政府，政府服從于人民，因為法治的“法”反映和體現的是人民的意志和利益。[4]就稅收法律關系而言，行政法治原則在稅收領域就體現為稅收法定主義，就是稅法主體的權利義務必須由法律加以規定，稅法的各類構成要素皆必須且只能由法律予以明確規定征納主體的權利義務只以法律規定為依據，沒有法律依據，任何主體不得征稅或減免稅收。[5]稅務機關在征稅活動中，應當依法行政，嚴格按照稅收法定主義對納稅人征稅。對納稅人的稅收籌劃活動而言，行政法治原則會產生以下影響：
1.根據法律保留的原則，所有行政機關的行政活動都必須有組織法上的依據。[6]根據法律的規定，稅務行政機關有權開展征收活動，其所有征收稅款的行政行為都必須在法律授權的范圍內進行，而絕不能超越法律規定的范圍，否則即為越權行事，不能得到法律承認的效果。按照法律的規定，除了稅務機關，其他任何機關、社會團體或者個人都沒有權力征稅。納稅人既可以在法律規定的范圍內按照法律規定的方式進行稅收籌劃，也可以在法律沒有作出規定即法律不禁止的情況下開展稅收籌劃。雖然稅收籌劃行為會減少國家的稅收，但國家不能超越法律規定以道德名義要求納稅人過多的承擔納稅義務。稅收法定主義原則要求在稅收征納過程中應避免道德判斷。因為道德標準不是法律標準，道德規范不能等同于法律。道德標準是人們長期以來形成的一種觀念，屬于意識形態。而法律是立法機關的明文規定，雖然法律在制定過程中會受到道德標準的影響，但是法律一旦形成，就與道德規范相脫離，不受道德規范左右。納稅是一種法律行為，與道德無關。雖然稅收籌劃從稅務機關的角度來看可能被認為是不道德的行為，但卻不能因此判斷稅收籌劃不合法。[7]因此只要法律沒有作出禁止性的規定，納稅人就可以根據自己的需要進行稅收籌劃。
2.根據法律優先的原則，法律是國家意志依法最強烈的表現形式，以法律形式出現的國家意志依法優先于所有以其他形式表達的國家意志。[8]代表人民意志的法律優越于一切行政判斷，任何行政活動都不得違反法律規定，而且行政措施不得在事實上廢止、變更法律。法律對課稅要素和課稅程序都作出了非常明確的規定，稅務機關就應當嚴格按照法律的規定執行，而不能在法律規定的范圍以外作出對納稅人不利的行為，即使是最高稅務機關也無權作出類似的規定。納稅人只應根據稅法的明確要求負擔其法定的納稅義務，沒有法律的明確規定，納稅人不應承擔其他義務。由于稅收法定主義原則的側重點在于限制征稅一方濫用稅權，保護納稅人權利，它要求構成課稅要素的規定應當盡量明確，避免出現歧義。因此凡規定含糊不清或沒有規定的，都應從有利于納稅人的角度理解。也就是說，只要沒有違背稅法中明文規定的內容，納稅人無論是利用優惠規定也好，還是利用稅法不完善之處也好，都是納稅人的權利，是合法的，應當受到保護。所謂“凡非法律禁止的都是允許的”反映在稅法領域就是稅收法定主義原則。[9]如果稅務機關針對納稅人的稅收籌劃活動制定專門的限制措施，而該措施和法律規定又是相沖突的，那么這種措施就是違法的，不能對納稅人產生約束力，納稅人只要采取法律規定的或者法律沒有禁止的方式進行稅收籌劃，就不會受到法律的制裁，完全可以達到節稅增收的目的。
3.國家為納稅人開展稅收籌劃提供保護和法律救濟。對于征稅主體雙方來說，所處的地位與立場是截然不同的，納稅人從實現經濟利益最大化著眼，必然采取各種措施，努力降低稅收成本，減輕稅收負擔，也可能會利用現行稅法的漏洞。而征稅機關作為國家財政籌集部門，必然設法增加稅收收入，反對納稅人稅收籌劃的行為，這就產生了一種矛盾。過去我們從國家分配論出發，傾向于保證稅務機關的征稅權力，而隨著稅收理念的轉變，人們逐步認識到保護私有財產的重要性。稅收法定主義原則雖然未明確載入我國法律，但在現有的一些法律法規中已有體現，例如《稅收征收管理法》第51條規定：“納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發現后應當立即退還。”這說明按照法律規定繳納稅款之外的任何款項，都是對納稅人私有財產的侵害。同理，納稅人進行稅收籌劃節約的稅款屬于納稅人的合法收入，按照稅收法定主義原則應該得到法律的保護。[9]當稅務機關和納稅人就稅收籌劃發生糾紛，稅務機關對納稅人作出行政處罰后，如果納稅人不服，認為稅務機關侵犯了自己的合法權益，可以有兩種救濟方式可供選擇：（1）納稅人認為行政處罰違法或者不合理，可以在法定的期限內向作出行政處罰的稅務機關的上一級機關提起行政復議，由上一級機關對行政處罰是否合法或者合理進行審查并且作出行政復議決定；（2）納稅人也可以在法定期限內直接向有管轄權的人民法院提訟，由人民法院依法對行政處罰是否合法進行審查并且作出相應的裁判。如果納稅人先提起行政復議，而后對行政復議決定不服的，可以在法定期限內向人民法院，由人民法院對行政復議決定進行審查。
因此，只要稅務機關在法律規定的范圍內開展征稅活動，嚴格依法辦事，充分尊重納稅人稅收籌劃的權利，并且由國家為納稅人提供及時的救濟途徑，稅務機關和納稅人之間完全能夠建立起和諧穩定的稅收法律關系。
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作用：稅收調控經濟行為要求經濟活動主體行為的合理化，是把事物之間的聯系以有序而富有成效的方式結合起來，從而取得相對穩定的形式。政府的征稅行為是基于一定的社會職能、適應社會化大生產的需要，而不是為了維護本身的單向利益。因此在調控經濟過程中遵守的是市場經濟的客觀規律而不是單純的從某一級別個別的利益偏好而隨意變動征稅行為。必須明確的是：盡管征稅寓含著政府的權利意向，但它也只能是政府的經濟行為而非權力行為。如果把征稅視為政府的一種權利職能，必然會導致政府對市場的直接干預，形成市場的混亂，因此必須通過法律的約束，強化政府權利對經濟運行的推動功能，進而實現稅收杠桿的平衡。必要性：第一，可以使經濟活動主體（生產經營和消費行為）合理化。其實質就是市場配置的合理化，減少企業不規范行為對社會資源的浪費，因此運用稅收杠桿作為導向機制，規范企業嚴格遵循市場經濟原則，轉換企業經營機制，用市場主體的法人資格進行自我規范，借以制導企業運用按照社會的軌跡良性運行，從而實現以最少的資源最大限度的提高社會經濟運行的效率；第二，通過財政擴大經濟內需，可以調整消費者與投資之間的關系，從而在保證供求平衡的基礎上保持經濟快速平穩發展；第三，利用財政政策發展循環經濟，可以加快經濟增長方式向環境友好型轉變，從而促進經濟發展和人口環境相協調發展；第四，利用財政杠桿的傾斜，通過落實發展機制，形成東中西的優勢互補，區域經濟良性循環發展的模式；第五，在經濟穩步增長的同時可以加大對教育、醫療等社會各項事業的投資力度，促進社會主義和諧社會的建立，調節國民經濟往綜合平衡和穩定協調的方向發展；
二、我國當前稅收調控法律化制度存在的問題
由于我國至今還處于計劃經濟體制向市場經濟體制過渡的階段，還需要有步驟的進行改革和完善，因此這就決定了我國稅收會在執行的過程中會同某些政策會產生矛盾:
(一)現行法律體系不健全對于我國目前的情況來說，正是因為缺少專門的法律法規，市場不能對某些相關的行為進行規范，從而導致了許多市場經濟問題的出現，因此制定一部完整的、關于稅收調控的法典很有必要。首先，就市場來說，稅收在被越來越頻繁的應用于社會經濟的各個方面，在國民經濟中發揮著不可替代的作用；其次，現行稅法對于宏觀調控職能表現不突出，不能從經濟法上真正去解讀稅收；最后，稅收調控法作為我國宏觀經濟法體系的一個重要部門法，是國家加強經濟立法的必要手段，因此必然會走向法制化。
(二)現行稅收制度調節居民的收入差距乏力，不能滿足居民消費需求的增長實現以國民消費為主導的經濟增長是我國經濟發展的主要目標，但就我國目前的情況來說，差距過大、稅收分配政策不合理的現狀導致了很多居民收入水平低而缺乏消費的能力。其政策不合理主要表現在：首先，我國現行個人所得稅實行的分類制雖簡單明了，但在當前收入來源多元化、復雜化的現狀中卻難以體現稅負公平、合理負擔原則，不能全面反映納稅人的能力。例如現在有些實際收入多的人繳稅的金額卻比收入少的人要少，有失公平。其次，財產稅征稅面積狹窄，難以有效應對收入結構失衡、財富集中的形勢。由于現行稅法的不完善性，我國目前開征的財產稅只有房產和車船，而遺產等更巨大的財產卻沒能納入開征范圍，因此就造成了我國大量富二代的出現，也使得貧富差距更加顯著。
(三)現行稅收制度很難有效的調控產業結構的不平衡首先，就我國當前的經濟發展體制來說，主要還是依賴第二產業。第三產業由于當前稅收優惠政策在促進發展的需要力度不夠，因此造成發展滯后，并未實現第三產業的協調拉動；其次，當前稅收政策未能有效的引導社會各個方面向農業投資，不利于農業產業結構的優化。表現在：第一，政府財政支持是我國目前農業最主要的投資來源；第二，我國涉農的稅收制度幾乎都集中在農產品的種植和農業科技的推廣上，而最主要的農產品銷售和養殖業卻缺乏優惠。
三、關于構建和完善我國財政稅收調控法的思考
所謂財政稅收調控經濟行為的法制化就是以人民大眾的意志為出發點，根據國家的法律法規，以稅收決策國策的規律進行決策，財政稅收決策者的權利受到公眾監督和法律約束的過程。
(一)制定宏觀調控基本法社會主義是法制經濟，必須以法制為準繩，良好的財稅法律法規是控制經濟的前提，而財政稅收調控法屬于宏觀法律調控體系，因此可以通過創建《稅收調控基本法》來對稅收調控法做出最基本的規定，如原則、特征、手段等等，通過細分來對稅收調控體系。但是需要注意的是在制定《稅收調控基本法》時，要注意同《稅收基本法》的區別。要盡量在書中完善稅收調整法的各稅種法，從而可以加重或減輕經濟主體稅負，從而起到影響其它經濟活動的稅收調控措施。
(二)加大稅收對分配的調節作用，縮小居民差距，拉動國內總體需求首先，納稅人的綜合納稅代替分類稅制，通過一次性對納稅人的收入綜合進行納稅可以更直觀的了解納稅人的納稅能力，從而實現多收入者多納稅；其次，完善稅收來源，例如開征遺產稅、社會保障稅等，發揮稅收在保障高收入、保障低收入方面的作用。
(三)發揮稅收在調節產業結構中的作用首先，要加強對第三產業等密集型產業和新興產業的調控，例如可以實行減免稅收等優惠政策等，鼓勵其發展，從而緩解我國目前緊張的就業壓力；其次，充分發揮稅收優惠政策的導向作用。可以通過將稅收的優惠政策范圍擴大到農業、養殖業等相關產業，對能夠促進發展的組織機構給予稅收優惠，從而促進農民組織成立或中小企業的建立。
(四)以良好監督、社會關注和信用體系為后盾一方面政府要嚴格公正的執法，另一方面社會各界也要履行自己的監督職能，時時刻刻關注執法者的行動，督促執法者在執行權利時能做到公平、公正、公開。同時，公民個人也要發揮主人翁的精神，積極表達自己的利益訴求。
四、結束語
所謂行政程序，是指行政主體實施行政行為、行使行政權力過程中所遵循的步驟、順序、方式及時限的總和。稅收執法程序違法的主要表現為：第一，省略步驟。即將必須的法定步驟予以省略。第二，顛倒順序。雖然執法人員履行了全部的執法步驟，但不按各步驟先后順序履行則構成顛倒順序的程序違法。第三，改變方式。例如，《稅收征管法》規定采取簡易保全措施的手段僅限于扣押，如果執法人員采取了查封或者凍結的手段，就構成了改變方式的程序違法。第四，超過時限，即未按法定的時限行使稅收執法權。
二、稅收執法超越職權
在行政執法中，超越職權是指行政執法主體及其工作人員的具體行政行為，超越了法律、法規規定的權限范圍，或者實施了根本無權實施的具體行政行為。結合稅務實踐，稅務機關超越職權的主要表現形式有以下幾種：一是主體越權。又分為兩種情況：1.級別越權.指下級稅務行政主體行使了應當由上級稅務行政主體行使的職權。2.業務越權。二是管轄越權。三是職能越位。四是無委托執法。
三、稅收執法侵權
基于現代法治理念，現行稅收征管法律的一個重要特征就是規范稅收征收行為，保障納稅人的合法權益。筆者認為，近年來稅務機關在保護納稅人權益方面做了大量工作，也取得了一定成效，但還不同程度地存在以下稅收執法侵權行為：一是對納稅人的參與權、知情權缺乏充分尊重。此外，稅務機關解答納稅人的咨詢還欠缺及時準確。二是回避權未能得到很好的落實。三是侵犯納稅人的信賴利益保護權。具體表現在：對納稅人的同一行為，主管稅務機關和稽查部門往往意見不一，相互矛盾，使納稅人無所適從；對于下級稅務機關的執法行為，上級稅務機關在檢查工作時，往往以糾正錯誤為名進行“秋后算賬”，讓納稅人感到稅務機關出爾反爾，這既損害了納稅人的信賴利益，又影響了稅務機關的誠信執法形象。
四、稅收執法依據錯誤
一是違背合法行政原則要求，在稅收執法中，不依據法律、法規和規章的有關規定，只依據規范性文件的有關規定，由于規范性文件對人民法院不具有法律上的約束力，因而在行政訴訟中稅務機關存在敗訴的風險。二是法律適用錯誤。本應引用A法的有關規定，但卻錯誤地引用了B法的有關規定。三是條款引用“張冠李戴”。有的稅收執法人員，不懂得如何正確識別法律的條、款、項，導致具體法律條文引用錯誤.本應屬于“項”的規定，卻錯誤地作為“款”予以引用。四是忽視法律的立、改、廢。在稅收執法中，引用了過時的、已被廢止、撤銷或尚未生效的法律、法規和規章，而未引用現行有效的法律、法規和規章。五是違背“法不溯及既往”原則，作出了不利于行政管理相對人的處理、處罰決定。
五、稅務案件定性不當
一是違反稅權法定、法律保留和法律優位原則，當稅法無明文規定時，錯誤地采取了權力本位觀，作出了影響納稅人權利和義務的決定。二是案件定性不準。例如，虛開發票偷稅行為，同時構成違反發票管理法規和《稅收征管法》，根據規定，應按偷稅行為處罰，但執法人員卻定性為未按規定開具發票或者按偷稅和未按規定開具發票并罰。三是定性時未充分考量全案情況，作出了片面的認定。六、證據收集不充分、不合法
稅收行政執法證據指的是稅收行政執法主體在對稅務行政管理相對人實施法律、法規、規章的措施和手段時所依據的事實和材料。在日常稅收執法中，證據收集風險主要有：一是不收集證據，憑經驗執法。二是證據收集不充分或者違背證據的“關聯性”要求，所收集的證據與處理、處罰決定中闡述的違法事實不存在因果關系。三是證據收集方式不合法。四是先處理，后取證。在作出處理、處罰決定后才補充收集證據。五是證據制作不規范，未嚴格執行《最高人民法院關于行政訴訟證據若干問題的規定》中有關證據收集、制作的規范化要求。
七、自由裁量權濫用
現行稅收征管法律、法規、規章賦予了稅務機關及其執法人員寬泛的自由裁量權。但在實際操作中，由于稅收執法人員千差萬別，個人素質和價值取向的不同會導致對法律規范的理解偏差，從而產生自由裁量權濫用的執法風險。行使自由裁量權錯誤主要表現在：一是違反比例法則。即行政處理手段與違法行為造成的危害性不成比例，在稅務行政處罰上體現為違反“過罰相當原則”。二是有多種行政手段能達到行政目的時，采取了損害納稅人權益的方式。三是考慮了錯誤的和不相干的因素。例如，執法人員因納稅人陳述申辯而錯誤地認為納稅人態度不好，從而對納稅人實施了加重處罰。四是背離既定的慣例。五是行使自由裁量權未說明理由。當前，稅務機關及其執法人員在行使自由裁量權時，普遍存在的問題是作出處罰決定沒有詳細陳述理由，即沒有對納稅人的違法行為、違法情節、方法和手段、社會危害程度、主觀惡性和陳述申辯內容等進行綜合分析評價，因而，行政處罰決定讓納稅人難以信服。
八、行政復議處理不當
一是不作為。包括：無正當理由不受理，不審查、不答復，無正當理由超期不作復議決定、不在合理期限內確認復議擔保的效力性等。二是復議機關未全面客觀調查取證。僅從證明被申請人具體行政行為的合法性角度收集證據。三是復議決定未準確告知申請人提訟的時間和具體對象，引發訴訟時效爭議。四是復議機關在避免當被告心理的驅動下，違法作出復議決定。
九、稅務執行不到位
關鍵詞：稅收征管法制制度問題修訂對策
現行《稅收征管法》及其實施細則自2001年和2002年修訂并實施以后，在實際工作中已暴露出一些具體問題，有部分法律法規條文的具體設置問題，也有實際工作中的具體操作問題。
一、現行稅款征收法律制度問題研究
1．現行稅款征收制度存在的幾個問題
第一，欠稅管理法律制度存在的問題。目前，有些納稅人為了逃避追繳欠稅，或在欠稅清繳之前就已經在其他有關部門注銷登記，或采取減資的行為，使得原有企業成為空殼企業，導致國家稅款流失。《稅收征管法》對納稅人欠稅如何處理只有責令限期繳納稅款、加收滯納金和強制執行的規定，但稅務機關應當在什么時間內采取這些措施卻沒有具體規定。雖然關于逃避追繳欠稅已經明確了法律責任，但前提是“采取轉移或者隱匿財產的手段，妨礙稅務機關追繳欠繳的稅款的”。換言之，如果納稅人不妨礙稅務機關追繳稅款但也不繳納稅款，稅務機關又不“忍心”對其財產進行執行的情況下，納稅人就可能“千年不賴，萬年不還”，而又不承擔法律責任。
第二，“提前征收”法律制度存在的問題。《稅收征管法》對于稅務機關提前征收的規定只局限于“稅務機關有根據認為納稅人有逃避納稅義務行為”的情況，這一條件本身就很難把握，因為納稅人申報期未到，很難有證據證明將來可能會發生什么行為。等到稅務機關對其采取保全行為時，納稅人的財產已經轉移一空。也有納稅人可能因為種種原因需要提前繳納的，但又無法律依據。
第三，“延期納稅”法律制度存在的問題。《稅收征管法》對延期繳納稅款規定的期限只有3個月，這對遭受重大財產損失無法按期繳納稅款的納稅人可能起不到實際作用。現行法律規定延期繳納稅款需經省級稅務機關審批，這一規定存在審批時間長、周轉環節多、省級稅務機關不了解納稅人具體情況等問題。
2．現行稅款征收制度修訂建議
第一，為加強欠稅管理，建議在新法中明確規定欠繳稅款的納稅人不得減資及減資的處罰措施；注銷稅務登記是其他部門注銷登記的前提；有關部門不能為欠繳稅款的納稅人轉移或設定他項權利；有關部門未按規定執行的法律責任；在納稅人欠稅一定時間后稅務機關必須進行強制執行，這個時間可以是1個月或2個月。
第二，為使“提前征收”成為切實可行之條款，建議將“提前征收”的前提條件改為“發現納稅人有明顯的轉移、隱匿其應納稅的商品、貨物以及其他財產或者應納稅的收入的跡象的”，這一條件可以根據一定的線索判斷，比較容易操作。建議擴大提前征收的范圍，如納稅義務人于法定征收日期前申請離境者，納稅人自愿的，稅務機關也可以提前征收。因其他特殊原因，經納稅義務人申請后稅務機關也可以提前征收。
第三，建議適當延長延期繳納稅款的期限，一年甚至于兩年或三年，具體執行時間由稅務機關根據實際情況把握。因為納稅義務人需要有足夠的時間通過經營自救解決實際存在的經營困難，時間較短不足以解決納稅人的實際困難，起不到保護納稅義務人生產經營的作用。由于延期納稅時間延長可能會影響稅款均衡入庫，所以在征管法修訂時也可以規定分期繳納稅款，既可緩解納稅義務人的實際困難，也可以保證稅款均衡入庫。筆者還建議延期納稅的審批權限應由熟悉納稅人情況的縣級稅務機關審批為宜。
二、現行稅務檢查法律制度問題研究
1．現行稅務檢查法律制度存在的幾個問題
第一，關于稅務檢查搜查權的問題。《稅收征管法》沒有賦予稅務人員搜查賬簿、憑證等證物的權力，也沒有規定稅務執法人員取證無能時的解決辦法。而稅務行政案件如果沒有證據證明屬于治安問題或刑事案件又不能移送公安機關處理。實際工作中稅務檢查取證已經成為稅務檢查工作的瓶頸，其結果可能是：一是納稅人隱匿、銷毀證據，使稅務檢查工作無法順利進行，造成國家稅款流失。二是稅務執法人員在明知不可為的情況下違法行政。
第二，關于稅務案件退稅或補稅的問題。如果稅務案件發生時間長，加之稅務檢查的時間也長，那么對納稅人加收的滯納金就有可能比罰款還多，也可能比應補的稅款多。在對稅務案件處罰的同時加收滯納金，就有了雙重處罰之嫌。如果因為對稅法條文規定的理解不同，納稅人與稅務機關發生爭議而引起復議或行政訴訟，因此而滯納的稅款，也按規定加收滯納金顯失公允。稅法對納稅人多繳稅款的退稅還區分不同情況，有的退有的不退，退稅時有的支付利息，有的還不支付利息。
第三，關于稅務檢查相關概念和稅務檢查過程中強制執行的問題。《稅收征管法》第五十五條規定，稅務機關在進行稅務檢查時可以采取強制執行措施。如果說稅務稽查是稅務檢查的一部分，稅務稽查結果的執行是稅務稽查的第四個環節，那么稅務稽查結果強制執行的法律依據應當是《稅收征管法》第五十五條。根據此條規定，如果納稅人不存在“明顯的轉移、隱匿其應納稅的商品、貨物以及其他財產或者應納稅的收入的跡象的”，稅務稽查局就無法對被查對象行使強制執行的權力，被查對象也就可以“千年不賴，萬年不還”。但又有人根據《稅收征管法實施細則》第八十五條的規定理解：稅務檢查只是稅務稽查的第二個環節，所以《稅收征管法》第五十五條的規定不適用于稅務稽查結果的強制執行，稅務稽查結果的強制執行應當適用《稅收征管法》第四十條的規定。但這種理解又存在征收管理的條款能否在稅務檢查環節適用的疑義。
2．現行稅務檢查法律制度修訂建議
第一，為解決稅務檢查取證難的實際困難，建議《稅收征管法》適當增加稅務檢查工作中的搜查權力，但為了保護納稅人的合法權益，應當對稅務機關的搜查權力嚴格控制，設定必要的限制條件。例如搜查權一般只適用于生產經營場所，如要對生活場所搜查，必須取得司法許可，并在司法人員的監督下進行等。
第二，建議將稅務機關發現的納稅人多繳稅款與納稅人發現的多繳稅款同等看待，在相同的時間內發現的多繳稅款納稅人都可以要求稅務機關支付相應的利息。對于3年的時間規定，筆者認為可以延長至5年為宜，更有利于保護納稅人的合法權益。建議對稅務案件中納稅人不繳、少繳或扣繳義務人已扣而未繳的稅款，按銀行的同期利率加收利息，避免滯納金的處罰嫌疑。
第三，建議《稅收征管法》明確在稽查執行階段可以直接依據稅款征收強制執行的條款行使強制執行的權力。修訂《稅收征管法實施細則》第八十五條的內容，將稅務稽查的第二個環節由“檢查”改為“實施”，或者不明確稅務稽查的內部分工，只是原則性地規定稅務稽查要實行內部分工制約。另外，還建議明確稽查結果強制執行的抵稅財物的范圍是否包括“其他財產”。
三、現行稅收法律責任問題研究
1．現行稅收法律責任存在的幾個問題
第一，關于稅務行政處罰幅度的問題。現行《稅收征管法》對納稅人稅收違法行為的處罰一般只規定處罰的幅度，稅務行政機關的自由裁量權過大。實際工作中各地稅務行政機關具體操作不統一，普遍存在的問題是對納稅人稅收違法行為的處罰比較輕，一般都是按照50％的下限進行稅務行政處罰。這就使得稅務行政處罰的最高標準形同虛設，納稅人的稅收違法成本很低，不利于遏制不法納稅人的稅收違法行為。國家稅務總局稽查局曾經下文對偷稅行為的處罰做了統一，在該文件中將偷稅行為細化為若干種具體情節，并對各具體情節規定了具體的稅務行政處罰標準。但在實際工作中，卻很少執行這個文件。
第二，關于在實體法中明確違法行為法律責任的問題。現行稅務行政處罰規定基本上是在《稅收征管法》中明確的，實體法中很少有對納稅人、扣繳義務人的稅務行政處罰規定，這使得稅務執法人員在實際工作中難以根據各稅種的具體情況履行稅法規定的行政處罰權力。
第三，關于“一事不二罰款”的問題。現行《行政處罰法》有“一事不二罰款”的規定，但什么是“一事”卻很難理解。由此也就增加了稅務行政執法的風險，有稅務機關曾因此而敗訴，對納稅人的一些稅務違法行為無法進行有效的遏制。例如，2009年全國稅務稽查考試教材《稅務稽查管理》就有這樣的表述：“納稅人對逾期不改正的稅收違法行為，如果稅務機關先前已對該稅收違法行為進行了罰款，對該逾期不改正行為不得再予罰款”。在實際工作中如此理解的結果就是該“逾期不改正行為”將持續進行下去，也就是說，如果納稅人沒有按照規定設置或保管賬簿的，只要稅務機關對其進行過稅務行政處罰，那么違法行為人就可以手持罰款數額為數不多的罰單永遠不再設置或保管賬簿了。很明顯，這種理解不符合《稅收征管法》的立法精神，也不是對“一事不二罰款”原則的正確理解。
2．稅收法律責任修訂建議．
第一，建議在《稅收征管法實施細則》中由國務院授權財政部或國家稅務總局制定稅務行政處罰的具體執行標準。該執行標準應當細化各種稅收違法行為的具體情節，對不同的具體違法行為情節設定處罰標準，基層稅務行政執法人員按照相應標準對號入座，實施稅務行政處罰。這既方便了基層稅務行政執法人員的實際操作，也使嚴重違法行為得到嚴肅處理，輕者輕罰、重者重罰，充分發揮稅收法律制度對稅收違法行為的震懾作用。
關鍵詞：環保；稅收制度；和諧社會
1完善環保稅制是構建和諧社會的內在要求
和諧社會是社會系統的各個部分、各種要素處于一種相互協調、良性互動的狀態，包括人與自然的和諧、人與社會的和諧及公共治理的和諧，是綠色生態性社會、公平性社會和創新性社會的綜合。構建和諧社會，要求我們建立綠色生態性社會、公平性社會和創新性社會。稅收作為國家宏觀調控的重要工具，在實現和諧社會的綜合目標過程中，發揮著不可替代的作用。
2我國環保稅收的現狀和存在的問題
（1）我國缺少以保護環境為目的的主體稅種。
我國現行多為征收環境費，地方為了保護其利益對一些污染嚴重的企業私下給與保護，降低排污標準而且征收標準偏低，征收依據落后，在征收方式上也不規范，排污資金的使用效果不理想，對保護環境起不到高效調節作用。目前現行的資源稅并不是專門的環境保護稅，稅率過低，稅檔之間的差距過小，征收的范圍狹窄，只是針對使用煤，石油，天然氣，礦產品和鹽等自然資源所獲得的收益征稅，實質上是屬于礦產資源占用稅的性質，對資源的合理利用起不到明顯的調節作用。各稅種自成體系，相對獨立，稅制內外有別，不利于經濟主體在市場經濟條件下公平競爭。
（2）主體稅系缺失。
各種環保性質的條文散落在各個部分和相關的法規中，沒有一個合理和科學的體系，各種法律的不同的立法的目的使得各個法條具有不同的標準甚至彼此之間產生適用竟合的問題難以得到解決。目前我國所征收的環保稅收的征收范圍只是眾多自然資源的礦產資源和鹽，對我國其它需要保護的其他重要對環境要素沒有相關的法律保護，對我國整個環境保護作用有限，難起到稅收本該發揮的作用。
（3）稅收優惠形式單一。
考慮環境保護因素的稅收優惠單一，缺少針對性、靈活性，影響稅收優惠政策實施效果。國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應用于環保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性，而我國幾乎沒有這方面的內容。
（4）稅收分配管理體制的不合理。
如資源稅由于在分配管理體制采取省、地、縣三級共享的分成制度，造成各級稅務機關對該稅種的征收管理偏松和代征代扣未能真正到位，很多地方甚至采取放棄管理。同時由于分配體制的不合理導致大部分的開采利益流向央企和上級財政，造成基層財政對資源稅的征管失去積極性。3國外建立綠色稅制的經驗與借鑒
西方發達國家為解決環境問題，實現可持續發展，提出全面“綠化稅制”有稅制。
3.1設立以保護環境為目的的主體稅種
（1）對廢氣排放課征的污染稅：如美國70年代開征的二氧化硫稅，法國、瑞典、西班牙、意大利等國按氮氧化物的排放量征收的氮氧化物稅。
（2）對廢水排放課征的污染稅：如前西德從1981年起開征水污染稅。
（3）對垃圾排放課征的污染稅或垃圾稅：如挪威1974年開征的飲料容器稅，規定對不能回收的飲料容器征收30％的從價稅，美國、法國、挪威、澳大利亞等國在輪胎的生產或銷售環節征收的舊輪胎稅。
（4）對噪音污染征稅：如美國征收的噪音稅。
（5）對農業污染物征收的污染稅。如比利時、芬蘭、挪威、瑞典等國都對農藥和化肥征收污染稅。
3.2調整原有稅制，建立多形式的稅收優惠制度
（1）對消費稅的調整。包括：區分含鉛汽油與無鉛汽油，調高含鉛汽油的消費稅稅率，鼓勵使用無鉛汽油；提高污染型能源的消費稅率；在原有消費稅基礎上，對能源另征能源稅或能源消費附加稅；取消不符合環保要求的稅收優惠，對清潔能源減稅。
（2）對所得稅的調整。對環保投資支出允許稅前扣除或給予一定比例的稅收抵免；鼓勵環保技術的研究、開發；環保設備加速折舊；公車私用的稅收措施調整。
（3）對機動車稅的調整。征年機動車稅時對節能車予以優惠；節能車銷售稅的稅收優惠。
4完善我國環保稅收制度的措施
4.1建立以保護環境為目的的主體稅種
（1）建立環境污染稅類的主體稅種。
大氣污染稅、水污染稅、固體廢物污染稅、垃圾稅、噪音稅、開征燃油稅。
（2）建立資源保護稅類的主體稅種。
增強資源稅的環境保護功能。在現行資源稅的基礎上，將那些必須保護開發和利用的資源也列入征收范圍，如土地、海洋、森林、草原、灘涂、淡水和地熱等自然資源；調整計稅依據，以實際開采、占用數量或生產數量為計稅依據，并適當提高單位計稅稅額，特別是對非再生性、非替代性、稀缺性資源征以重稅，以此限制掠奪性開采與開發；將現行其他資源性的稅種如土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等并入資源稅，并將各類資源性收費如礦產資源管理費、林業補償費、育林基金、林政保護費、電力基金、水資源費、漁業資源費等也并入資源稅．
（3）建立消費稅類的主體稅種。
消費稅：對資源消耗量大的消費品和消費行為、對導致環境危害的消費品和消費行為進行征收，發揮消費稅在保護環境方面的功能。
（4）建立環保關稅。
出口稅對國內資源（原材料、初級產品及半成品）征收。進口稅對一些污染環境、影響生態環境的進口產品課以進口附加稅，或者限制、禁止，甚至對其進行貿易制裁。
（5）增值稅、營業稅和所得稅等稅種也應體現促進循環經濟發展的環保稅收理念。如要取消企業銷售使用過的固定資產免稅或低稅征收的規定，要取消有毒農藥、農膜低稅率的規定。
4.2建立合理的環保稅收體系，包括合理的法律體系和執行體系
建立以資源稅收為核心的稅收的體制，以針對環境改造行為為主，把資源的開發利用所造成的對環境的影響算入到資源利用的成本中來的制度，對環境改造活動征收而不是對已經形成污染的結果后作出的行政罰款不同，環境稅作為一種保護環境的措施，更多是預防性。
4.3貫徹環保稅費激勵機制，建立多形式的稅收減免體制
（1）增值稅優惠。對整治污染和利用污染生產的企業實施優惠。除了現行的對“三廢”利用的稅式支出，還要對從事城市污染和垃圾處理的企業實行零稅率，對循環利用資源和節能生產產品的生產企業的優惠。
（2）消費稅減免。對環保產品、清潔產品給予稅收優惠。
（3）關稅優惠。對環保產品出口，應給予鼓勵，不征稅。同時，在國內退稅方面應給予優先，爭取早退稅、退足稅。對進口國內不能生產的治理污染設備、環境監測和研究儀器免征進口關稅。
（4）營業稅、所得稅和印花稅減免。
（5）加速折舊、再投資退稅、消費型增值稅政策。
4.4完善稅收分配管理體制，保障我國循環經濟的實現
資源與環境稅收應劃分為地方稅、中央稅以及中央與地方共享稅。并在中央政府統一立法下，地方稅務局負責征收，再按一定比例在中央與地方之間進行分配。考慮到環境與資源治理與保護大多依靠地方的力量，所以不應單獨設立中央稅，而中央與地方共享稅在收入劃分時也應讓地方占大頭。
當前在"稅收執法權"監督方面存在的主要問題：
（一）崗位職責不明
根據《征管法》的要求，稅務管理分為稅務登記、納稅申報、稅收定額管理、減免稅、發票管理、稅收票證管理、稅款征收、稅務稽查等多個環節，各個環節應當獨立運作，互相監督，互相制約。而目前基層地稅機關的實際情況是，由于人手不足，技術手段落后等因素，大多數基層分局稅務管理各個環節的崗位職能沒有細分，崗位權力過于集中，有的自由裁量權過大，即使設立了崗位，但各個崗位應履行的職責和應承擔的責任不明確，導致監督實施和責任追究的對象不清。
（二）過程監控不力
過程監控，是落實稅收執法權監督的關鍵。但目前的監督工作還沒有深入到稅收執法權運行的全過程，這是由于稅收執法工作多是在封閉的狀態中運行。一是現行監督工作往往以召開行風監察員會議聽取意見、發放調查問卷、實施集中的效能監察等形式為主，不能對執法權行使進行全程監控；二是政策公開不夠，透明度不高，信息流通不暢，沒有形成內外監督制約機制；三是通過規范化目標管理考核進行集中檢查難以發現違法的細節問題；四是行風監察員大多由各單位自行指定或聘請，存在征納關系或其他利益關系，起不到真正的監督作用；五是農村基層單位稅收信息化建設步伐滯后，計算機未能介入稅收征管的全過程，以機器管人、機器管稅的作用未能充分發揮。
（三）制度落實不夠
稅收執法權監督工作關鍵在于落實，不抓落實，或者落實不到位，制度再多、再完善也起不了作用。這方面的問題主要表現在三個方面：一是政出多門，制度執行難。稅務系統實施規范化管理考核以來，各職能單位紛紛出臺了相關制度，有的地方以制定了多少制度來衡量工作成績，因而匆忙出臺制度，導致制度的內容和要求與現實的差距較大；二是制度不夠規范，可操作性不強。目前關于加強黨風廉政建設和“兩權”監督的規定、制度較多，也比較全，但由于這些制度是陸續出臺的，加上制定這些制度時的側重點不同，造成與形勢的發展不相適應，制度與制度之間缺乏有機的聯系，令執法人員無所適從；三是落實制度的力度不夠，只顧出臺制度，卻沒有把主要精力放在督促和推動制度的落實上，有令不行、有禁不止的現象仍然存在。
關鍵詞：可持續發展綠色稅收環境保護
環境作為人類社會的一種稀缺資源，具有獨特的經濟和社會價值。面對世界各國生態環境不斷惡化的嚴峻形勢．加強生態環境保護和資源的合理開發己是迫在眉睫，而建立綠色稅收體系是改善生態環境質量、保護資源、促進可持續發展的重要經濟手段。我國作為一個發展中國家．自改革開放以來，在經濟迅速發展的同時．也產生了嚴重的環境污染問題。當前我國污染總體水平相當于發達國家上世紀60年代水平．環境污染與生態破壞所造成的經濟損失，每年約為4000億元。隨著綠色稅收理論在我國的出現和應用，如何建立綠色稅收法律制度．以保護和改善我國的環境．已成為我國法律界、稅收理論界面臨的一個重要課題。
一、綠色稅收的含義
《國際稅收辭匯》第二版中對“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱環境稅收，指對投資于防治污染或環境保護的納稅人給予的稅收減免．或對污染行業和污染物的使用所征收的稅。綠色稅收立足生態與經濟協調發展．不僅僅要求事后的調節，更重要是利用稅收對環境、生態的保護進行事前的引導和調控。從綠色稅收的內容看．不僅包括為環保而特定征收的各種稅，還包括為環境保護而采取的各種稅收措施。
二、綠色稅收在國外的實施
2．1國外綠色稅收的特點
2．1．1以能源稅為主體．稅收種類呈多樣化趨勢發達國家的綠色稅收大多以能源稅收為主．且稅種多樣化。根據污染物的不同大體可以分為五大類：廢氣稅、水污染稅、噪音稅、固體廢物稅、垃圾稅。
2．1．2將稅負逐步從對收入征稅轉移到對環境有害的行為征稅以丹麥、瑞典等北歐國家為代表．這些國家通過進行稅收整體結構的調整．將環境稅稅收重點從對收入征稅逐步轉移到對環境有害的行為征稅．即在勞務和自然資源及污染之間進行稅收重新分配，將稅收重點逐步從工資收入向對環境有副作用的消費和生產轉化。
2．1．3稅收手段與其他手段相互協調和配合．實現經濟的可持續發展和人與環境和諧共處國外的環保工作之所以能取得如此顯著的成效，主要原因是建立了完善的環境經濟政策體系。在采用稅收手段的同時，注意與產品收費、使用者收費、排污交易等市場方法相互配合，使它們形成合力，共同作用。
2．2西方國家“綠色稅收”的主要類型
第一種，對企業排放污染物征收的稅。包括對排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國、德國、日本征收二氧化硫稅，德國征收水污染稅。
第二種．對高耗能高耗材行為征收的稅。如德國、荷蘭征收的油稅，美國、法國征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等：
第三種．對城市環境和居住環境造成污染的行為稅。如美國、日本征收的噪音稅和工業擁擠稅、車輛擁擠稅。
三、建立與完善我國綠色稅收制度設想
3．1我國現行稅制存在的問題
從2001年起．我國開始陸續出臺了一些環境保護方面的稅收優惠政策，共有4大類30余項促進能源資源節約和環境保護稅收政策．對促進能源資源節約和環境保護起到了積極的推動作用。但是．從這些年的執行情況看．現行稅收政策還存在一些不足。
第一，涉及環境保護的稅種太少，缺少以保護環境為目的的專門稅種。這樣就限制了稅收對環境污染的調控力度．也難以形成專門的用于環保的稅收收入來源．弱化了稅收在環保方面的作用。
第二，現有涉及環保的稅種中，有關環保的規定不健全。對環境保護的調節力度不夠。比如就資源稅而言，稅率過低，稅檔之間的差距過小，對資源的合理利用起不到明顯的調節作用．征稅范圍狹窄．基本上只屬于礦藏資源占用稅。這與我國資源短缺，利用率不高，浪費現象嚴重的情況極不相稱。
第三．考慮環境保護因素的稅收優惠單一．缺少針對性、靈活性，影響稅收優惠政策實施效果。國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應用于環保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性．而我國稅收這方面的內容較少。
第四，收費政策方面還存在一些不足之處。首先．對排污費的征收標準偏低．而且在不同污染物之間收費標準不平衡。其次，征收依據落后，仍是按單因子收費．即在同一排污口含兩種以上的有害物質時．按含量最高的一種計算排污量。這種收費依據不僅起不到促進企業治理污染的刺激作用．反而給企業一種規避高收費的方法。另外排污費的收費方式由環保部門征收，不僅征收阻力很大。
3．2構建我國綠色稅制的基本思路
3．2．1借鑒國際經驗．開征以保護環境為目的的專門稅種開征以保護環境為目的的專fq稅種。即在排污等領域實行費改稅，開征新的環境保護稅。具體的措施包括：
(1)開征空氣污染稅。以我國境內的企事業單位及個體經營者的鍋爐、工業窯爐及其他各種設備、設施在生產活動中排放的煙塵和有害氣體為課稅對象．以排放煙塵、揚塵和有害氣體的單位和個人為納稅人。在計稅方法上，以煙塵和有害氣體的排放量為計稅依據，根據煙排放量及有害氣體的濃度設計累進稅率．從量計征。有害氣體主要是二氧化硫和二氧化碳．這兩者是造成地球溫室效應的最主要因素．對排放的二氧化硫和二氧化碳進行征稅，可以減少燃料的使用。進而減少有害氣體的排放。由于目前我國環境監測體系還不完善，單獨開征二氧化硫稅和二氧化碳稅還不可行，因此現階段只能開征空氣污染稅。
(2)開征水污染稅。對于企業排放的廢水，一般按廢水排放量定額征收．但由于廢水中污染物種類和濃度各異，對環境的污染、破壞程度也有所不同，需要確定一個廢水排放的“標準單位”．納稅人的廢水排放量按其濃度換算成標準單位計征。根據廢水中各種污染物質的含量設計具有累進性的定額稅率．使稅負與廢水污染物質的含量呈正相關變化。對城鎮居民排放的生活廢水。由于其排放量與用水量成正比．且不同居民排放生活廢水中所含污染物質的成分及濃度通常差別不大．因而可以居民用水量為計稅依據．采用無差別的定額稅率。
(3)開征固體廢棄物稅。可先對工業廢棄物征稅．對工礦企業排放的含有有毒物質的廢渣與不含毒物質的廢渣及其他工業垃圾因視其對環境的不同影響，分別設置稅目、規定有差別的定額稅率。然后逐步對農業廢棄物、生活廢棄物征稅，其計稅依據可以選擇按重量征稅、按體積征稅、按住房面積征稅或按人均定額征稅。在稅率設計上，對同一種類垃圾，還應區分不同堆放地點、不同處理方式加以區別對待。
(4)開征污染性產品稅。污染性產品主要是對在制造、消費或處理過程中產生污染、造成生態環境破壞以及稀缺資源使用的產品課稅。從而提高這類產品的相對價格。減少不利于環境保護的生產和消費。例如．我國目前迫切需要解決的環保問題一”白色污染”就可以征收污染稅加以解決。此外還可以對油、農藥、殺蟲劑、不可回收容器、化學原料及其包裝袋等容易造成的污染產品進行課稅。
(5)噪音稅。可考慮對特種噪音，如飛機的起落、建筑噪音等征稅。它的稅基是噪聲的產生量，政府籌集此項資金，可用來在飛機場附近安裝隔音設施、安置搬遷居民的搬遷等此外，應將環境保護稅確定為地方稅．由地方稅務局負責征收．并且環保稅收入作為地方政府的專用基金全部用于環境保護開支。
3．2．2改革和完善現行資源稅
(1)擴大征收范圍，將目前資源稅的征收對象擴大到礦藏資源和非礦藏資源．可增加水資源稅．以解決我國日益突出的缺水問題。開征森林資源稅和草場資源稅，以避免和防止生態破壞行為．待條件成熟后．再對其他資源課征資源稅．并逐步提高稅率，對非再生性、稀缺性資源課以重稅。
(2)完善計稅方法，加大稅檔之問差距。為促進經濟主體珍惜和節約資源．宜將現行資源稅按應稅資源產品銷售量計稅改為按實際產量計稅．對一切開發、利用資源的企業和個人按其生產產品的實際數量從量課征。合理調整資源稅的單位稅額。使不可再生資源的單位稅額高于可再生資源．對環境危害程度大的資源的單位稅額、稀缺資源的單位稅額高于普通資源的單位稅額。通過對部分資源提高征收額外負擔，遏制生產者對礦產資源的過度開采。同時通過稅收手段，加大稅檔差距，把資源開采和使用同企業和居民的切身利益結合起來，以提高資源的開發利用率。在出口退稅方面．應取消部分資源性產品的出口退稅政策．同時相應取消出口退(免)消費稅。
(3)鑒于土地課征的稅種屬于資源性質．為了使資源稅制更加完善．可考慮將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，共同調控我國資源的合理開發．擴大對土地征稅的范圍，適當提高稅率。
3．2．3健全現行保護環境與資源的稅收優惠政策
完善現行環境保護的稅收支出政策．包括取消不符合環保要求的稅收優惠政策．減少不利于污染控制的稅收支出；嚴禁或嚴格限制有毒、有害的化學品或可能對我國環境造成重大危害產品的進口，大幅提高上述有毒、有害產品的進口關稅。實施企業投資于治污設備和設施的稅收優惠，對防止污染的投資活動進行刺激。
3．2．4制定促進再生資源業發展的稅收政策再生
資源業不僅有利于環境保護，而且也有利于資源使用效率的提高。目前，我國資源回收利用的潛力很大。據估算．我國每年可再生利用而未回收的廢舊資源價值將近250億一300億元人民幣。我國現行的增值稅對再生資源業利用廢舊物資允許按10％作進項抵扣．在一定程度上促進了再生資源業的發展。今后．在綠色稅收政策的制定上，還應進一步促進廢舊物資的回收和利用。:
一、稅收執法內部監控運行現狀
（一）執法內部監督控制發展歷程
（二）現行執法內部監控運行的特點
經多年的實踐與探索，現行稅收執法內部監控格局基本形成，主要有五大特點：
1.明確了執法監控責任部門。從當初稅收執法監督控制職責掛靠辦公室，至后來成立政策法規部門專司政策法規工作，從其機構演變和職責定位來看，充分體現了各級稅務機關對稅收執法監督控制的重視，為稅收執法監督控制提供了組織保障。
2.明晰了崗位職責和工作規程。制定了《稅收執法責任制崗位職責和工作流程范本》，對稅務登記崗等69個崗位的崗位職責、工作規程及崗位間工作關系圖進行了詳細闡述，對15個公共職責涉及的崗位和工作規程進行了明確，建立了明晰的執法崗責體系和工作流程體系，使身處不同崗位的執法人員明確了需辦理的工作事項、履行職責必須遵循的各項要求以及與其他崗位之間的業務流轉配合關系，實現了稅收執法權的合理分解和相互制衡，為稅收執法人員提供了良好的執法標準，也為實施流程環節控制奠定了基礎。
3.明確了人機結合考核的模式。在對稅收執法進行內部考核、外部評議的基礎上，著重推廣運用了“稅收執法管理信息系統”，加強了計算機網絡對稅收執法的適時監督控制，形成了人機結合的監控管理模式。
4.制定了執法監控制度體系。先后制定出臺了《執法公示制》、《重大案件集體審理制度》、《規范性文件會簽審核和備查備案制度》、《稅收執法檢查規則》、《稅收執法考核評議辦法》、《稅收執法過錯責任追究制度》等一系列制度，構建了較為完備的執法監控制度。
5.規范了責任追究。制定了《稅收執法過錯責任追究辦法》，對責任追究進行了全面規范。一是規范了責任追究的形式。對稅收執法人員在執行職務過程中，因故意或過失導致稅收執法行為違法的，明確了行政處理和經濟懲戒兩大類責任追究形式，其中行政處理包括批評教育、責令做出書面檢查、通報批評、責令待崗、取消執法資格，經濟懲戒包括扣發獎金、崗位津貼。二是規范了責任追究的適用范圍。按責任追究的形式分類，采取正列舉法對每種責任追究適用范圍進行了界定，對不予追究、從輕從重追究、主次責任也進行了規范。三是規范了追究程序。
二、現行執法內部監控存在的主要問題
（一）執行與控制難對稱，執法行為的復雜性、廣泛性、時效性與監督控制的單一性、局限性、滯后性之間不對稱。
（二）監控難統籌，稅收執法內部監控工作職責不清、要求不一。
隨著稅收執法責任制推行和稅收執法管理信息系統上線運行，初步形成了科學化、精細化的“人機結合”監控新模式，但在工作實踐中，稅收執法內部監控卻因各種原因難于統籌，主要表現在：一是監控職責不明晰，監控職能難統籌。從目前部門職責定位上看，對稅收執法進行監督控制的職責定位于政策法規部門，其他部門雖然對職責范圍內的稅收執法行為進行了監控，但因其監控的內容、重點、方法以及結果應用未進行明確規定，部門執法監控處于各自為政狀態，難于實施統籌管理，不能形成監控合力。二是管理要求不統一，執法監控難操作。各業務部門之間在平時缺乏及時溝通，在任務下達、流程設計、標準設定、業務銜接、資料流轉等方面未進行統籌規范，致使基層執法人員難于操作，執法監控也難于實施。
（三）信息難互動，監控信息流轉呈無序性。
由于稅收執法具有廣泛性、復雜性和時效性，要對稅收執法進行全面系統的監督控制，需要各部門全面參與，部門與部門間良性互動。而部門良性互動的關鍵在于各類執法內控信息的有序傳遞、分析和運用。但在部門職責定位中，稅收執法監控的職責定位在政策法規部門，而在其他部門、單位的職責定位上沒有對稅收執法行為進行監控的字眼界定，雖然在稅收工作實踐中，稅政、征管、計統以及各基層分局對稅收執法進行了管理，取得一些信息，但這些部門卻將自己定位被監督控制的地位，自己對職責范圍內稅收執法進行監控發現的問題畢竟屬于“家丑”，要么極力遮掩，要么及時糾正，實施“內部矛盾內部消化”，并未將這些信息進行有序地分析、傳遞和運用，稅收執法監控信息流轉處于無序狀態，部門之間的良性互動機制尚未建立。
（四）責罰難對接，現行責任追究與公務員法不能對接。
在現行的執法責任追究中主要有兩類形式，即行政處理和經濟懲戒，其中行政處理包括批評教育、責令做出書面檢查、通報批評、責令待崗、取消執法資格，經濟懲戒包括扣發獎金、崗位津貼。而其中責令待崗、扣發獎金、崗位津貼難于與《公務員法》進行對接，如責令待崗，在公務員法中無待崗的條款，更沒有待崗期間工資、福利、津貼、獎金等方面的規定，在實際操作中有違法的風險。又如扣發獎金、崗位津貼，在《公務員法》中規定：“公務員工資制度貫徹按勞分配的原則，體現工作職責、工作能力、工作實績、資歷等因素，保持不同職務、級別之間的合理工資差距；公務員工資包括基本工資、津貼、補貼和獎金；任何機關不得違反國家規定自行更改公務員工資、福利、保險政策，擅自提高或者降低公務員的工資、福利、保險待遇；任何機關不得扣減或者拖欠公務員的工資。”除此之外，國家未對扣發獎金、崗位津貼做出其他任何規定，因此對執法過錯行為實行扣發獎金、崗位津貼難于從法律上找出依據。
因此，要對稅收執法進行全面有效監督控制，單憑一個部門的力量，或者僅靠制定并實施幾項制度、辦法很難實現目標，它是一個系統工程，需要建立一個科學完備稅收執法內控機制，要在不斷完善的執法崗責、流程、制度、標準體系基礎上，通過建立執法內部監控組織，完善事前、事中、事后監控管理辦法，強化內控信息流轉分析和運用，加強對稅收執法全方位全過程監控，才能達到規避執法風險、提高執法水平、實現稅收職能的作用。
三、稅收執法內控機制建設必須堅持的原則
（一）要堅持有法可依、有法必依、執法必嚴、違法必究的原則
這是我國的法制原則，也是內控機制建設的基本原則。在這里所謂的“法”是一種廣義的法，它既包括法學意義上的法律、法規、規章以及規范性文件，而且應包括執法內控機制建設中配套的一系列制度、辦法、流程和操作指南，即在稅收實踐工作中不斷建立健全的制度規范體系，通過制度的實施、執行，充分發揮其規范、指引、評價、制約、懲治、教育的作用。
（二）要堅持全面覆蓋、重點突出、簡捷高效的原則
我們在對稅收執法進行監控中，既要對稅收執法內容進行全面覆蓋，又要突出監督的重點，不能主次不分，胡子眉毛一齊抓，做到重點內容重點控，一般內容一般控。要充分體現效率原則，在監控方法上必須簡捷高效，必須突出稅源管理的核心，不因監控耗費大量的人力物力而影響正常稅收管理活動，不能本末倒置，這是內控機制建設的設計原則。
（三）要堅持人機結合、過程監控的原則
既要充分發揮計算機監控的功能，又要注重人工監督，既要對執法的事后監控，更要突出事前、事中監控，在監控方法上，事前預防、事中監督往往比事后“亡羊補牢”更有效，也更有意義。這是執法內控機制的重要方法原則。
（四）要堅持責任追究與校偏糾錯相結合的原則
對稅收執法人員在執行職務過程中，因故意或過失導致稅收執法行為違法的，必須實行責任追究，但責任追究不是目的，重要的是要通過崗責、流程、制度和標準制定起到指引和標桿作用，要能全方位全過程的監督起到警示、督促、糾錯作用，要通過責任追究起到懲前毖后的作用，這才是實施執法內控機制主要目的。
四、稅收執法內控機制建設應建立的相關體系
要建立科學完善的稅收執法內控機制，應建立執法崗責體系、執法流程體系、執法制度體系、執法標準體系、內控組織體系、內控方法體系、內控信息流轉互動體系和責任追究體系。其中執法崗責體系、執法流程體系、執法制度體系、執法標準體系是建立科學完善執法內控體系的基礎和前提，這四大體系業已成形，待實踐中進一步完善，在本文中不再贅述。內控組織體系、內控方法體系和內控信息流轉體系和責任追究體系是建立科學完善的稅收執法內控機制的核心要素，在這里進行一下探討。
（一）建立統籌的內控組織體系
要按權責統一、條塊結合的原則，對稅收執法監控職責、層級及監控對象進行科學分解設定。法規科為執法內控管理的組織協調部門，監察、稽查、稅政、征管、計統、辦稅服務廳及稅源管理部門為執法內控管理的參與實施部門，人教、辦公室、信息中心為稅收執法內控機制管理的服務保障部門。政策法規部門主要負責執法內控方案、辦法、制度的制定，全局執法內控的組織、協調，對執法內控部門的職責履行及全局范圍內的執法行為進行監督控制。監察室主要對法規部門執法行為及內控職責履行情況進行監督。稽查部門除塊對本單位執法人員執法行為進行監督外，還要通過實施稅務檢查主要對稅源管理部門稅源管理情況進行監督。稅政、征管、計統、辦稅服務廳按職責分工，對稅源管理單位、稽查局和本部門執法行為進行監督。稅源管理部門按管轄范圍分塊對本單位的稅收執法行為進行監督。人教、辦公室、信息中心主要負責執法內控管理的人員培訓、執法事務的督查督辦及執法信息管理運行維護。這種由監察室監督法規、法規監督科室（稽查局）、科室（稽查局）分線監督基層分局、基層分局分塊監督管理人員的職能定位，就形成以政策法規科為核心，各部門共同參與，分層閉合監督的內控組織體系。
（二）建立多元的內控方法體系
內控的方法有多種多樣，我們可從內控的手段和內控的時段進行分類。從手段上可以分為兩類，一是微機監控，從狹義上講就是“稅收執法管理信息系統”，從廣義上講就是在稅收工作中所有業務工作應用軟件和系統，只不過“稅收執法管理信息系統”為專司執法監控的信息系統，其他管理系統和軟件主要用于稅務管理，但也有對執法進行監控的功能。二是人工監控，目前人工監控主要有執法檢查、流程控制等。從時段上可以分為三類，一是事前監控，二是事中監控，三是事后監控。鑒于目前微機監控已做得很好，本文僅從事前、事中、事后三個階段探索一下人工監控的方法。
1.事前監控。事前監控就是在實施稅收執法行為之前，對執法人員進行規范指引和預警提示，于事前規避執法過錯和執法風險。主要方法有：（1）強化標準指引。合理設置執法崗位，科學分解執法權力，明確各崗執法內容、責任和要求，建立科學的崗責體系；優化業務流程，細化執法環節，明晰執法標準，建立執法流程及標準體系；加強配套制度建設，建立健全執法內控制度體系。通過合理的職責定位、科學的流程設置、嚴格的執法標準、完善的配套制度，為稅收執法人員的執法制定規范統一的標準，達到規范、約束和指引作用。（2）提高素質支撐。素質包括思想素質和技能素質，通過加強對稅收執法人員理想信念、職業道德觀和廉政勤政的教育，弘揚愛崗敬業、恪盡職守的公務員精神和聚財為國、執法為民的核心價值觀念，倡導以愛崗敬業、公正執法、誠信服務、廉潔奉公為基本內容的稅務干部職業道德規范，促使干部職工樹立正確的執法觀；加強技能培訓，通過業務培訓、以案說法、專家講座以及自學等形式，加強對各類實體法、程序法以及各項執法監控管理制度的學習，督促每名執法人員清實體、明程序、曉規章，增強執法人員規范執法技能和執法風險意識，為規范執法行為、提高執法水平提供思想和智力支撐。（3）加強信息預警。加強各類信息分析和運用，通過異常信息的分析和傳遞，對執法中存在薄弱環節以及可能存在執法風險的問題進行預警提示。如征管、稅政部門應定期對征管“六”率、行業稅負進行分析，對稅源管理的薄弱環節和稅收執法可能存在的傾向性、集中性問題進行預警提示；計統部門應定期對稅收宏觀稅負進行分析，對稅源管理中薄弱環節和后期稅源管理的重點進行預警提示；辦稅服務廳應加強普通發票開具情況的審核，對普通發票開具超定額補稅信息向征管部門、稅源管理單位傳遞，提醒稅收管理員應加強上述納稅人的定稅管理。
2.事中監控。事中監控就是在一項稅收業務辦理過程中對稅收執法人員的執法行為進行監控，它有利于執法過錯行為在稅收業務辦結之前及時糾正，能較好地規避執法風險。事中監控主要方法是流程環節控制，一是明確環節監控的職責，在建立規范的執法流程體系基礎上，對流程中下一個執法環節設定對上個環節進行監控的職責。二是明確監控重點，對執法流程環節進行梳理，將自由裁量權大、容易產生執法風險的環節納入監控的重點，實施重點監控。三是規范監控方法，根據業務流程和政策法規的要求，明確執法標準、監控內容、監控方法，既要監控程序，還要監控實體。對一般性監控點，只對其傳遞資料的完整性、法律條文適用的準確性、程序的合法性、數據之間邏輯性進行書面審查；對納入重點監控的環節，在進行書面審查的同時，還要采取到納稅人進行實地調查核實、檢查管理員原始記錄、進行數據信息分析對比等辦法進行重點監控。事中監控除流程環節控制外，還有對規范性文件進行會簽審閱、對重大案件的集體審理審查等。
3.事后監控。執法檢查是目前主要的事后監控辦法，除此之外，對具有調查管理權、審核審批權、行政許可權、檢查權、行政處罰權等自由裁量權大、容易出執法風險的崗位和人員要加強監控，實施下列監控方法：
（1）記錄抽查。業務部門按職責范圍、稅源管理單位按管轄區域，通過分線、分塊抽查稅收執法人員的工作底稿、證據文書等，對稅收執法人員職責履行情況以及執法規范性、合法性實施監督控制。
（2）工作復查。各單位（部門）按內控職責范圍，采取資料文書調閱審查、實地調查核實、人員談話詢問等方式，按比例對執法事項的規范性、合法性、準確性進行檢查。
（3）集中檢查。主要形式為法規部門按季組織開展執法檢查，監察部門按季組織開展績效考核，其它業務部門按內控職能組織開展的專項工作檢查，通過執法檢查、績效考核、專項工作檢查對稅收執法情況進行集中、全面檢查。
（4）動態巡查。通過巡查責任部門實施多元化巡查、監察部門明查暗訪，對稅收執法人員的職責履行、稅收執法、工作紀律、廉政建設的動態進行不定期監督檢查。
（5）一案雙查。在檢查納稅人、扣繳義務人履行納稅義務和代扣代繳義務的同時，對稅收管理員執行稅收法律制度的情況進行審查，制作《征管質量評估分析報告》，并對稅收管理員稅源管理責任問題提出處理建議；對稅收管理員的廉政行為進行監督，對為稅不廉問題制作《涉稅廉政情況報告》，并按程序向相關部門進行傳遞和處理。
（三）建立互動的內控信息流轉體系
1．規范執法內控信息的傳遞
建立以法規部門為樞紐的信息傳遞流程模式。所有的內控信息由內控責任部門傳遞給處于內控樞紐的法規部門，由法規部門在核實分析、擬定初步處理意見后，分類傳遞給相關的內控責任部門處理。其中對于需要績效考核扣分、行政黨紀處分的向監察部門傳遞，需要實施經濟懲戒的向人教部門傳遞，需要整改建制的向責任單位傳遞，讓所有處于稅收執法監控范圍內的部門和人員能隨時明晰自身工作的進展情況和不足，確保執法過錯行為在第一時間發現并改正。
2.強化執法內控信息分析
主要是加強個性分析和共性分析，個性分析即由內控部門對內控管理獲取的內控信息及時進行調查分析，制定初步處理意見和整改措施，并向法規部門傳遞。共性分析即實行定期分析制，制定執法部門聯席會制度，聯席會按季召開，由執法內控責任部門通報責任范圍內的內控信息，分析執法內控機制運行情況以及執法問題的集中表現和特點以及發展趨勢，并對執法內控機制建設運行以及執法工作中存在問題的整改落實提出建議和意見。
3.充分消化內控信息，堵塞工作缺漏
關鍵詞：可持續發展綠色稅收環境保護
環境作為人類社會的一種稀缺資源，具有獨特的經濟和社會價值。面對世界各國生態環境不斷惡化的嚴峻形勢．加強生態環境保護和資源的合理開發己是迫在眉睫，而建立綠色稅收體系是改善生態環境質量、保護資源、促進可持續發展的重要經濟手段。我國作為一個發展中國家．自改革開放以來，在經濟迅速發展的同時．也產生了嚴重的環境污染問題。當前我國污染總體水平相當于發達國家上世紀60年代水平．環境污染與生態破壞所造成的經濟損失，每年約為4000億元。隨著綠色稅收理論在我國的出現和應用，如何建立綠色稅收法律制度．以保護和改善我國的環境．已成為我國法律界、稅收理論界面臨的一個重要課題…。
1綠色稅收的含義
《國際稅收辭匯》第二版中對“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱環境稅收，指對投資于防治污染或環境保護的納稅人給予的稅收減免．或對污染行業和污染物的使用所征收的稅。綠色稅收立足生態與經濟協調發展．不僅僅要求事后的調節，更重要是利用稅收對環境、生態的保護進行事前的引導和調控。從綠色稅收的內容看．不僅包括為環保而特定征收的各種稅，還包括為環境保護而采取的各種稅收措施[21。
2綠色稅收在國外的實施
2．1國外綠色稅收的特點
2．1．1以能源稅為主體．稅收種類呈多樣化趨勢發達國家的綠色稅收大多以能源稅收為主．且稅種多樣化。根據污染物的不同大體可以分為五大類：廢氣稅、水污染稅、噪音稅、固體廢物稅、垃圾稅。
2．1．2將稅負逐步從對收入征稅轉移到對環境有害的行為征稅以丹麥、瑞典等北歐國家為代表．這些國家通過進行稅收整體結構的調整．將環境稅稅收重點從對收入征稅逐步轉移到對環境有害的行為征稅．即在勞務和自然資源及污染之間進行稅收重新分配，將稅收重點逐步從工資收入向對環境有副作用的消費和生產轉化。
2．1．3稅收手段與其他手段相互協調和配合．實現經濟的可持續發展和人與環境和諧共處國外的環保工作之所以能取得如此顯著的成效，主要原因是建立了完善的環境經濟政策體系。在采用稅收手段的同時，注意與產品收費、使用者收費、排污交易等市場方法相互配合，使它們形成合力，共同作用【3J。
2．2西方國家“綠色稅收”的主要類型
第一種，對企業排放污染物征收的稅。包括對排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國、德國、日本征收二氧化硫稅，德國征收水污染稅
第二種．對高耗能高耗材行為征收的稅。如德國、荷蘭征收的油稅，美國、法國征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等：
第三種．對城市環境和居住環境造成污染的行為稅。如美國、日本征收的噪音稅和工業擁擠稅、車輛擁擠稅14J。
3建立與完善我國綠色稅收制度設想
3．1我國現行稅制存在的問題
從2001年起．我國開始陸續出臺了一些環境保護方面的稅收優惠政策，共有4大類30余項促進能源資源節約和環境保護稅收政策．對促進能源資源節約和環境保護起到了積極的推動作用。但是．從這些年的執行情況看．現行稅收政策還存在一些不足。
第一，涉及環境保護的稅種太少，缺少以保護環境為目的的專門稅種。這樣就限制了稅收對環境污染的調控力度．也難以形成專門的用于環保的稅收收入來源．弱化了稅收在環保方面的作用。
第二，現有涉及環保的稅種中，有關環保的規定不健全。對環境保護的調節力度不夠。比如就資源稅而言，稅率過低，稅檔之間的差距過小，對資源的合理利用起不到明顯的調節作用．征稅范圍狹窄．基本上只屬于礦藏資源占用稅。這與我國資源短缺，利用率不高，浪費現象嚴重的情況極不相稱。
第三．考慮環境保護因素的稅收優惠單一．缺少針對性、靈活性，影響稅收優惠政策實施效果。國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應用于環保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性．而我國稅收這方面的內容較少。
第四，收費政策方面還存在一些不足之處。首先．對排污費的征收標準偏低．而且在不同污染物之間收費標準不平衡。其次，征收依據落后，仍是按單因子收費．即在同一排污口含兩種以上的有害物質時．按含量最高的一種計算排污量。這種收費依據不僅起不到促進企業治理污染的刺激作用．反而給企業一種規避高收費的方法。另外排污費的收費方式由環保部門征收，不僅征收阻力很大．而且排污資金的使用效果也不理席日161L0
3．2構建我國綠色稅制的基本思路
3．2．1借鑒國際經驗．開征以保護環境為目的的專門稅種開征以保護環境為目的的專fq稅種。即在排污等領域實行費改稅，開征新的環境保護稅。具體的措施包括：
(1)開征空氣污染稅。以我國境內的企事業單位及個體經營者的鍋爐、工業窯爐及其他各種設備、設施在生產活動中排放的煙塵和有害氣體為課稅對象．以排放煙塵、揚塵和有害氣體的單位和個人為納稅人。在計稅方法上，以煙塵和有害氣體的排放量為計稅依據，根據煙排放量及有害氣體的濃度設計累進稅率．從量計征。有害氣體主要是二氧化硫和二氧化碳．這兩者是造成地球溫室效應的最主要因素．對排放的二氧化硫和二氧化碳進行征稅，可以減少燃料的使用。進而減少有害氣體的排放。由于目前我國環境監測體系還不完善，單獨開征二氧化硫稅和二氧化碳稅還不可行，因此現階段只能開征空氣污染稅I71。
(2)開征水污染稅。對于企業排放的廢水，一般按廢水排放量定額征收．但由于廢水中污染物種類和濃度各異，對環境的污染、破壞程度也有所不同，需要確定一個廢水排放的“標準單位”．納稅人的廢水排放量按其濃度換算成標準單位計征。根據廢水中各種污染物質的含量設計具有累進性的定額稅率．使稅負與廢水污染物質的含量呈正相關變化。對城鎮居民排放的生活廢水。由于其排放量與用水量成正比．且不同居民排放生活廢水中所含污染物質的成分及濃度通常差別不大．因而可以居民用水量為計稅依據．采用無差別的定額稅率『8J。
(3)開征固體廢棄物稅。可先對工業廢棄物征稅．對工礦企業排放的含有有毒物質的廢渣與不含毒物質的廢渣及其他工業垃圾因視其對環境的不同影響，分別設置稅目、規定有差別的定額稅率。然后逐步對農業廢棄物、生活廢棄物征稅，其計稅依據可以選擇按重量征稅、按體積征稅、按住房面積征稅或按人均定額征稅。在稅率設計上，對同一種類垃圾，還應區分不同堆放地點、不同處理方式加以區別對待。
(4)開征污染性產品稅。污染性產品主要是對在制造、消費或處理過程中產生污染、造成生態環境破壞以及稀缺資源使用的產品課稅。從而提高這類產品的相對價格。減少不利于環境保護的生產和消費。例如．我國目前迫切需要解決的環保問題一”白色污染”就可以征收污染稅加以解決。此外還可以對油、農藥、殺蟲劑、不可回收容器、化學原料及其包裝袋等容易造成的污染產品進行課稅。
(5)噪音稅。可考慮對特種噪音，如飛機的起落、建筑噪音等征稅。它的稅基是噪聲的產生量，政府籌集此項資金，可用來在飛機場附近安裝隔音設施、安置搬遷居民的搬遷等此外，應將環境保護稅確定為地方稅．由地方稅務局負責征收．并且環保稅收入作為地方政府的專用基金全部用于環境保護開支。
3．2．2改革和完善現行資源稅(1)擴大征收范圍，
將目前資源稅的征收對象擴大到礦藏資源和非礦藏資源．可增加水資源稅．以解決我國日益突出的缺水問題。開征森林資源稅和草場資源稅，以避免和防止生態破壞行為．待條件成熟后．再對其他資源課征資源稅．并逐步提高稅率，對非再生性、稀缺性資源課以重稅。
(2)完善計稅方法，加大稅檔之問差距。為促進經濟主體珍惜和節約資源．宜將現行資源稅按應稅資源產品銷售量計稅改為按實際產量計稅．對一切開發、利用資源的企業和個人按其生產產品的實際數量從量課征。合理調整資源稅的單位稅額。使不可再生資源的單位稅額高于可再生資源．對環境危害程度大的資源的單位稅額、稀缺資源的單位稅額高于普通資源的單位稅額。通過對部分資源提高征收額外負擔，遏制生產者對礦產資源的過度開采。同時通過稅收手段，加大稅檔差距，把資源開采和使用同企業和居民的切身利益結合起來，以提高資源的開發利用率。在出口退稅方面．應取消部分資源性產品的出口退稅政策．同時相應取消出口退(免)消費稅。
(3)鑒于土地課征的稅種屬于資源性質．為了使資源稅制更加完善．可考慮將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，共同調控我國資源的合理開發．擴大對土地征稅的范圍，適當提高稅率
3．2．3健全現行保護環境與資源的稅收優惠政策
完善現行環境保護的稅收支出政策．包括取消不符合環保要求的稅收優惠政策．減少不利于污染控制的稅收支出；嚴禁或嚴格限制有毒、有害的化學品或可能對我國環境造成重大危害產品的進口，大幅提高上述有毒、有害產品的進口關稅。實施企業投資于治污設備和設施的稅收優惠，對防止污染的投資活動進行刺激l1Ol。
3．2．4制定促進再生資源業發展的稅收政策再生
資源業不僅有利于環境保護，而且也有利于資源使用效率的提高。目前，我國資源回收利用的潛力很大。據估算．我國每年可再生利用而未回收的廢舊資源價值將近250億一300億元人民幣。我國現行的增值稅對再生資源業利用廢舊物資允許按10％作進項抵扣．在一定程度上促進了再生資源業的發展。今后．在綠色稅收政策的制定上，還應進一步促進廢舊物資的回收和利用…1
