時間：2023-03-20 16:22:10
引言：易發(fā)表網憑借豐富的文秘實踐，為您精心挑選了九篇作業(yè)成本論文范例。如需獲取更多原創(chuàng)內容，可隨時聯系我們的客服老師。
1．使原來的產品成本結構發(fā)生了重大變化。在傳統(tǒng)成本制度下，企業(yè)僅把產品生產過程中發(fā)生的費用計入產品成本，而把設計開發(fā)和售后階段的費用計入期間費用。在環(huán)境會計中，要對產品整個生命周期內的成本進行核算，具體到環(huán)境成本，產品成本不僅包括生產過程中所發(fā)生的環(huán)境支出費用，且包括產品開發(fā)、銷售直至淘汰整個生命過程的環(huán)境支出費用。
2．費用發(fā)生額大且呈現不斷上升的趨勢。由于人們對環(huán)保的日益重視，作為主要污染者的企業(yè)對此承擔的責任日益加大，因而環(huán)境支出也非常巨大。而且隨著政府環(huán)境立法對企業(yè)約束力的增強，公眾對環(huán)境質量的要求標準越來越高，使得企業(yè)的環(huán)境支出費用呈現不斷上升的趨勢。
3．費用的發(fā)生時點不均衡。環(huán)境支出不像其它成本項目如直接材料那樣均衡地發(fā)生在產品生產過程中，它往往具有突發(fā)性或一次性，如違反環(huán)境法律受到的罰款而導致的支出、環(huán)保設施的投資等。4．潛在成本劇增。環(huán)境活動有其特殊性，企業(yè)當期生產經營活動對環(huán)境的破壞可能并不明顯，但這并不表明企業(yè)不負擔任何環(huán)境成本。因為企業(yè)對環(huán)境的破壞終究要付出這樣或那樣的代價，并且代價有越來越大的趨勢。
就日常的會計處理來看，我國目前的做法是；與環(huán)境有關的支出在實際發(fā)生時直接計入期間費用，例如營業(yè)外支出，或在金額較大時作為待攤費用處理，這種做法固然有操作簡便的優(yōu)點，但也暴露出其內在的缺陷，是無法適應上述特點的。其嚴重后果表現在：
1．直接影響企業(yè)財務成果和稅負。鑒于目前多數企業(yè)只在實際發(fā)生時才列作費用。而對潛在成本忽略不計，使得當期收入與費用配比不合理，生產成本小于真實成本，虛增了當期利潤，增加了稅負。財務報表信息嚴重歪曲，將導致報表使用人做出錯誤決策。
2．模糊了成本發(fā)生的動因，不利于企業(yè)挖掘潛力，降低成本。由于企業(yè)把環(huán)境支出費用計入期間費用，搞“一鍋煮”，不利于企業(yè)管理當局對成木發(fā)生的前因后果進行分析，從而使得企業(yè)對環(huán)境支出控制不利，導致成本的上升。
為此，建立科學的環(huán)境會計迫在眉睫。環(huán)境會計在國內尚處于起步階段，筆者認為，結合我國實際首先應從環(huán)境成本做起，其中的作業(yè)成本法和生命周期成本法是兩種有效可行的方法。
一、作業(yè)成本法（Activity—basedCosting）
作業(yè)成本法（ABC）指以作業(yè)為核算對象，通過成本動因來確認和計量作業(yè)量，進而以作業(yè)量為基礎分配間接費用的成本計算方法。在ABC下，作業(yè)成本可分為四個層次血產品單位成本。即與生產單位產品有關的直接耗費，包括原材料、直接人工等。該層次的作業(yè)成本與產量成正比例關系。②生產批次成本。即與生產批別和包裝批別有關的資源耗費，包括生產某批次所需要的生產準備成本、清潔成本、質量成本等。該層次的作業(yè)成本取決于生產批次的多少。③產品維持成木。即與產品種類有關的資源耗費，包括獲得某種產品的生產許可、包裝設計等方面的成本。該層次的作業(yè)成本取決于產品的范圍及復雜程度。④工廠級成本。即與維持作業(yè)生產能力有關的資源耗費，包括折舊、安全檢查成本、保險等。該層次的作業(yè)成本取決于組織規(guī)模和結構。
與傳統(tǒng)成本制度相比，作業(yè)成本計算采用的是比較合理的萬法分配間接費用。該方法首先匯集各作業(yè)中心消耗的各種資源，再將各作業(yè)中心的成本按各自的作業(yè)動因分配到各產品。歸根到底，它是采用多種標準分配間接費用，是對不同的作業(yè)中心采用不同的作業(yè)動因來分配制造費用。而傳統(tǒng)的成本計算只采用單一的標準進行制造費用的分配，無法正確反映不同產品生產中不同技術因素對費用發(fā)生的不同影響。因此，從制造費用的分配準確性來說，作業(yè)成本法計算的成本信息比較客觀、真實、準確。從成本管理的角度講，作業(yè)成本管理把著眼聲、放在成本發(fā)生的前因后果上，通過對所有作業(yè)活動進行跟蹤動態(tài)反映，可以更好地發(fā)揮決策、計劃和控制作用，以促進作業(yè)管理的不斷提高。
二、生命周期成本法（Life—cycledCosting）
產品生命周期成本法（LCC）是指在產品經濟有效使用期間，從產品研究開發(fā)階段開始，經過產品規(guī)劃、設計、制造、售后服務等階段，按每一階段累計其發(fā)生的成本。因此LCC法考察的是產品整個生命周期的完全成本——從設計到開發(fā)，它是為了優(yōu)化企業(yè)價值鏈而在成本計算上的時空觀擴展。在當今社會，人們的消費觀念發(fā)生了根本性變化，對產品的需求從追求經久耐用轉向標新立異，突出個性，產品生命周期日益縮短，從而產品成本的構成也發(fā)生了重大變化。表現在制造過程中發(fā)生的成本所占比重下降，而制造過程以外的成本日益增加。
按LCC法的要求，企業(yè)應就產品生產經營過程中所消耗的能源材料和產生的廢棄物進行跟蹤檢測，就產品食）生產、銷售、使用（或消耗）過程中發(fā)生的環(huán)境支出進行全過程的累計。按LCC法環(huán)境成本可分為三類：
1．普通生產經營成本。這類環(huán)境成本是指在生產過程中與產品直接有關的成本。包括直接材料、直接人工、能源成本、廠房設備成本等。包括為保護環(huán)境而發(fā)生的生產工藝支出，建造環(huán)保設施支出等。
2．受規(guī)章約束的成本。這類環(huán)境成本是指由于遵循政府環(huán)境法規(guī)而發(fā)生的支出。包括排污費、檢測監(jiān)控污染情況的成本，因違反環(huán)境法規(guī)而繳納的罰款，向政府機構通過廢棄物排放情況的成本等。
3．或有負債成本（潛在成本）。指已對環(huán)境造成污染或損害，而按法律規(guī)定在將來發(fā)生的某種支出。包括由于環(huán)境污染嚴重而尚未治理，國家極有可能對企業(yè)處以的罰款，企業(yè)因污染對周圍單位或個人的人身或財產造成損害而招致可能的賠付等。
對于第1和第2類成本，因為它們是已經發(fā)生的成本，數據現成，可直接從有關賬簿中取得。就核算而言，對第1類成本，可按傳統(tǒng)方法直接計入有關產品；對第2類成本，則要分析成本發(fā)生的動因，按作業(yè)成本法分配計入有關產品。
對于第3類成本，即或有負債成本，由于尚未發(fā)生，因而無現成數據。但是企業(yè)可據某些方法預測或有負債成本的數額，常見方法有：防護費用法、恢復費用法、影子工程法、替代品評價法、政府或法院認定法等，限于篇幅不再詳述。如果涉及未來一個較長時期的環(huán)境支出，采用一定的折現率（比如社會貼現率）折算出現值，由此現值作為或有負債成本的金額則更為合理。
LCC法除了運用預測方法以外，大多采用傳統(tǒng)方法或ABC法，與傳統(tǒng)法相比，LCC的優(yōu)點可概括為：
1．完整性。LCC法補充了傳統(tǒng)成本法下未曾核算的全部內容，即補充了或有負債成本，保證了產品成本項目的完整性。
2．符合收入與費用的配比原則和權責發(fā)生制的原則。
LCC法計算出的產品成本真實地反映了產品所發(fā)生的真正的勞動耗費．便于企業(yè)管理當局根據真實的成本資料進行生產經營決策，挖掘內部潛力，降低成本。
作業(yè)成本計算制度作為會計界新的動向之一,近幾年已被廣泛關注。作業(yè)成本計算制度也稱作業(yè)成本制,是以“成本驅動因素”理論為基礎依據,根據產品產生或企業(yè)經營過程中發(fā)生和形成的產品與作業(yè)、作業(yè)鏈和價值鏈的關系,對成本發(fā)生的動因加以分析,選擇“作業(yè)”為成本計算對象,歸集和分配生產經營費用的一種成本核算方式。引進該制度無論對我國會計學科建設,還是對我國企業(yè)財務會計管理和企業(yè)管理水平的提高,都將受益匪淺。
一、成本動因定義
成本動因亦稱成本驅動因素,是作業(yè)成本計算法的核心內容。所以我們有必要先對作業(yè)成本計算法加以了解：成本動因是指決定成本發(fā)生的那些重要的活動或事項。它可以是一個事項、一項活動或作業(yè)。從廣義上說,成本動因的確定是作業(yè)成本計算實施的一部分;狹義的看,它又可視作企業(yè)控制制造費用努力的一部分。一般而言,成本動因支配著成本行動,決定著成本的產生,并可作為分配成本的標準。作業(yè)和成本動因的區(qū)別在于作業(yè)是為達到組織的目的和組織內部各部門的目標所需的種種行為;而成本動因是導致成本升降的因素。
二、成本動因的分類
在作業(yè)成本法下，從成本歸屬的角度，作業(yè)成本動因可分為三類：執(zhí)行動因、（均衡）數量動因和強度動因。
1、執(zhí)行動因。若某項作業(yè)被重復執(zhí)行時，每次作業(yè)消耗的資源費用差別很小，這時作業(yè)的執(zhí)行次數即可作為成本動因。作業(yè)成本除以作業(yè)執(zhí)行次數，即是作業(yè)成本動因率。在設計作業(yè)成本系統(tǒng)時，一定要在分析有關作業(yè)歷史資料的基礎上，結合作業(yè)主體的意見，慎重確認執(zhí)行動因，以避免由此引起成本動因信息失真。常見的具有執(zhí)行動因的作業(yè)有訂單處理等。
2、數量動因。當某項作業(yè)多次執(zhí)行中，資源費用的消耗表現出明顯的變異，不過若資源費用的消耗跟作業(yè)時間或其他數量量度之間存在近似的正比例關系，這時稱成本動因為數量動因。數量動因可表現為作業(yè)時間，也可表現為耗費資源的體積、重量等量度。作業(yè)成本除以數量動因的總計，即可得到成本動因率。同執(zhí)行動因相比，數量動因的精確度有了質的提高，但應用數量動因的成本費用也增加了很多，為每種產品都可能多次消耗不同的作業(yè)，觀察和記錄每次作業(yè)花費的時間或資源耗費的數量是一項繁雜而龐大的工作。有些公司在應用作業(yè)成本方法的實踐的基礎上，總結出了編制“復雜程度指數”的方法。假定成本計算對象的復雜程度與消耗某作業(yè)時花費的時間或其他度量成正比例，則可以一定復雜程度的成本計算對象為基準，將其他成本計算對象與之進行復雜程度的對比，得出復雜程度指數。分配成本費用時，復雜程度指數乘以基準成本計算對象的數量動因，即可作為參與指數編制的成本計算對象的數量動因了。
3、強度動因。有些產品、勞務或顧客需要一些具有特殊性的作業(yè)，在作業(yè)執(zhí)行過程中資源的耗費并不具備執(zhí)行動因或數量動因的條件，這時需要對作業(yè)作個別追蹤記錄，直接把作業(yè)成本歸屬于成本計算對象。這種成本動因稱之為強度動因，由于直接歸屬作業(yè)成本，所以不需要計算成本動因率。應用強度動因進行成本的數量歸屬是最精確的，也是最符合邏輯的，但花費成本最多。只有那些作業(yè)成本較大、每次執(zhí)行時資源消耗又無規(guī)律可循的作業(yè)，才應用強度動因。如同樣是由安裝調試作業(yè)中心執(zhí)行的某次產品的安裝調試作業(yè)，由于技術要求高，需聘請外來專家，租用外單位的高級儀器，并且作業(yè)時間集中等原因，跟一般作業(yè)區(qū)別較大，不宜采用執(zhí)行動因或數量動因，則應直接把成本歸屬到產品中去。
三、確定成本動因的必要性
傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)通過假定數量是惟一的成本動因而過分簡化了成本的產生過程。在生產單一產品的企業(yè)里,生產的數量可通過產生的單位數來計算；而生產多種產品的企業(yè)中,直接人工小時或直接人工金額,甚至機器小時數則通常被用作單位數的替代品。隨著技術產業(yè)的不斷發(fā)展，使得折舊費、維修、動力等費用由制造成本變成了制造費用。顯然,這種情況下“驅動”制造費用將導致不準確的產品成本計算,而將數量動因擴展為一系列更為復雜的成本動因,使得生產成本組成項目“各得其所”的使用不同的動因,則無疑將改善制作費用分配,近而導致更為準確的產品成本計算。使得傳統(tǒng)的對“期間費用”作一次性扣除,而不加分配的作法成為歷史。確認成本動因的必要性還表現在,它會幫助我們清晰的看出哪些產品利潤較高,哪些產品處在微利和保本狀態(tài)。而這一點在傳統(tǒng)成本計算法下卻是不易覺察到的,成本動因的確定有助于企業(yè)有效降低成本。
四、成本動因概念的引起對成本性態(tài)劃分的影響
傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)根據各項成本與數量,將成本劃成為固定成本、變動成本和半變動成本三種。這樣的處理方式忽視了成本還可以隨著數量以外的因素而變動,即成本的可變性觀念。事實上,成本形態(tài)是由成本動因所支配的,要把各種費用分配到不同的產品上去,首先要了解成本性態(tài),以便識別出恰當的成本動因。按照這種觀念,成本可劃分為短期變動成本和長期變動成本。短期變動成本即原來的變動成本,它隨產品的產生數量成比例變動,對它應該利用“與數量相關的成本動因”；長期變動成本則以作業(yè)為基礎,它隨作業(yè)消耗量的變動而變動,對它應該利用“與作業(yè)相關的成本動因”。須指出的是,長期變動成本的變動與作業(yè)量的變動并不是同步進行的,兩者之間往往存在著一個時間差,即本期作業(yè)量的增減并不一定會立即引起本期的長期變動成本的相應變化,其影響可能要到下一期或更長一段時間之后才能顯示出來。如產品批次計劃一旦制定下來,即便企業(yè)決定減少本期的生產批次,但已經發(fā)生的生產批次計劃指定成本并不會馬上減少,需要分攤到各個產品批次中去。正是由于長期變動成本的這一特點,傳統(tǒng)上常把這部分成本視為固定成本。而該“制度”把長期變動成本與短期變動成本區(qū)別的較為清楚。
五、影響成本動因選擇的因素
從定量角度而言,成本動因的確認可通過在各種動因和相互成本之間進行相關性分析而展開;就較為主觀的手段來說,成本動因的確認又可通過涉及成本的部門和主管討論決定。因此,影響成本動因選擇的主要因素有四個:(1)計算成本動因的成本；(2)選定成本動因與實際作業(yè)消耗間的相關性；(3)成本動因的采用所導致的行為；(4)采用成本動因的數量。毫無疑問,計算成本動因的成本是首先要考慮的因素。成本——效益分析對于任何新的成本管理程序而言是適宜的。其次,是成本動因同涉及的成本相關似乎是一個不言而喻的應考慮的因素。他們之間的相關性可通過統(tǒng)計的方法或直觀的確定,然而,成本——效益考慮應優(yōu)先于對較高相關性的關注。再次,應考慮的又一個因素是動因的行為或刺激方面。減少動因將降低報告成本,從而激勵企業(yè)法人去努力減少交易或所采用的任何動因的數量。最后,尚有一個需要考慮的因素,即采用成本動因的數量。企業(yè)通常都要經歷一個確認很多的成本動因,來重新匯總成本庫并選擇有限數量成本動因的過程。最終選定成本動因的數量取決于成本庫的數量、成本的多樣性、所要求的精確程度和成本——效益密不可分。盡管確認適宜的成本動因能為企業(yè)實現降低成本目標創(chuàng)造條件,但確認過程實施起來仍有三個難點:(1)重新匯總成本庫和成本動因過程帶來的不準確性。這是一個主要難點。(2)成本。成本是采用多種成本動因的又一障礙。(3)總體復雜性。在高科技發(fā)展的今天,制造過程日趨復雜,這種情況下確認成本動因是困難的。但是,隨著我國市場經濟體制的建立和不斷完善,企業(yè)要實現自主經營,自負盈虧,并能在激烈的市場競爭中求得自身的生存和發(fā)展,不僅需要產權制度的改革,實現企業(yè)制度的創(chuàng)新,而且必須在企業(yè)成本管理方面進行相應的變革,努力降低成本,提高經濟效益。(文/趙立業(yè))
參考文獻：
[1]韓靜：關于成本動因問題的思考，經濟師，2003，4
[2]楊雪梅、唐藝：戰(zhàn)略成本動因分析在戰(zhàn)略成本管理中的應用，財會月刊2003，8
[3]丁啟葉、金帆：淺析作業(yè)成本動因，財會月刊，2001，12
一、作業(yè)成本管理（ABCM）：精簡作業(yè)、提高效能
作業(yè)成本管理（ABCM）是基于作業(yè)成本法（ABC）的新型集中化管理方法。它通過作業(yè)成本計量，開展成本鏈分析，指導企業(yè)有效執(zhí)行作業(yè)，降低成本，提高效率。
作業(yè)成本法是個性化的成本核算方法。在推行科學和流程管理的企業(yè)，一定要以客戶和作業(yè)流程為中心來對工作任務進行管理，即開展作業(yè)成本管理。
作業(yè)成本管理（Activity-BasedCostingManagement，ABCM）是以提高客戶價值、增加企業(yè)利潤為目的，基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。它通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認、計量，最終計算產品成本，同時將成本計算深入到作業(yè)層次，對企業(yè)所有作業(yè)活動追蹤并動態(tài)反映，進行成本鏈分析，包括動因分析、作業(yè)分析等，為企業(yè)決策提供準確信息；指導企業(yè)有效地執(zhí)行必要的作業(yè)，消除和精簡不能創(chuàng)造價值的作業(yè)，從而達到降低成本，提高效率的目的。
許多國際性的大型制造和IT企業(yè)如惠普公司都已實施了作業(yè)成本管理，中國的一些領先型制造企業(yè)如許繼電氣集團等也在嘗試開展作業(yè)成本管理，作業(yè)精簡和效能提高的作用十分明顯。
實施作業(yè)成本管理的基礎是建立作業(yè)成本核算模型。而作業(yè)成本要素是構成作業(yè)成本核算模型的元素，本期講座就重點介紹作業(yè)成本管理中的核算要素及實施的主要方法。
二、ABCM的核算要素體系
作業(yè)成本管理涉及的四大核算要素是：資源、作業(yè)、成本對象、成本動因（見圖1）。其中前三個要素是成本的承擔者，成本動因則是導致生產中成本發(fā)生變化的因素，只要能導致成本發(fā)生變化，就是成本動因。
資源
作業(yè)成本管理中的資源，實質上是指為了產出作業(yè)或產品而進行的費用支出，換言之，資源就是指各項費用總體。作為分配對象的資源就是消耗的費用，或可以理解為每一筆費用。資源如果直接面向作業(yè)和成本對象分配，就是傳統(tǒng)成本法的直接材料。
作業(yè)
作業(yè)是指在一個組織內為了某一目的而進行的耗費資源的工作。它是作業(yè)成本管理的核心要素。根據企業(yè)業(yè)務的層次和范圍，可將作業(yè)分為以下四類：單位作業(yè)、批別作業(yè)、產品作業(yè)和支持作業(yè)：
（1）單位作業(yè)：使單位產品或服務受益的作業(yè)，它對資源的消耗量往往與產品的產量或銷量成正比。常見的作業(yè)如加工零件、每件產品進行的檢驗等；
（2）批別作業(yè)：使一批產品受益的作業(yè)，作業(yè)的成本與產品的批次數量成正比。常見的如設備調試、生產準備等；
（3）產品作業(yè)：使某種產品的每個單位都受益的作業(yè)。例如零件數控代碼編制、產品工藝設計作業(yè)等；
（4）支持作業(yè)：為維持企業(yè)正常生產，而使所有產品都受益的作業(yè)，作業(yè)的成本與產品數量無相關關系。例如廠房維修、管理作業(yè)等。通常認為前三個類別以外的所有作業(yè)均是支持作業(yè)。
成本對象
成本對象是企業(yè)需要計量成本的對象。根據企業(yè)的需要，可以把每一個生產批次作為成本對象，也可以把一個品種作為成本對象。在顧客組合管理等新的管理工具中，需要計算出每個顧客的利潤，以此確定目標顧客群體，這里的每個顧客就是成本對象。
成本對象可以分為市場類成本對象和生產類成本對象。市場類成本對象的確定主要是按照不同的市場渠道不同的顧客確定的成本對象，它主要衡量不同渠道和顧客帶來的實際收益，核算結果主要用于市場決策，并支持企業(yè)的產品決策。生產類成本對象是在企業(yè)內部的成本對象，包括各種產品和半成品，用于計量企業(yè)內部的生產成果。
成本動因
成本動因，指的是解釋發(fā)生成本的作業(yè)的特性的計量指標，反映作業(yè)所好用的成本或其他作業(yè)所耗用的作業(yè)量。成本動因可分為三類：交易性成本動因、延續(xù)性成本動因和精確性成本動因。
（1）交易性成本動因計量作業(yè)發(fā)生的頻率，例如設備調整次數、定單數目等。當所有的產出物對作業(yè)的要求基本一致時，可選擇交易性成本動因，以家電制造企業(yè)為例，安排一次某型號冰箱生產或處理同一型號產品訂貨，所需要的時間和精力與生產了多少產品或訂貨的數量無關。
（2）延續(xù)性成本動因反映完成某一作業(yè)所需要的時間。如果不同數量的產品所要求的作業(yè)消耗的資源顯著不同時，則應采用更為準確的計量標準。例如，工藝流程簡單的產品每次所進行的設備調整時間較短，而工藝流程復雜的產品所需要的設備調整時間較長，如果以設備調整次數為成本動因的話，則可能導致作業(yè)成本計算的不實，此時以設備調整所需要的時間為成本動因更為合適。（3）精確性成本動因直接計算每次執(zhí)行每項作業(yè)所消耗資源的成本。在每單位時間里進行設備調整消耗的人力、技術、資源等存在顯著差異的情況下，則可能需要采用精確性成本動因，直接計算作業(yè)所消耗資源的成本。
三、實施步驟：助ABCM成功
企業(yè)在開展作業(yè)成本管理的過程中，必須結合自身實際情況分步驟實施。但不同企業(yè)的應用也有相當多的共性因素，我們將之歸納為作業(yè)成本管理的實施步驟，參見圖2.
在實施生產作業(yè)成本管理的過程中，注重在這八個步驟的基礎上創(chuàng)新和靈活應用，是實現ABCM成功的關鍵。
作業(yè)調研：
了解企業(yè)運作過程、收集作業(yè)信息
作業(yè)調研目標是詳細了解企業(yè)的經營和作業(yè)過程，理清企業(yè)的成本流動次序和導致成本發(fā)生的因素，了解各個部門對成本的責任，便于設計作業(yè)以及責任控制體系。
作業(yè)認定：
掌握作業(yè)流程并分解歸并
作業(yè)往往分散在企業(yè)的組織結構中，隨著企業(yè)的規(guī)模、工藝和組織形式的不同而不同，認定作業(yè)可采用幾種方法：一是繪制企業(yè)的生產流程圖，將企業(yè)的各種經營過程以網絡的形式表現出來，每一個流程都分解出幾項作業(yè)，最后將相關或同類作業(yè)歸并起來；另一種辦法是從企業(yè)現有的職能部門出發(fā)，通過調查分析，確定各個部門的作業(yè)，再加以匯總；最后一個辦法是召集全體員工開會，由員工或工作組描述其所完成的工作，再進行匯總，這種辦法有助于提高全體員工的參與意識，加速作業(yè)成本管理的實施。前兩種辦法可以較快取得資料，準確性高，不會對員工造成干擾。
成本歸集：
匯集和分析相關成本和成本動因
各類的資源成本在發(fā)生時，已由傳統(tǒng)會計進行了記錄，反映在應付工資、應付賬款、存貨等日記賬中，在本步驟要找出與各項作業(yè)相關的資源成本，可以通過現有的計量指標直接進行分配，例如將材料成本歸集到消耗材料的加工作業(yè)中，也可以通過分析某一職能或某一員工的工作時間在不同作業(yè)上的分配來估計該職能部門的成本或該員工的工資如何分配到不同的作業(yè)上。而后，根據作業(yè)的類型和資源成本的性質來確定成本動因。
建立成本庫：
按照同質的成本動因將相關的成本入庫
一旦選定作業(yè)成本動因后，就可按照同質的成本動因將相關的成本歸集起來。每個成本庫可以歸集然人工、直接材料、機器設備折舊、管理性費用等。如設備調整人員的工資、福利，調整所用的物料、工具的損耗等。有幾個成本動因，就建立幾個成本庫。建立不同的成本庫按多個分配標準分配制造費用是作業(yè)成本計算優(yōu)于傳統(tǒng)成本計算之處。
設計模型：
建立作業(yè)成本核算模型
在對企業(yè)的運作進行充分了解與分析的基礎上，設計企業(yè)的作業(yè)成本核算模型，主要確定以下內容：企業(yè)資源、作業(yè)和成本對象的確定，包括他們的分類，與各個組織層次的關系，各個計算對象的責任主體，資源作業(yè)分配的成本動因，資源到作業(yè)的分配關系，作業(yè)到產品的分配關系建立。
應用軟件：
選擇/開發(fā)作業(yè)成本實施工具系統(tǒng)
作業(yè)成本管理中需要比傳統(tǒng)會計更豐富的信息，它是建立在大量的計算上的。因此作業(yè)成本的實施離不開應用軟件工具的支持，軟件工具有助于完成復雜的核算任務，有助于對信息進行分析。作業(yè)成本軟件系統(tǒng)提供了作業(yè)成本核算體系構造工具，可以幫助建立和管理作業(yè)成本核算體系，并完成作業(yè)成本核算。
運行分析：
作業(yè)成本運行和結果分析
在建立作業(yè)成本核算體系的基礎上，輸入具體的數據，運行作業(yè)成本法。對作業(yè)成本的計算結果進行分析與解釋，如成本偏高的原因，成本構成的變化等。
持續(xù)改進：
開展相關改進工作以實現增值作業(yè)
一、建立作業(yè)會計的應用模型
應用作業(yè)會計于成本控制的前提是建立一個完整的作業(yè)會計工作模型。
作業(yè)會計以“產品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”為中心思想，以“確定費用單位從事的作業(yè)并計算其發(fā)生的成本，再以產品對這些作業(yè)的要求為基礎，經過原材料、燃料和人力資源轉換為產品的過程，將成本追蹤到產品”為基本規(guī)則。作業(yè)會計的應用模型建立的程序：（1）由各職能部門按照既定規(guī)則在各自所轄范圍內分別確認作業(yè)，并由成本管理部門（如會計部門）統(tǒng)一匯總、合并，同時確認各職能部門所轄范圍外的作業(yè)，再考察企業(yè)生產經營全貌描述企業(yè)作業(yè)鏈；（2）通過對作業(yè)的研究選擇成本動因，再按照同質性和比例性的原則，運用直接確定，回歸分析等方法劃分成本庫；（3）確定每一成本庫中單位成本動因的計算方法及其對產品成本的歸屬方法，進而得出總計單位產品成本的模式；（4）明確作業(yè)通過成本動因歸屬于產品的部分成本（或稱不可追溯成本）的具體項目和內容。
經過上述步驟建立起來的作業(yè)會計的應用模型，成為企業(yè)內部信息系統(tǒng)之一，為成本控制活動服務。
二、作業(yè)會計對成本控制幾個基本概念的影響
1.變動成本與固定成本
傳統(tǒng)的成本性態(tài)的劃分是以成本與產量之間的依存關系為依據，這種劃分當間接費用含量較低時尚可接受，而在間接費用含量較高時就會掩蓋其可變性，從而使投入與產出之間的關系模糊，成本控制相對弱化；在作業(yè)會計下成本性態(tài)的劃分不僅以成本與產量之間的依存關系為依據，而且以一系列的其他成本動因，如顧客數、供應商數、服務次數等為依據，這就能揭示間接費用的可變性，更大部分地明晰投入與產出之間的關系，從而強化成本控制。就是說作業(yè)成本性態(tài)分析既包含了傳統(tǒng)成本性態(tài)分析，更拓寬了它的范圍。
2.責任中心
傳統(tǒng)的責任中心主要是依據組織機構的職能權限、目標和任務來劃分，并據此進行責任預算、責任控制和責任考核。它的局限性體現在忽視了許多不屬于單一職能部門但又具有聯系和同質性的費用的責任歸屬。作業(yè)會計下責任中心的劃分改變了這一狀況，沖破了職能部門的桎梏，以同質的作業(yè)為基礎確認責任中心，這能使更多的費用納入責任管理，且規(guī)范責任、權力和利益之間的對等關系。
3.可控成本和不可控成本
可控成本是指在特定時期內特定責任中心的管理人員直接控制其發(fā)生的成本，反之，則是不可控成本。作業(yè)會計下責任中心概念的改變，引起可控成本不可控成本的相對變化，使可控成本的面積拓寬，且控制主體與被控制對象之間的因果關系增強。
作業(yè)會計由于對成本控制的基本概念的上述影響，必將使它對傳統(tǒng)成本控制的更新滲透于成本控制的全過程。
三、作業(yè)會計下成本控制的實現
作業(yè)會計在成本控制中應用的實現主要體現于對標準成本制度和預算制度運行方式的改進。
作業(yè)成本核算法也可稱為ABC管理法，其以具體事項作為依托對相應的數據進行全面分析和深入研究。將分析和研究對象細化為多個部分，對各部分在整體上所占比重進行分析，然后將分析所得數據作為基礎，進行從大到小排列。以具體累積比重或占有比重的相關標準作為根據，將各組成部分劃分為ABC3個等級或類別。A、B、C類別分別為重點管理部分、次重點管理部分、一般重點管理部分。結合作業(yè)成本法實現在成本分析過程中明確主要矛盾和重點問題，同時，又可兼顧對一般重點問題進行分析和管理，進而實現應用最少的人力、物力、財力進行生產經營，從而提高企業(yè)的經濟效益。
2作業(yè)成本法包含的基本步驟
作業(yè)成本法主要包含作業(yè)成本計算及作業(yè)管理兩大部分，其主要包含3個步驟，具體為：
①對各種資源耗費進行確認和計量。資源可分為貨幣、材料、人力、動力等諸多種資源。作業(yè)成本計算法在不改變生產所耗資源總額的基礎上對資源總額在各產品中的具體分配額、資源總額在銷售成本和存貨中的分配額進行調整。
②將具體資源在作業(yè)中進行分配。這個步驟的工作內容包含兩個方面：一方面為對作業(yè)過程中包含的具體資源種類進行確認，即對作業(yè)中所包含的具體成本要素進行確認；另一方面，對各類資源的具體資源動因進行確立，將資源分配與具體作業(yè)中，然后將作業(yè)中該類成本的總成本額進行計算，并列出具體作業(yè)成本單，對各成本要素進行匯總，算出總成本額。
③將作業(yè)成本法中總成本具體分配到各產品中，并列出具體產品成本單。這個步驟的工作內容包含兩個方面：一方面為對各作業(yè)的具體動因進行確認，并對動因總數進行統(tǒng)計，然后計算作業(yè)單位作業(yè)動因的具體費用分配率；另一部分，對產品制造費用進行統(tǒng)計，并列出產品成本單。
3作業(yè)成本法成本控制設計
通過對作業(yè)成本法的分析和理解可知，成本的計算和分配流程具體可理解為資源———作業(yè)———產品。
3．1作業(yè)鏈分析與再造
在成本控制系統(tǒng)中，作業(yè)鏈分析與再造的階段極易被忽視，在實際作業(yè)過程中也經常不被應用于實踐。但是該流程在整個成本控制體系中也屬于一個具有重要作用的有效環(huán)節(jié)。在這個環(huán)節(jié)中需要完成的工作內容具體有以下幾個部分：對低效與高效作業(yè)進行區(qū)分、對非增值作業(yè)與增值作業(yè)進行區(qū)分。然后應用科學有效地分析管理技術和手段最大限度地改善企業(yè)運營過程中的低效作業(yè)部分，且將企業(yè)運營過程中的非增值部分作業(yè)進行刪除。此外，在這個階段中還需對企業(yè)各項作業(yè)間存在的相互關系進行全面、深入地分析，最大限度地促進企業(yè)發(fā)展過程中設計的各作業(yè)具有科學、合理的連接，盡量避免重疊作業(yè)部分的存在，進而促進企業(yè)運營過程中的作業(yè)鏈的生產效率得到有效提高。
3．2對企業(yè)成本控制具體對象進行明確
對成本控制主要內容進行分析，并使之得到明確，為成本控制的實施做好準備工作。在成本控制過程中，為了提高工作效率，需對工作責任進行明確。責任的明確除了需要制定責任制度外，還需將工作責任落實到具體部門、個人及具體措施，最大限度地促進成本控制的責任承擔者、成本實施者具有良好一致性。通常情況下，對成本控制進行管理的工作者會將成本控制的責任中心和具體作用歸到一起進行設定，然后直接交由一個部門進行承擔。因此，為了實現成本核算得到有效簡化，可將多個不同作業(yè)進行合并，然后歸于同一個作業(yè)中心。但是作業(yè)類型的設定范圍不宜設定過大。成本具體實施與其相應的責任中心部門具有一致性，進而促進企業(yè)成本得到有效控制。
3．3對作業(yè)的標準成本進行制定
研究對象制定為作業(yè)中心，在具體數據和相應理論的基礎上與實際內容相互結合，為作業(yè)中心制定具有標準性的成本。作業(yè)標準成本制定原理與傳統(tǒng)成本核算法原理基本相似，但也具有部分獨特之處。通過與作業(yè)成本法相互結合進行分析，其成本流程具體可理解為資源———作業(yè)———產品三大流程。對作業(yè)中心標準成本進行制定的原則也是根據這三大流程來展開。通過對作業(yè)過程中所需消耗的相關資源進行分析、對產品生產過程中消耗的相關作業(yè)進行分析。通過這兩個分析環(huán)節(jié)來實現對標準成本的確定。標準成本制定過程主要包含作業(yè)標準單價、作業(yè)標準量兩大部分。作業(yè)標準單價具體為資源標準單價×單位作業(yè)所消耗的相應資源數量。通過這個分析可知，想要得到作業(yè)標準成本的具體數據，還需要了解兩個元因素，即單位作業(yè)所需消耗的資源數量和標準資源單價。該兩部分的制定方法及原理與傳統(tǒng)成本控制相同。在標準作業(yè)量中也包含兩個部分，即單位產品消耗的標準用量和產品的有效產出量。產品消耗資源環(huán)節(jié)產生的實際效率對單位產品消耗的標準用量具有決定作用。
3．4落實成本差異分析
當企業(yè)運營過程中的實際成本發(fā)生后，就應將其與標準成本進行對比，并對二者間存在的差異性進行分析，對成本差異部分進行分解和分析，然后尋找、歸納差異產生的相關原因。對成本差異進行分析的計算方法具體如下：作業(yè)中心最后發(fā)生的實際成本減去標準成本即為成本差異；等同于將單位作業(yè)產生的實際價格乘以實際數量所得乘積減去標準數量與價格的乘積；也等同于作業(yè)量差所引起的成本差加作業(yè)價差引起的成本差。實際與標準成本二者間存在的差異導致作業(yè)價差產生。當資源消耗效率和標準數量間未存在一致性時，便產生作業(yè)量差，也就是說作業(yè)量差的產生與作業(yè)實際、標準消耗二者間存在的差異性有密切聯系。
3．5制定相關對策
通過對成本差異進行全面分析后，對差異產生的具體原因進行確定，然后積極制定具有針對性的措施和策略進行有效應對，進而實現對企業(yè)作業(yè)成本進行有效控制，降低企業(yè)的作業(yè)成本。對策的制定方法與傳統(tǒng)方法相似。因此，在成本控制過程中，應基于作業(yè)成本法積極對相關標準進行修改和調整。在企業(yè)運營過程中，作業(yè)成本法未對企業(yè)作業(yè)鏈、生產流程進行任何改動，只是對作業(yè)鏈進行全面的分析和改造，并充分結合后續(xù)發(fā)生的相關生產過程進行適當調整。
4結束語
作業(yè)成本管理的核心是作業(yè)成本計算法，它是一種基于作業(yè)成本計算的成本管理系統(tǒng)，是對傳統(tǒng)成本計算方法的革新。在實際操作過程中，作業(yè)成本計算法是將作業(yè)當做中心，選擇作業(yè)成本動因，掌握真實確切的產品成本信息，通過對相關數據的分析和計算，提高成本管理的科學性和有效性。這種計算方式的應用原理是將產品的制造成本算到各個作業(yè)上，然后將作業(yè)成本分攤于產品。作業(yè)成本計算是按照6個步驟進行的，它們是:選擇成本基礎;追蹤資源;決定作業(yè)效績評價;選擇作業(yè)衡量標準;分配次級作業(yè)成本;計算產品的作業(yè)成本。它們規(guī)范了作業(yè)成本計算法的基本程序。
二、熱電聯產企業(yè)作業(yè)成本管理要點
1、在管理的對象上，作業(yè)成本管理在對產品的成本進行管理控制之外，還把關注的重點放到了作業(yè)這個過程上。因為作業(yè)成本管理理論認為，成本是在作業(yè)過程中產生的，對作業(yè)過程進行直接的管理會從根源上解決作業(yè)過程中的成本問題，而不是和傳統(tǒng)的成本管理法一樣僅僅停留在宏觀成本這一表象上。這對發(fā)現和解決作業(yè)過程中并引起成本的根本原因有著必然的作用。之后才能解決生產作業(yè)過程中的實質性問題，從根本上降低成本。在實施作業(yè)管理的過程當中，需要計算、使用關于效率、質量、時間的大量非財務性指標，以研究分析作業(yè)產生的原因、作業(yè)執(zhí)行的質量和效率以及作業(yè)執(zhí)行的結果，并從中尋找降低成本的路徑。
2、在職責的責任劃分上，作業(yè)和作業(yè)形成的價值鏈是作業(yè)成本管理法中劃分責任的主要依據。在作業(yè)成本管理模式之中，責任控制單元是價值鏈，在部門界限方面，因為價值鏈沒有部門界限的限制，所以以價值鏈進行的責任劃分只能建立在作業(yè)成本管理這種模式的基礎上。生產作業(yè)中所有成本的總和就是作業(yè)或價值鏈的成本。這種方法和傳統(tǒng)的成本管理模式相比較，資料更容易獲得。作業(yè)成本管理將實際生產作業(yè)中的成本進行歸納分析之后，通過實際的情況設立一個理想成本作為生產成本的控制標準，盡量減少生產過程中的資源浪費，來接近設立的理想控制成本的程度作為工作的業(yè)績。
3、在熱電聯產企業(yè)中實施作業(yè)成本管理中有兩個相互關聯的關鍵過程:一個是作業(yè)過程中的成本的計算過程;另一個是對于作業(yè)過程的控制，其中包含作業(yè)產生的原因分析、對作業(yè)的確認和作業(yè)的評價等三個方面的內容。
4、對非增值成本的態(tài)度是作業(yè)成本管理與傳統(tǒng)成本管理模式的一個不同之處，作業(yè)成本管理和傳統(tǒng)的成本管理模式有著明顯的不同。在傳統(tǒng)的管理模式中，由于非增值成本在成本當中并不是宏觀存在的，所以非增值成本通常被忽視，但是實際存在的非增值成本生產成本當中卻占有一個不小的份額。而作業(yè)成本管理由于從成產作業(yè)過程出發(fā)，所以對非增值成本這一方面引起了高度的重視。因為通過不斷的優(yōu)化，并消除非增值成本可以有效降低作業(yè)過程中的生產成本。在現實的管理水平當中，非增值成本是不可避免的一項成本支出，但是通過優(yōu)化，和持續(xù)改善可以大幅度消除這一成本的實際支出。作業(yè)成本管理從實現和提高客戶價值方面考慮，能夠發(fā)現并報告非增值成本，通過不斷的改善和優(yōu)化，最終將非增值成本盡可能降到最低。在實施過程當中主要分為以下幾個具體的工作:①成本調研:了解企業(yè)的運作過程、收集相關作業(yè)信息;②成本認定:掌握作業(yè)流程并分解歸并;③建成本庫:按照同質的成本動因將相關的成本入庫;④成本歸集:匯集和分析相關成本和成本動因;⑤設計模型:建立作業(yè)成本核算模型;⑥運行分析:作業(yè)成本運行和結果分析;⑦持續(xù)改進:開展相關改進工作以實現增值作業(yè)。
三、結語
物流企業(yè)是提供組織、運輸、配送貨物服務的一種組織，服務不像制造業(yè)的產品，有實物形態(tài)，服務是無形的，其成本與這些特定的服務相關。按照目前的會計制度及《企業(yè)物流成本構成與計算》的規(guī)定，物流企業(yè)的成本包括營運成本和非營運成本。營運成本是指直接材料成本、直接人工成本和營運間接費用。非營運成本指的是銷售費用和管理費用，這與其他企業(yè)的銷售費用、管理費用含義相同。直接材料成本是指與某項物流服務直接相關的材料，比如包裝用紙箱等；直接人工成本是指直接提供某項服務的一線工人的工資等；除去以上兩項的成本費用，即為營運間接費用。物流企業(yè)的成本構成中，人工費用、材料費用相對較低，運營間接費用比重較大，主要是運輸、裝卸及搬運設備的折舊和維修費等。多數物流企業(yè)使用傳統(tǒng)的成本核算方法，該方法在成本管理中存在如下主要問題：
（一）不能反映真實的成本信息物流企業(yè)營運間接成本占總成本比重較大，范圍廣，種類繁多，比如運輸車輛的日常營運費用、維護修理費用，倉庫、車輛、搬運設備等的折舊費用。按照目前會計制度的核算要求，物流企業(yè)一般采用工時、產量、面積、體積等作為分配標準，分配營運間接費用。這種做法，已經不能客觀地反映成本信息，扭曲了成本計算結果。
（二）不利于業(yè)績的考核與評價規(guī)模較大的物流公司在全國各地設有分支機構與運輸網絡，貨物運輸過程中，需要多個機構、部門的協調運作，經過接貨、包裝、運輸、配送諸多環(huán)節(jié)。由此可以看出，物流成本通常涉及運輸線上的各個分支機構。傳統(tǒng)的成本核算方法不能取得各個分支機構的成本信息，致使各分支機構責任不明確，不利于對各分支機構進行業(yè)績考核與評價。
（三）無法提供針對某一客戶的成本信息物流企業(yè)的客戶眾多，對服務的要求各不相同，為了滿足客戶的不同需求，物流成本必然會提高，如客戶交運的易碎物品，為了使包裝更加堅固，就需要加大包裝環(huán)節(jié)的投入。為了降低貨物的運輸成本，幾個合同的貨物同時運輸的情況非常普遍，傳統(tǒng)的成本核算方法不能將運營間接費用按客戶或合同進行分攤，也無法針對某一客戶進行盈虧分析，不利于物流企業(yè)對成本進行有效控制。
（四）缺乏定價決策的科學依據在激烈的市場競爭中，客戶對服務的要求也變得越來越嚴苛，客戶為了降低成本，極力壓低物流費用，物流企業(yè)有必要掌握針對每一客戶的盈虧情況，而傳統(tǒng)的成本計算法無法提供這類信息，不能出具有說服力的成本明細，不能為服務的定價提供科學依據，同樣，與客戶進行價格談判時沒有有力的證據。
二、作業(yè)成本法在物流企業(yè)應用條件分析
（一）作業(yè)成本法簡介
作業(yè)成本法的發(fā)展主要基于兩個主要原因：其一、間接費用占總成本的比重越來越大。其二、產品與服務多樣化、復雜化。作業(yè)成本法（Activity-basedCosting，ABC），是指以作業(yè)為間接費用歸集對象，通過資源動因的確認、計量，歸集資源費用到作業(yè)，再通過作業(yè)動因的確認、計量，歸集作業(yè)成本到產品或服務中去的間接費用分配方法。作業(yè)成本法的基本思路是：產品或服務消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源并導致成本的發(fā)生。資源成本與產品或服務之間以“作業(yè)”作為橋梁，透視成本發(fā)生的原因，從而盡可能消除不必要的作業(yè)，降低成本費用，對成本進行有效控制。
（二）物流企業(yè)成本特點及應用作業(yè)成本法的有利條件
1.占比很高的運營間接費用。這一特點與作業(yè)成本法適用的條件相符合。物流企業(yè)營運間接費用項目廣，種類多，比如貨物運輸過程，運輸可以作為一個作業(yè)，即運輸作業(yè)，該作業(yè)可以以客戶或服務合同為成本計算對象。運營間接費用包括運輸一線工人工資、運輸車輛耗用的燃油、輪胎、運輸車輛設備、倉庫的折舊費，維修費、水電費及信息系統(tǒng)的維護費用等。
2.客戶要求不同，服務形式多變。由于物流企業(yè)服務的對象千差萬別，客戶需求多樣，物流企業(yè)與客戶簽訂的合同各不相同，服務具有很強的個性化特點，即使是相同地點、重量基本相同的貨物，可能導致其成本會有差異。而作業(yè)成本法非常適合于產品或服務復雜、工藝多變、經常調整生產作業(yè)的情況。
3.物流環(huán)節(jié)可分解性。物流企業(yè)的業(yè)務流程雖然包括接貨、打包、整理分類、裝卸搬運、出庫、運輸等等諸多環(huán)節(jié)，但是這些環(huán)節(jié)是可以分解的，這就為將這些環(huán)節(jié)分解為作業(yè)成本法中的各個作業(yè)提供了有利條件。
4.計算機管理技術的應用為作業(yè)成本法提供技術支持。由于物流服務的多樣性，物流環(huán)節(jié)的復雜性，使得物流業(yè)務整合資源非常重要，尤其是各種信息資源的整合，將紛繁復雜的業(yè)務信息進行有效整合，可以降低物流成本，這必須需要強大的信息處理系統(tǒng)作為后盾。作業(yè)成本法正是基于計算技術的支持，才能順利實施。隨著物流企業(yè)計算機應用水平的不斷提高，相關管理軟件的普及，為物流企業(yè)實施作業(yè)成本法提供有力的技術保障。
三、作業(yè)成本法在物流企業(yè)應用設計
以上述及物流企業(yè)采用傳統(tǒng)成本核算方法，存在不能提供詳實的成本信息，不能滿足物流企業(yè)成本控制、管理與定價決策的需要，而作業(yè)成本法是核算和控制物流成本非常有效的方法。下面以LJ物流公司為例，簡要說明作業(yè)成本法在物流企業(yè)的應用。LJ物流公司是一家第三方物流公司，主要業(yè)務是倉儲服務。2014年5月，該公司順利完成了A、B公司兩個服務合同。期末結算時該月的運營間接費用為250000元。A、B兩合同的貨物倉儲空間分別為19000立方米和31000立方米，費用匯總情況是；直接人工工資為46000元、水電費為14000元，設備、房屋等的折舊費用為180000元，辦公費用為10000元。直接人工等的相關情況如下：裝卸作業(yè)的司機5人，平均每月工資4000元、有效工時共為1000工時；分類、整理工人各4人，平均每月工資2200元、有效工時各為500工時；訂單處理2人，驗貨人員各2人，平均每月工資分別為3200元和2500元，有效工時為各350工時。本月處理訂單1000份，其中A公司400份、B公司600份；貨物托盤數為3000個，其中A為1000個、B為2000個；下面分別采用傳統(tǒng)成本計算方法和作業(yè)成本法進行計算，確定A、B兩個服務合同的相關成本費用。
（一）傳統(tǒng)成本計算法
該公司以倉儲空間作為分配服務合同期間費用的基礎。所以各自的成本計算如下：A服務合同的成本=250000÷（19000＋31000）×19000=5×19000=95000元，B服務合同的成本=250000÷（19000＋31000）×31000=5×31000=155000元
（二）作業(yè)成本法
1.建立主要的作業(yè)中心。按合同將設計的作業(yè)進行歸集，整理出完整的作業(yè)鏈條，該公司主要作業(yè)有處理訂單、驗貨、入庫、分類、倉儲、出庫，共六個作業(yè)。
2.確認各資源耗費。資源是企業(yè)提供服務、生產時所發(fā)生的各項成本費用，在物流業(yè)務流程中，企業(yè)根據自身情況采用適當的資源動因，劃分各個資源庫，以便分配成本費用。
3.根據資源動因對各作業(yè)中心分配成本費用。資源與作業(yè)聯系緊密，作業(yè)引起各種資源的耗費，耗費的資源，即成本費用應當由作業(yè)承擔，這就體現了作業(yè)成本法的因果關系。若某一資源的耗費是由單一的作業(yè)引起的，則這部資源耗費直接計入該作業(yè)中，不需要進行分配；若不同的作業(yè)耗費同一資源，這一資源耗費就應當采用適當的方法分配到不同的作業(yè)中。在物流企業(yè)中，經常使用的資源動因有次數、人數、重量、距離等，資源動因是個“量”的概念，比如按公里數收取的運輸費用等。主要資源動因如表2所示。
4.根據作業(yè)動因計算作業(yè)中心成本分配率。資源費用分配給各個作業(yè)中心之后，如何將其繼續(xù)分配給成本計算對象呢？這時應當引入作業(yè)動因，作業(yè)動因是指作業(yè)服務于最終的產品或服務的方式和原因，它揭示了各作業(yè)被耗用的情況。
一、作業(yè)成本法的相關理論
（一）相關概念
作業(yè)是指企業(yè)為了達到其生產經營的目標所進行的與產品相關或對產品有影響的各項具體活動，性質相同的作業(yè)所構成的集合叫做作業(yè)中心。
作業(yè)成本是指產品消耗的作業(yè)所發(fā)生的成本和費用。它把企業(yè)生產經營過程描述為一個為滿足顧客需要而設計的一系列作業(yè)集合（作業(yè)鏈），隨著作業(yè)的推移，在作業(yè)鏈上發(fā)生的費用，就轉移到了最終產品成本上。同時這一過程也伴隨著價值從內部逐步積累最后轉移到顧客（價值鏈）。
成本動因是指導致成本發(fā)生的因素，即成本的誘因。成本動因通常選擇作業(yè)活動耗用資源的計量標準來進行度量，如質量檢查次數、用電度數等，是成本分配的依據。
（二）傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的比較
在作業(yè)成本法下，間接費用和直接費用都是視為產品消耗作業(yè)而付出的代價。對于直接費用，傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的成本計算方法一致。但對于間接費用的分配，則與傳統(tǒng)成本法不同，在作業(yè)成本法下，間接費用的分配對象不再是產品，而是作業(yè)。分配時，首先根據作業(yè)中心對資源的耗費情況將資源耗費的成本分配到作業(yè)中心去；然后將上述分配給作業(yè)中心的成本按照各自的成本動因，根據作業(yè)的耗用數量分配到各產品。作業(yè)成本法下，對于不同的作業(yè)中心，由于成本動因的不同，使得間接費用的分配標準也不同。
二、供電企業(yè)應用作業(yè)成本法的必要性和適用性
（一）必要性分析
供電企業(yè)的生產經營活動按其環(huán)節(jié)可分為輸電、配電和售電等部分。供電企業(yè)的商品是電能，電能的輸送，分配和銷售過程與其他企業(yè)產品的銷售有著完全不同的特點。由于其產品的單一性，供電企業(yè)的成本核算不像一般制造企業(yè)那么復雜。供電企業(yè)的生產成本是指為銷售電能而發(fā)生的各種費用，費用不是由公司根據實際支出任意定的，公司必須嚴格遵守國家電網公司規(guī)定的成本開支范圍和開支標準：購入電力費、輸電費、委托運行維護費、材料費、工資、職工福利費、折舊費、修理費、其他費用來確立。
根據現有成本管理模式得出以下結論：以省公司為單位進行成本核算，省公司以下的分公司按照指標進行簡單的成本記錄，省公司最終匯總的成本要遠遠高于實際支出，成本費用具有很大的控制空間。因此，在供電企業(yè)實行一種較準確的成本計算方法是迫切的。作業(yè)成本法以成本動因來進行控制特點，注定了它非常適合供電企業(yè)的成本控制。
（二）適用性分析
作業(yè)成本法的重要性不僅在于它的具體計算過程而且在于其逆向思維方式，方法是否實用關鍵在于應用這種成本核算方法的時候能否真正地降低成本，提高企業(yè)的管理。鑒于這樣的考慮，作業(yè)成本法這種成本管理的新思維、新理念在供電企業(yè)是可以率先推行、逐步推廣的。原因如下：
1.從作業(yè)成本法產生的根據、背景和應用條件的分析中可以看出，作業(yè)成本法應用的前提條件必須有一個高科技制造環(huán)境。隨著我國電子技術的快速發(fā)展，為供電企業(yè)提供了日益先進的生產技術，其自動化程度越來越高，也帶來了管理觀念和管理技術的巨大變革，基本具備作業(yè)成本法應用的高新技術環(huán)境。
2.供電企業(yè)的現狀適應作業(yè)成本法應用條件中間接費用占全部成本的比例要求。作業(yè)成本法的精髓是其逆向思維的方式。其功能不僅是更精確地計算成本，歸集各類成本，最主要的是能經過分析，找出成本動因，進而加強成本控制。所以只要企業(yè)具有成本控制空間就有應用作業(yè)成本法的可能性。
3.供電企業(yè)的成本具有很大的可控空間。在供電企業(yè)的所有成本中額數最大的是購電費，其次是折舊，控制彈性小的折舊和購電費占了總成本70%以上比例，從表面上看費時費力地應用作業(yè)成本法似乎沒有必要了。其實不然，由于供電企業(yè)成本基數的巨大，包括材料費、修理費、其他費用等可控成本費用對省公司來說是一個非常可觀的數目。在實際中三項可控費用是迫切需要控制的費用。可控費用有很多都是彈性支出：例如材料費根據維護資產及擁有設備數量情況如何標準控制。所以按可控成本的絕對值來說供電企業(yè)應使用作業(yè)成本法。
4.供電企業(yè)的管理當局對傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)提供信息的準確程度不滿意，期望采用一種合理的成本計算方法來降低成本提高效益，為供電企業(yè)決策和控制提供正確有用的會計信息。這種形勢既為作業(yè)成本法提供了必要性，也進一步為作業(yè)成本法提供了生存的土壤。隨著供電企業(yè)完善的內部控制制度的建立，為作業(yè)中心和作業(yè)鏈的有效控制提供了條件。
（三）實施作業(yè)成本法的意義
1.作業(yè)成本法使公司的成本信息更加科學化。公司通過降低管理費用、材料費和修理費等三大費用進行有效的成本控制，使其成本信息更加合理化；通過人力成本控制進行有效的生產成本控制，使利潤信息更加真實。
2.作業(yè)成本法對供電企業(yè)的內部管理和企業(yè)戰(zhàn)略成本管理具有很大意義。在作業(yè)中心的基礎上建立責任中心，甚至進一步采用作業(yè)預算方法和作業(yè)管理法，能夠更有效地實現責任會計目標。作業(yè)成本的核算過程中，成本核算的核心集中在了經營對資源消耗的各個具體環(huán)節(jié)中，從而控制了成本的形成和累積過程。作業(yè)成本法把管理者的注意力引向了資源消耗的原因上，有利于更好地執(zhí)行責任會計制度，改善內部管理；實施作業(yè)成本法突破了傳統(tǒng)管理會計的局限性，體現了先進的戰(zhàn)略成本管理思想。
3.作業(yè)成本法有利于企業(yè)優(yōu)化資源配置和控制。實施作業(yè)成本法有利于通過對資源如何一步一步消耗的過程進行細致而具體的分析和控制，來優(yōu)化作業(yè)鏈、價值鏈和產品種類與生產數量的組合，從而優(yōu)化資源配置，發(fā)揮企業(yè)內部各部門之間、各工藝和生產環(huán)節(jié)之間的協同作用，充分利用資源，實現“一加一大于二”的規(guī)模效益目標，有效地保護國有資產。
三、供電企業(yè)作業(yè)成本法實施模型設計
（一）前期準備工作
公司領導的有力支持是作業(yè)成本法能夠實施的前提，另外財務人員的配合也是不可缺少的。作業(yè)成本計算的資料主要來源于各項會計憑證、計算單，并遵循以下具體實施原則：
1.各項作業(yè)消耗的資源費用數據來源于財務處以及各環(huán)節(jié)成本管理人員。
2.成本動因的相關數據來源于各部門發(fā)生的詳細記錄及財務部門數據報表。
3.對于特殊相關數據，均在充分了解情況的基礎上做了合理的估計。
（二）確認和計量各種資源耗費
供電企業(yè)的資源可進行如下分類：貨幣資源、材料資源、人力資源、動力資源、折舊資源和修理資源。
貨幣資源包括現金和銀行存款；材料資源指那些為維護而耗用的不屬于固定資產的各類材料、工器具、儀表、備品備件，由于技術培訓、勞動安全保護措施、小型技術改造等耗用的材料和管理部門及公共場所通風、照明、維護用料；人力資源即人工成本主要包括支付給職工的工資、獎金、津貼、補貼、社會保險等有關費用；動力資源是耗電能、動能的設備、工具等；折舊資源是固定資產所提取的折舊；修理資源包括本單位以及委托外單位日常固定資產修理費。（三）確定作業(yè)種類
雖然供電企業(yè)的成本具有很大的管理空間，但其核算過程并不復雜。考慮到供電企業(yè)的單一性，可直接設立作業(yè)，通過作業(yè)歸集資源。供電企業(yè)的作業(yè)應按其流程及成本動因的重要性設立為：購電作業(yè)、輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)和折舊。
（四）將資源分配給各個作業(yè)
確定了各個作業(yè)之后，就應將資源費用分配至各個作業(yè)，衡量各個作業(yè)消耗的資源費用。收集費用數據時充分利用企業(yè)原有成本信息系統(tǒng)，有的數據可以直接獲取，有的數據則需要加工處理。這一步工作是繁瑣而重要的。要仔細分析每項費用，小心地歸集進入各個作業(yè)，往往要反復幾次才能最后確定。
（五）確立資源動因，將資源分配到各項作業(yè)
資源動因可按以下方法確定：
1.能直觀地確定為某一特定作業(yè)所消耗的貨幣資源、人力資源、動力資源、折舊等直接計入購電、輸電、配電、售電、調整作業(yè)。如貨幣資源中的購入電力費直接計入購電作業(yè)、輸電費直接計入輸電作業(yè)等。
2.在發(fā)生領域上就可以區(qū)劃為各作業(yè)所耗的資源耗費，則可以直接計入各作業(yè)。如各作業(yè)各自發(fā)生的辦公費、各作業(yè)依照應付工資額核定實際工資費用等貨幣資源，材料支出按發(fā)生的部門計入相關的作業(yè)、折舊按發(fā)生的時段計入相關作業(yè)。
3.從最初消耗上就呈混合耗費形態(tài)的各項資源耗費，則需要選擇合適的量化依據將資源耗費分解分配到各作業(yè)，這個量化依據就是資源動因。如動力費一般按各作業(yè)實用電力度數分配。
（六）把總費用分配到各項作業(yè)，算出各作業(yè)成本
在企業(yè)所有的費用中最難的就是企業(yè)管理費用的分配，因為有時資源動因很難確定。供電企業(yè)不是制造業(yè)，所以存在相同的問題：分配整個企業(yè)的管理費用時很難找到一個量化的指標計算分配，但這并不意味著找到合適的資源動因和分配率不可能，在供電企業(yè)中可以采用以下方法和步驟找到相應的標準分配費用：
1.算出分配率。
=分配率
2.根據分配率向每個作業(yè)分配總費用。
購電作業(yè)（輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)）的成本×分配率=購電作業(yè)（輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)）所需分擔的成本
3.計算每個作業(yè)的總成本。
每個作業(yè)所分擔的管理費用+前些步驟中每個作業(yè)所分擔的資源費用=本作業(yè)的總成本費用
四、推廣實施作業(yè)成本法的難點及對策
關鍵詞：作業(yè)成本法作業(yè)成本管理價值鏈制造費用
20世紀70年代之后，高新技術的蓬勃發(fā)展和廣泛應用，為作業(yè)成本計算（Activity-BasedCost，ABC）和作業(yè)管理（Activity-BasedCostingManagement，ABCM）的出現奠定了基礎。隨著全球經濟一體化的發(fā)展，企業(yè)要想保持并增強競爭優(yōu)勢，必須擁有一個有效的成本系統(tǒng)，支持幫助管理者尋求途徑以改善企業(yè)經營效率，提高競爭力。而作業(yè)成本計算和作業(yè)成本管理為我們提供了一個有效地、能為企業(yè)產品定價、生產決策、市場定位以及成本控制決策等提供準確成本信息的成本系統(tǒng)。作業(yè)成本計算是認識價值鏈的基礎，而作業(yè)成本管理能夠改造和優(yōu)化企業(yè)價值鏈。
作業(yè)成本法
作業(yè)成本法產生背景
作業(yè)成本法又叫作業(yè)成本計算法或作業(yè)量基準成本計算方法，是以作業(yè)（activity）為核心，確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產品或服務）的一種成本計算方法。它最早是由美國哈佛大學教授KaplanR.S和Robin-Cooper提出來的。1988年，他們在《哈佛商業(yè)評論》第五期發(fā)表《正確計量成本才能作出正確決策》的論文中，詳細闡述了有關作業(yè)成本法的原理。
近一二十年來，在電子技術革命的基礎上產生了高度自動化的先進制造企業(yè)，帶來了管理觀念和管理技術的巨大變革，適時制（JIT）采購與制造系統(tǒng)，以及與其密切相關的零庫存、單元制造、全面質量管理等嶄新的管理觀念與技術應運而生。高度自動化的先進制造企業(yè)，能夠及時滿足客戶多樣化，小批量的商品需求，快速地、高質量地生產出多品種少批量的產品。在這種嶄新的制造環(huán)境下，企業(yè)傳統(tǒng)采購與制造過程將發(fā)生深刻的變化。相應地，原來為傳統(tǒng)采購與制造乃至企業(yè)決策服務的產品成本計量與控制、會計決策、業(yè)績評價等會計理論和方法也將發(fā)生相應變革。作業(yè)導致制造費用的發(fā)生。如果對所有的間接計入成本，不管導致其產生的因素性質如何，而一律采用原來的與生產業(yè)務量有關的成本動因來分配（如以工時、機時為基礎的成本分攤方法），勢必會歪曲成本信息的真實性，不能正確反映產品的消耗，從而不能正確核算企業(yè)自動化的效益，不能為企業(yè)決策和控制提供正確有用的會計信息。其最終后果是企業(yè)總體獲利水平下降。因此，在這種情況下需要引進作業(yè)成本分配方法。
作業(yè)成本法的理論基礎
作業(yè)成本法是一種以“成本驅動因素”理論為基本依據，根據產品生產或企業(yè)經營過程中發(fā)生和形成的產品與作業(yè)、作業(yè)鏈和價值鏈的關系，對成本發(fā)生的動因加以分析，選擇“作業(yè)”為成本計算對象，歸集和分配生產經營費用的一種成本核算方式。
作業(yè)成本計算是一個以作業(yè)為基礎的管理信息系統(tǒng)。它以作業(yè)為中心，其成本可分為四個層次：第一層次是產品單位成本。即與生產單位產品有關的直接耗費，包括原材料、直接人工等。該層次的作業(yè)成本與產量成正比例關系。第二層次是生產批次成本。即與生產批次和包裝批次有關的資源耗費，包括生產某批次所需要的生產準備成本、清潔成本、質量成本等。該層次的作業(yè)成本取決于生產批次的多少。第三層次是產品維持成本。即與產品種類有關的資源耗費，包括獲得某類產品的生產許可、包裝設計等方面的成本。該層次的作業(yè)成本取決于產品的范圍及復雜程度。第四層次是工廠級成本。即與維持作業(yè)生產能力有關的資源耗費，包括折舊、安全檢查成本、保險等，該層次的作業(yè)成本取決于組織規(guī)模和結構。
作業(yè)成本法對傳統(tǒng)會計成本觀的突破
作業(yè)成本計算與傳統(tǒng)成本計算不同的是，分配基礎（成本動因）不僅發(fā)生了量變，而且發(fā)生了質變，它不再局限于傳統(tǒng)成本計算所采用的單一數量分配基準，而是采用多元分配基準；它不再局限于多元分配基準，而且集財務變量與非財務變量于一體，并且特別強調非財務變量（產品的零部件數量、調整準備次數、運輸距離、質量檢測時間等）。歸根到底，它是采用多種標準分配間接費用，是對不同的作業(yè)中心采用不同的作業(yè)動因來分配間接費用。而傳統(tǒng)的成本計算只采用單一的標準進行制造費用的分配，無法正確反映不同產品生產中不同技術因素對費用產生的不同影響。作業(yè)成本法將直接費用和間接費用都視為產品消耗作業(yè)所付出的代價同等對待。對直接費用的確認和分配，與傳統(tǒng)成本計算方法并無差別；對間接費用的分配則依據作業(yè)成本動因，采用多樣化的分配標準，由于提高了與產品實際消耗費用的相關性，使成本的可歸屬性大大提高，能使作業(yè)成本會計提供“相對準確”的產品成本信息。
作業(yè)成本管理
作業(yè)成本管理的基本思想
作業(yè)成本計算的意義并非簡單意義上的會計計算。ABC以“作業(yè)”為中心的管理思想，現在已從成本的確認、計量方面轉移到企業(yè)管理的諸多方面，一個新的現代企業(yè)管理思想——作業(yè)成本管理正在形成。作業(yè)成本管理（ABCM）就是利用作業(yè)成本計算所提供的信息，將成本管理的起點和核心由“商品”轉移到“作業(yè)”層次的一種管理方法。ABCM的基本思想是：企業(yè)是一個為最終滿足顧客需求、實現投資者報酬價值最大化而運行的一系列有密切聯系的作業(yè)的集合體，企業(yè)生產商品或提供勞務消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，而資源消耗的同時又是價值的積累過程，即價值從一個作業(yè)轉移到下一個作業(yè)，最后全部累積到最終的商品或勞務上，最終商品或勞務既是全部作業(yè)的集合，也是全部價值的集合。因此，作業(yè)鏈同時又表現為價值鏈。從購買商品或接受勞務的顧客那里收回的價值，形成企業(yè)實現的收入，收入補償完成各有關作業(yè)所消耗資源價值總和后的差額，即為企業(yè)利潤，但實際上不是所有企業(yè)都能增加轉移給顧客的價值，為企業(yè)帶來利潤，ABCM要求成本管理深入到每一作業(yè)，盡可能消除不能創(chuàng)造價值的作業(yè)，防止資源的浪費，最大限度地提高從顧客那里回收的價值，以實現預定的經營目標。從成本管理的角度說，作業(yè)成本管理把著眼點放在成本發(fā)生的前因后果上，通過對所有作業(yè)活動進行跟蹤動態(tài)反映，可以很好地發(fā)揮決策、計劃和控制作用，以促進作業(yè)管理的不斷提高。
作業(yè)成本管理的基本方法
價值鏈分析是作業(yè)成本管理的基本方法。ABCM將成本看作“增值作業(yè)”和“不增值作業(yè)”的函數，并以“顧客價值”作為衡量增值與否的最高標準。這樣，一方面，將顧客的需求與企業(yè)的作業(yè)發(fā)生、資源的消耗、成本的形成等聯系起來；另一方面，通過顧客價值將企業(yè)的收入與顧客的需求聯系起來。從而有利于從作業(yè)的角度權衡成本和顧客價值，保證企業(yè)經營決策與企業(yè)價值最大化目標一致。這實際上是價值鏈分析方法在經營管理中的實際應用。價值鏈分析作為ABCM的基本方法，其主要作用在于：一是找出無效和低效的作業(yè)，為持續(xù)降低商品成本，提高企業(yè)競爭能力提供途徑；二是協調組織企業(yè)內部的各種作業(yè)，使各種作業(yè)之間環(huán)環(huán)相扣，形成較為理想的“作業(yè)鏈”，以保證每項必要作業(yè)都以最高效率完成，保證企業(yè)的競爭優(yōu)勢，進而為揚長避短、改善成本構成和提高作業(yè)的質量及效率指明方向。
ABCM與傳統(tǒng)成本管理的顯著區(qū)別，在于將企業(yè)視作為滿足顧客需要而設計的一系列作業(yè)的集合體，企業(yè)商品凝聚了在各個作業(yè)上形成而最終轉移給顧客的價值，作業(yè)鏈同時表現為價值鏈。從而將成本管理的著眼點與重點從傳統(tǒng)的“商品”轉移到了“作業(yè)”，以作業(yè)為成本分配對象，這樣不僅能夠合理地分配各種制造費用，提供較為客觀的成本信息，而且能夠通過作業(yè)分析、追根溯源，不斷改進作業(yè)方式，合理地進行資源配置，實現持續(xù)降低成本的目標。因此，ABCM能夠很好地適應高新經濟技術環(huán)境對成本管理的客觀要求。
作業(yè)成本管理的步驟
作業(yè)成本管理按作業(yè)分析、成本動因分析、業(yè)績計算三步驟循環(huán)進行。ABCM的設計與運行必須考慮這三方面的要求，并按次序組織銜接，循環(huán)進行。
作業(yè)分析：主要內容包括辨別并力求擺脫不必要或不增值的作業(yè)；對必要作業(yè)按成本高低進行排序、選擇排列前面的作業(yè)做重點分析；將本企業(yè)的作業(yè)與同行先進水平的作業(yè)進行比較，以判斷某項作業(yè)或企業(yè)整體作業(yè)鏈是否有效，尋求改善的機會。
成本動因分析：成本動因，指的是解釋發(fā)生成本的作業(yè)的特性的計量指標，反映作業(yè)所耗用的成本或其他作業(yè)所耗用的作業(yè)量。成本動因即構成成本結構的決定性因素。成本動因可分為三類：交易性成本動因、延續(xù)性成本動因和精確性成本動因。交易性成本動因計量作業(yè)發(fā)生的頻率；延續(xù)性成本動因反映完成某一作業(yè)所需要的時間；精確性成本動因直接計算每次執(zhí)行每項作業(yè)所消耗資源的成本。成本動因分析的目的，就是通過對各類不增值作業(yè)根源的探索，力求擺脫無效或低效的成本動因。
業(yè)績計算：在作業(yè)分析和成本動因分析的基礎上，建立相應的業(yè)績計算體系，以便對ABCM的執(zhí)行效果進行考核和評價。對作業(yè)成本實施過程中發(fā)現的問題采取相應措施，實現持續(xù)的效果改進，重塑企業(yè)生產經營流程，消除不增值作業(yè)，提高增值作業(yè)運行效率，通過這種ABCM績效信息反饋，重新進行下一循環(huán)的更高層的作業(yè)分析和成本動因分析。
作業(yè)成本法和作業(yè)成本管理在我國的發(fā)展前景
作業(yè)成本管理的逐步應用和推廣為企業(yè)帶來了巨大的變革。目前許多國際性的大型制造和IT企業(yè)都已實施了作業(yè)成本管理，中國的一些領先型制造企業(yè)等也在嘗試開展作業(yè)成本管理，作業(yè)精簡和效能提高的作用十分明顯。
當然作業(yè)成本法產生于經濟發(fā)達的西方國家，它所賴以存在的環(huán)境與我國企業(yè)所面臨的環(huán)境大不一樣，所以，目前，在我國企業(yè)全面推行作業(yè)成本管理時機還不成熟，受到一定環(huán)境的制約和影響。當前只是在個別自動化程度較高，管理較好的企業(yè)進行嘗試。但是，作業(yè)管理是基于作業(yè)成本計算法發(fā)展起來的一種管理思想，所以，運用ABC、ABCM不一定要局限在形式上，可被運用于產品設計、定價、顧客獲利能力分析、質量管理等諸多方面。同時，盡管作業(yè)成本計算法和作業(yè)管理形成于高新技術生產制造系統(tǒng)，但作為一種先進的管理思想，它們并不排斥一般企業(yè)；相反，它會帶動整個企業(yè)管理思維的變革，促進企業(yè)生產經營環(huán)境的轉變。隨著我國各種條件的逐步成熟，企業(yè)引進作業(yè)成本管理將是必然的結果，它必定會給企業(yè)帶來更大的效率。
參考資料：
1.余緒纓.管理會計學[M].北京：中國人民大學出版社，1999
2.孟焰.西方現代管理會計的發(fā)展及對我國的啟示[M].北京：經濟科學出版社，1997
