時間：2023-07-10 16:29:30
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（一）成品油銷售企業資產管理的特征
在整個國內石油行業上下游一體化的產業鏈條中，成品油銷售企業處于石油勘探開發、煉化、成品油銷售整個產業鏈的末端，是實現整個行業價值的關鍵所在，是實現成品油收益的最終環節。成品油銷售企業的資產主要表現為以成品油倉儲庫、加油站零售終端等為載體的資產組合，具有空間位置分布廣、管理使用層級多、種類繁多、更新替換頻繁，不同資產更新周期不同步等分散性特征。
在成品油銷售企業的資產管理實踐中，由于管理理念、管理制度和管理工具的缺失，資產管理主要存在以下問題：
第一，資產管理偏重于價值管理，資產實物管理與價值管理脫節，對資產新增到退出各環節監管不到位，造成資產信息缺失，資產動態未及時更新，資產賬實不符；租入資產、低值耐耗品等資產管理由于未建立配套的實物管理規范使得其在實物管理上存在缺位，賬外資產的存在使得資產毀損流失游離于監管之外，極易觸發道德風險。
第二，資產使用和管理脫節，資產使用效率不高，資產達不到最大效能。管理職責不明確，資產管理、使用、鑒定、維修等部門職責劃分不清晰，人員職責不明確，部門間缺乏有效溝通，資產管理缺乏主觀能動性。比如資產購建部門與財務部門溝通不順暢，造成新增資產轉資不及時、不準確；資產使用部門、運營管理部門與財務部門溝通不順暢，資產調撥處置相關處理不及時；運營管理部門、維修管理部門與財務部門之間溝通不順暢，導致資產不能得到及時維修，維修預算資金不能及時到位等，出現資產帶病運行的情況；閑置資產信息缺乏有效披露平臺，資產需求單位更傾向于購建新的資產而不會選擇資產調撥。
第三，信息傳遞不順暢、信息化手段滯后，各職能部門根據自身管理職能開發信息系統，缺乏部門間整體協調，資產購建價值鏈上同時存在多個系統，不但未能大幅提升管理效率，反而增加了員工的工作量，多系統間的協同及員工培訓等大幅增加了管理成本。
第四，固定資產后續支出缺乏科學的統籌規劃，后續支出的決策者和執行者缺乏全局觀念，由于未受績效及決策考核約束，加之管理跨度大、現場勘察困難以及出于安全風險防控考慮，更傾向于采取寬松的成本控制政策，節約成本一般不會作為首要的考慮因素。
（二）成品油銷售企業固定資產后續支出的特點
固定資產的后續支出，是指固定資產在使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等。成品油銷售企業固定資產后續支出主要包括對存量固定資產的改造、改擴建、維修維護等。
此外，由于成品油銷售企業實行嚴格的全口徑預算管理模式，資本性支出納入投資計劃管理，收益性支出納入費用預算管理。企業自身管理缺乏規范和有效銜接，出于資本性支出計劃整體平衡的需要，很多規模較小，無法落實下達投資計劃項目存在資本性支出費用化風險。這種情況下，資產運營單位一方面受到嚴格的資本性支出投資計劃的嚴格限制，另一方面面臨著生產經營及安全風險防控的現實要求，?魍車陌肴斯せ?的改造維修項目管理模式造成資本性支出預算與現實需要存在不匹配，此時，由于資本性支出更為嚴格的預算控制，執行者就有了將原本屬于資本性支出的支出項目劃分為收益性支出的沖動。
二、資本性支出與收益性支出劃分的理論探討
根據《企業會計準則第四號―固定資產》第六條和《企業會計準則第四號―固定資產》應用指南的規定，固定資產的更新改造、裝修修理等后續支出，與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業或該固定資產的成本能可靠的計量，如延長了固定資產的使用壽命，或者使產品質量實質性提高、產品成本實質性降低，則應當將后續支出資本化計入固定資產成本，如有被替換的部分，應扣除其賬面價值。不滿足上述規定的后續支出，應當將后續支出費用化在發生時計入當期損益。
對于固定資產的后續支出，稅務上與會計處理上并不一致，而是存在一些差異。《企業所得稅稅前扣除辦法》（國稅發〔2000〕084號）第三十一條規定，納稅人的固定資產修理支出可在發生當期直接扣除。納稅人的固定資產改良支出，如有關固定資產尚未提足折舊，可增加固定資產價值；如有關固定資產已提足折舊，可作為遞延費用，在不短于5年的期間內平均攤銷。
符合下列條件之一的固定資產修理，應視為固定資產改良支出：
“（一）發生的修理支出達到固定資產原值20%以上； （二）經過修理后有關資產的經濟使用壽命延長二年以上； （三）經過修理后的固定資產被用于新的或不同的用途”。
新實施的企業所得稅法，將固定資產的后續支出分為費用化的一般修理支出和資本化的支出，其中資本化的支出又分為固定資產的改建支出及大修理支出。
新稅法將不動產的資本化后續支出視為改建支出，將動產的資本化后續支出視為大修理支出，均作為長期待攤費用，按照規定攤銷準予稅前扣除。
《中華人民共和國企業所得稅法》第十三條規定，在計算應納稅所得額時，企業發生的下列支出，作為長期待攤費用，按照規定攤銷的，準予扣除：
“（一）已足額提取折舊的固定資產的改建支出； （二）租入固定資產的改建支出； （三）固定資產的大修理支出； （四）其他應當作為長期待攤費用的支出”。
對于第（一）項和第（二）項所稱固定資產的改建支出，《企業所得稅法實施條例》第六十八條明確指出，“是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發生的支出”，顯然這是指不動產的改建支出。該條同時規定，對于已經足額提取折舊的不動產固定資產的改建支出，按照固定資產預計尚可使用年限攤銷；對于租入不動產固定資產的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期攤銷；對于其他不動產固定資產的改建支出，延長固定資產使用年限的，應當適當延長折舊年限，并相應調整計算折舊。需要注意的是，對于不屬于足額提取折舊的不動產和租入的不動產的資本化后續支出，不作為長期待攤費用，按照實施條例第五十八條規定，要計入資產的計稅基礎，按調整后的計稅基礎計算折舊稅前扣除。
三、資本性支出與收益性支出劃分的實踐探索
在成品油銷售企業的資產管理實踐中，固定資產資本性支出預算受到投資計劃的剛性控制，后續支出決策者不受效益考核約束，加之管理跨度大、現場勘察困難、安全風險防控等因素，成本控制和準確劃分后續支出類型成為次要考慮因素，資本性支出費用化形成賬外資產成為可能。不僅為企業帶來內部資產管理問題，同時增加了企業稅務風險。為有效解決成品油銷售企業固定資產后續支出中資本性支出與收益性支出劃分不準確的管理難題，根本途徑是從固定資產管理特點及存在的問題著手，建立一套完整的資產管理理念與體系，強化基礎管理，借助系統工具，運用條碼技術，強化約束激勵機制，同時建立符合企業自身特征的后續支出定性與定量標準。
（一）強化固定資產基礎管理
從資產購建、資產轉資、資產調撥、資產改造維修、資產處置的資產全生命周期動態跟蹤管理，建立定期與不定期資產盤點制度，保證資產增加及時入賬、資產要素信息完整準確、資產狀態及時更新、資產賬實相符。強化資產購建部門、資產運營管理部門與財務部門的銜接配合，及時準確維護資產增減變動及狀態變更等動態信息，有效推進資產基礎工作，為其他各項資產管理奠定堅實基礎。
（二）打造資產管理信息系統
建立貼合實際、功能齊全、操作簡易、界面友好的項目管理（含固定資產后續支出項目）與資產管理一體化信息共享平臺。通過現代化的信息系統工具，及時掌握資產總體狀況、資產明細等信息，準確記錄資產名稱、規格型號、使用單位、增加日期、保管責任人等要素信息，及?r反映資產改造維修、閑置、待報廢、待處置等信息。通過將資產卡片信息電子化，實現對資產要素信息和狀態信息實時監控。
（三）借助資產編碼與條碼技術
充分利用條碼識別技術，為每項資產建立唯一的資產條碼標簽，粘貼在固定資產明顯位置，通過條碼掃描工具實現資產盤點信息采集操作，系統自動比對資產臺賬信息與盤點采集的資產信息，實現資產盤點信息化。通過條碼技術的應用，為每項資產建立一個資產身份證，成為其他各項資產管理工作的信息識別基礎。
（四）建立有效的約束激勵機制
建立有效的管理約束與激勵機制，將資產管理及決策事項納入績效考核，嚴格開展項目后評價工作，將項目后續支出實施前后相關指標客觀比對，獎優罰劣，激勵相容，有效提升各級資產管理人員的責任感和工作積極性。
（五）制定固定資產后續支出劃分標準
首先，將成品油庫、加油站固定資產按設施設備及位置分區分類，如將加油站房屋建筑物、加油棚、罐區基礎、地坪場地、圍墻、供配電系統等劃分為設施類資產，將加油機、加氣機、油罐、輸油管線、發電機機組、油氣回收系統、液位儀、站級管理系統、視頻監控系統等劃分為設備類資產。
其次，針對不同資產制定不同構成部件的維修改造管理標準。特殊資產制定計量單位和費用支出雙重上限標準，如地坪場地設定面積標準和維修支出雙重標準，資產后續支出發生時套用對應標準，超過相應標準之一的，劃分為資本性支出并履行相關報批手續，未超過相應標準的劃分為收益性支出。
此外，在資產管理上應當按照成本效益原則，依據不同資產管理風險，抓大放小，一類一策，關注重點風險領域。在后續支出項目管理上，應當加強規范管理，有效防范管理風險，在避免預算松弛風險、平衡管理成本前提下，對于不具有計劃性、隨機發生的設備設施資本性支出項目，可嘗試建立資本性支出項目計劃池制度，疏堵結合，適度放權，解決必要的資本性支出項目無計劃預算可用的困局。對于后續支出劃分標準，應當按照稅法和企業會計準則相關規定，結合企業實際，建立企業自身標準，為資本性支出與收益性支出的劃分提供更為清晰的參照標準。
摘要：本文在對我國國有企業現行固定資產界定進行分析思考的基礎上，首先針對所存在的問題，提出按新準則要求對固定資產進行初始計量，對有關固定資產的資本性支出和收益性支出進行了明確劃分，并且細化了國有企業固定資產信息披露的內容。
關鍵詞：國有企業；固定資產；會計核算
國有企業會計制度作為國有企業資源配置、產權制度變革中的一種信息產生和傳導機制，無疑應和整個社會變革中其他經濟制度變遷相協調，應與國企的改革發展進程相適應。否則，會計信息失真、質量不高，不僅不能真實完整地反映企業財務狀況和經營成果，而且由此產生的“會計信息危機”，將影響鐵路資本市場的健康發展。財政部新頒布的企業會計準則，自2007年1月1日起在上市公司范圍內執行，同時也鼓勵其他企業先行實施。實行企業會計準則是我國會計制度改革的要求，國有執行新會計準則也是未來的必然選擇。本文在對我國國有企業現行固定資產界定進行分析思考的基礎上，分析了國有企業固定資產的核算模式。
1我國國有企業現行固定資產的界定
目前國有企業是按照《企業財務制度》的標準確認其固定資產的。對固定資產的定義，我國新會計準則規定：固定資產是指使用年限在一年以上，單位價值在2000元及以上(另有特殊規定的除外)，在使用過程中保持原有物質形態的資產。同時，現行國有企業會計制度及固定資產管理辦法中，對固定資產的確認特殊規定如下：(1)下列資產不論價值大小，均作為固定資產：永久性房屋、建筑物等；陳舊可用的生產設備與設施等；按固定資產管理的互換配件、生產產品、辦公用品、輔助材料等；清產核資時評估計價進賬的土地。(2)下列財產不論價值大小，均不作為固定資產：臨時性房屋建筑物，如臨時搭蓋的廁所、工具棚、崗亭、茶水鍋爐房、簡易人行道、圍欄、宣傳廊、光榮榜、慶祝用牌坊等；容易損壞、更換頻繁的生產工具與產品等。
2國有企業固定資產的會計核算分析
固定資產賬面價值的大小，在很大程度上體現了一個企業的生產能力規模，在反映企業財務狀況時極為重要。隨著我國市場經濟的不斷發展，為了使國有企業資源得到最有效的配置和利用，選擇一種既符合我國財務管理和會計核算的要求，又能起到促進國有企業經濟發展的固定資產計價方法，已經成為國有企業目前巫待解決的一個重要課題。
2.1國有企業固定資產的計量
固定資產的計量主要解決固定資產的初始入賬問題，是指固定資產的取得成本。正確確定企業取得的固定資產的成本是一項重要的工作，是企業進行固定資產折舊、固定資產減值、固定資產處置等工作的基礎。固定資產采用原始成本計量，這是國際通行的作法。我國也是如此。根據會計可比性原則的要求，同時考慮到我國統一會計制度及固定資產準則中對固定資產初始計量的相關規定已經比較詳細，計量法比較合理，其原值也要真實、確切的多。因此，國有企業在固定資產初始計量方面應當按照國家統一會計制度和《企業會計準則-固定資產》的規定執行，做到標準規范、口徑統一、相互可比。根據《企業會計準則-固定資產》的規定，固定資產應當按照取得時的實際成本記賬。固定資產的實際成本是指企業為取得該資產并使之達到可使用狀態前所發生的一切合理的、必要的支出。企業應開設“固定資產”賬戶反映固定資產原始價值的增減變動，同時為了反映企業固定資產的價值損耗情況，開設“累計折舊”賬戶反映企業固定資產己損耗的價值。同時當前國有企業固定資產購置資金可分兩塊,一部分由單位內部產生,主要按一定比例從支出中提取,還有少量的固定資產報廢變賣收入;另一部分是國家財政撥入。對于前一部分,實際上并沒有或很少涉及現金的流入,而且期末會計報表反映的修購基金結余數往往是沒有對等的現金保證的。因此,對按比例提取的購置資金,可通過設置累計折舊科目核算,根據不同資產的使用年限和殘值率,按單個資產提取折舊。期末,累計折舊作為固定資產的被減項列示在資產方的固定資產項下,以反映資產隨耗用而轉移的時間價值。對國家財政專項撥款,仍保留在購置資金核算,收到銀行存款時,作為購置資金增加,待固定資產購買入庫時,將購置資金基金轉入固定基金,同時增加固定資產和減少銀行存款。這樣,在財務報表上不僅反映了固定資產的原值、列示了已提取折舊、凈值,還能準確反映國家對企業固定資產的投入。
2.2國有企業固定資產的后續支出
企業的固定資產投入使用后，為了適應新技術發展的需要，或者為維護或提高固定資產的使用效能，往往需要對現有固定資產進行維護、改建、擴建或者改良，即發生對固定資產的后續支出。固定資產的后續支出分為資本性支出和收益性支出。正確區分固定資產資本性支出和收益性支出，對合理確定企業當期收益和真實反映企業財務狀況，具有十分重要的意義。如果把資本性支出按照收益性支出處理了，則會多計費用少計資產價值，導致當期收益降低以及資產價值偏低，造成國家稅收減少;相反，如果把收益性支出按照資本性支出處理了，則會少計費而多計資產價值，導致當期收益和資產價值虛增。兩類支出的混淆還會造成企業財務信息質量下降，資產價值不實，資產管理混亂，容易出現國有或集體資產的流失。因而，在理論上要澄清資本性支出和收益性支出的概念，實務中要嚴格區分兩類不同性質的支出。
2.2.1屬于資本性支出的賬務處理
在對固定資產發生可資本化的后續支出時，企業應將固定資產的原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷，將固定資產的賬面價值轉入在建工程。固定資產發生的可資本化的后續支出，通過“在建工程”科目核算。在固定資產發生的后續支出完工并達到預定可使用狀態時，應在后續支出資本化后的固定資產賬面價值不超過其可收回金額的范圍內，從“在建工程”科目轉讓固定資產。固定資產轉入在建工程時的會計分錄為：
借:在建工程-累計折舊
貸:固定資產
固定資產后續支出發生時的會計分錄為:
借:在建工程
貸:銀行借款
在固定資產發生的后續支出完工并達到預定可使用狀態時的會計分錄為:
借:固定資產
貸:在建工程
2.2.2屬于收益性支出的賬務處理
一般情況下，固定資產投入使用之后，由于固定資產磨損、各組成部分耐用程度不同，可能導致固定資產的局部損壞，為了維護固定資產的正常運轉和使用，充分發揮其使用效能，企業將對固定資產進行必要的維護。發生固定資產維護支出只是確保固定資產的正常工作狀況，它并不導致固定資產性能的改變或固定資產未來經濟利益的增加。因此，應在發生時一次性直接計入當期費用，不再通過預提或者待攤的方式進行核算。如對生產用機器設備進行修理發生后續支出時的會計分錄為:
借:制造費用
貸:原材料
應交稅金-應交增值稅(進項稅額轉出)、應付工資等
2.3國有企業固定資產的會計披露
固定資產價值的變動，使用年限的延長與縮短，對國有企業的經營績效有顯著的影響。因此，國有企業必須重視對固定資產的披露：一方面是由于固定資產在國有企業生產經營中的重要性決定的，固定資產披露不僅需要關注其所反映的企業的財務狀況，還要關注其所影響的經營成果；另一方面，從保護投資者利益的角度出發，披露的信息也應全面。企業外部投資者、社會中介機構及監督管理部門需要了解企業固定資產的有關信息。在我國國有企業當前會計報表中，與固定資產信息披露有關的報表主要包括固定資產表、固定資產無償調撥明細表、更新改造支出表。但其對固定資產的信息披露極為簡單，僅有固定資產原值和累計折舊兩項，而且在附注中基本沒有相應的披露，這種披露機制與固定資產的重要程度不大相稱。基于會計核算的相關性原則、重要性原則以及成本效益原則，借鑒國際會計準則與慣例，財政部在《企業會計準則—固定資產》中對企業在財務會計報表中應當披露的有關固定資產的信息作出了明確的規定，以反映固定資產的全面狀況。新準則規定，固定資產的披露應包括所有有關固定資產的信息。和原來的國有企業行業會計制度相比，新會計準則增加了披露固定資產減值的內容，而準則在此基礎上增加了很多披露的內容，包括披露企業制訂的固定資產的標準、分類、計價方法、使用壽命等內容，以及固定資產調節項目的金額，對固定資產所有權的限制及其金額，暫時閑置的固定資產、提足折舊而繼續使用的和已經退廢準備處置的固定資產賬面價值等方面的信息。
2.4實行固定資產微機化核算管理
隨著經營規模的擴大和機械化程度的不斷提高，國有企業的固定資產將會越來越多，在企業全部資產中的比重將會不斷增加。因此，正確、及時地進行固定資產的核算，管好、用好固定資產，充分挖掘潛力，不斷提高固定資產的使用效能，不僅是國有企業經營管理工作的重要任務之一，也是國有企業會計核算和財務管理工作的重點。
隨著計算機的普及,為國有企業提高固定資產的管理水平提供了十分有利的條件。利用計算機能大大地提高管理的效率和管理質量,通過建立計算機網絡管理系統,把各責任中心的終端鏈接起來,實現資源共享,信息互通,使國有企業的管理者對全院的固定資產的分布、使用情況一目了然,從而為醫院的管理、發展規劃、決策提供有效的依據,同時也避免了國有企業固定資產的重復購置,實現資產共享,合理調配、有效的使用固定資產,還可以為有關方面提供及時準確的信息,利于成本核算。
參考文獻：
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[3]中華人民共和國財政部制定．企業會計準則2006[M]．北京：經濟科學出版社，2006．
(一)環境成本核算是企業環境管理的需要隨著社會經濟發展，企業環境活動增多，政府和社會公眾對環境質量的要求日益提高，政府環境立法對企業的約束力也越來越強。由于環境資源日益稀缺，其價值及消耗成本必然上升，從對企業自身盈利目標的影響來看，環境問題使企業成本增加，企業要為現期環境活動承擔的責任更重，環境風險及環境成本的發生對財務的影響也必將增強。為此，需要實施科學環境管理，加強環境成本控制。
環境成本管理必須建立在掌握全面、可靠的環境成本信息基礎上。將相關的環境成本信息納入到企業會計信息系統，有助于企業從相關經濟指標中全面了解其環境成本與績效。分析環境成本中哪些是不良環境行為導致的，哪些是生產經營中低效使用資源、排污排廢等導致的，哪些是必要的、合理的支出，從而促進企業完善環境管理，挖掘內部潛力，有效利用環境資源，合理控制環境成本，降低環境資源利用成本，提高應對未來環境風險能力，獲得綠色比較優勢和收益，實現持續發展。
(二)環境成本核算滿足相關利益者經濟決策的需要環境成本核算是以社會環境資源的保護和耗費為中心展開的。基于利益相關者的視角，不僅企業管理者進行環境管理需要環境成本的信息，外部會計信息使用者決策也需要環境成本信息。隨著環境問題對企業影響的不斷增強，越來越多的企業利益相關者更期望其具有良好的環境意識并主動承擔環境責任，合理管理環境支出。在環保需求提高的經濟社會，利益相關者迫切需要企業將環境成本納入會計核算體系，加以確認、計量、記錄、報告及分析，提供利益相關者決策需要的相關環境成本信息，以便采取有效的措施保護自身利益。
(三)環境成本核算為綠色GDP的推行奠定基礎我國國家環保總局和國家統計局自2004年啟動“全國試點省市綠色國民經濟核算和環境污染經濟損失評估調查”項目，完成了“綠色GDP”項目中的一部分一環境污染損失調查的工作。從調查結果看，綠色"GDP核算”存在很多技術上的困難，“環境損失”、“資源損失”等資料搜集、統計難度大。綠色GDP核算難以實現的重要原因是缺少基礎數據支持。所以為促進綠色GDP的實施，應當在企業實行綠色會計，將環境成本核算納入會計信息系統中。
二、環境成本核算賬戶設計
(一)資本性支出賬戶“環境支出――資本性支出”賬戶，用來核算企業長期環境資產及長期環境待攤費用支出。按照會計核算的一般確認原則，企業發生的支出應當區分資本支出和收益支出。資本化環境支出最終應確認為環境資產(包括環境固定資產、環境無形資產)和長期環境待攤費用。所以，還需要在“環境支出――資本性支出”賬戶下設計固定資產、無形資產和長期待攤費用三個明細賬戶。該賬戶借方登記為購建長期環境資產及長期待攤費用所發生的成本，貸方登記結轉的達到預定用途的環境長期資產成本以及月末轉入“長期待攤費用”賬戶的金額，該賬戶借方累計發生額反映一定時期企業長期環境資產投資總額及長期環境待攤費用金額。期末借方余額反映企業正在進行的長期環境資產項目的支出。企業發生的環境支出滿足資本化條件的，借記“環境支出――資本性支出(固定資產、無形資產或長期待攤費用)”，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”、“原材料”等。滿足資本化條件的環境成本，用于長期環境資產，環境資產達到預定用途形成環境固定資產、無形資產，分別借記“環境資產――固定資產”、“環境資產――無形資產”，貸記“環境支出――資本性支出(固定資產)”、“環境支出――資本性支出(無形資產)”；發生的待攤期在一年以上的環境費用支出，借記“長期待攤費用”，貸記“環境支出――資本性支出(長期待攤費用)”。
(二)成本性支出賬戶“環境支出――產品成本性支出”賬戶核算企業在生產產品過程中發生的應當由產品生產成本負擔的環境成本。該賬戶借方登記發生產品成本負擔的環境支出，貸方登記轉入產品生產成本的金額。該賬戶的借方累計發生額反映應由產品負擔的環境成本總額。計入產品成本的環境成本，關鍵是“環境支出――產品成本性支出”賬戶歸集的環境成本結轉到“生成成本”賬戶時間的確定，如定期月末結轉，結轉后一般沒有余額。
【關鍵詞】戰略導向；全面預算管理；平衡記分卡
全面預算體系已廣泛應用于國內外企業，但它畢竟是傳統意義上的全面預算體系。隨著戰略管理時代的到來，企業管理對預算管控要求不斷提高，促使我們從戰略管理的視角思考全面預算管理。戰略導向的全面預算管理是建立在企業戰略的目標基礎之上，以企業的戰略為導向和依據，是企業戰略在財務管理上的分解和具體化。
電網企業資本性投資規模大，為了做好供電服務，支持地方經濟發展，每年要投入巨額資金進行電網建設與改造，做好資本性投入規劃，支撐公司的戰略發展，是戰略導向全面預算管理的重要內容。但一直以來，對于如何在總體的資本性投資規模控制范圍內，圍繞企業的戰略目標進行預算分解，公司并沒有很成熟的、成體系的方式。
因此本文以此為切入點，重點探討研究在戰略導向的全面預算管理下，進行科學合理的資本性目標分解，以總規模為控制，充分考投入產出、安全生產、保障供電、提升服務，促進公司和電網按照戰略規劃協調、可持續發展，實現綜合經營績效最優。
一、理論基礎與依據
(一)戰略導向預算管理
戰略目標指導預算管理工作，預算目標體現戰略目標，是戰略目標的具體化，是戰略目標的階段性體現。在上述思路中，主要的難點在于如何將戰略目標進行細化，進而確定合理、可行的預算指標體系。由Robert S.Kaplan和DavidP，Norton率先提出的平衡計分卡(Bal-anced Score Card)可以解決這一難題。它的主要特征是：以企業戰略為核心，通過財務、顧客、內部業務流程、學習與成長四個維度，體現了財務指標與非財務指標、長期目標與短期目標、內部與外部、結果與過程、管理業績與經營業績關系的平衡。
(二)電網企業資本支出預算的特點
電網企業資本性支出預算管理是在戰略目標的指導下。通過全面考年度必須安排的資本性開支項目，保證電網安全運行，綜合平衡可用的資金額度，實現企業資源配置最優化的管理過程。電網企業資本性支出預算最突出的特點是投資規模大，電網企業的社會屬性決定其“經濟效益為重、社會效益優先”，為了支持地方經濟發展，必須投入巨額資金開展資本性投資，以確保電網安全運行，并為社會經濟發展提供電力保障。在這種社會責任驅使下，對于電力企業來說，資本性支出預算管理是規劃主導，財務籌資。電網企業的資本性支出預算編制、調整主要是以規劃部門提出電網建設的需求，財務部門負責資金籌措和分段投入。由于電網改造壓力大，資金緊張，電網企業迫切需要建立一個科學合理的模型，幫助其統籌平衡資金緊缺與電網建設全面推進之間的矛盾，以使有限的資金投放到最需要的地方，以確保既能保證電網安全，又能在最大的限度內節約資金的使用成本。
(三)戰略導向預算管理在電網企業資本性支出預算中的應用
企業要實現戰略發展，必然要實現多方面的綜合平衡，我們要進行戰略導向的資本性目標分解，必然也需要多維度地進行考，實現綜合效益最優。平衡計分卡原理以其多維性、平衡性、因果性、戰略性的諸多優點引入，并被作為本次資本性目標分解的基礎理論。
傳統的平衡計分卡從財務、客戶、內部營運、學習與成長四個維度對企業的進行評分，以判別企業的總體經營績效，從根本上消除了單一維度指標評價的片面與不足。我們在開展資本性支出目標分解研究時，正是吸收了平衡計分卡原理的精髓，實現多維度的分析，選擇不同的關鍵指標建模，使資本性支出投向可以全面切合電網企業的戰略需求。
在維度選擇上，我們結合電網企業的實際，認為在開展資本性目標分解時，應綜合考效益、規模、安全、風險四個方面。
二、模型構建
(一)研究思路與步驟
結合平衡計分卡原理，我們確定開展電網企業資本性支出目標分解研究的總體思想是：立足企業戰略規劃，按照規模、效益、風險、安全四個維度，以實現綜合經營績效最優為目標。在收集、分析歷史數據的基礎上，認真研究社會經濟對電力市場的需求，以總規模為控制，確定資本性資金投向與項目分布，研究建立科學、合理的全省資本性支出目標分解模型，促進電力企業資本性投資效益、效果與回報的有效提升。
整體研究工作分五步走：
1 選取目標參數
分析各地區投資關鍵影響因素，根據規模、效益、風險、安全四個維度，選取關鍵業績指標作為目標參數。
2 確定建模主參數
收集某電網企業各單位2005-2010年關鍵業績指標數據，并建立資本性支出目標分解基礎數據庫。利用SPSS軟件對各單位所有的備選指標與資本性投資總額進行相關性分析，選取相關度較高的項目作為模型主參數。
3 建立基本模型
應用SPSS軟件對建模主參數進行回歸分析，形成多元回歸方程，建立基本模型。
4 確定模型調整因子
選取關鍵指標作為調整因素對模型進行修正，使模型與公司的發展戰略相適應，體現出公司的未來管理導向。
5 搭建最終的分解模型
根據數據分析的結果，在基本模型基礎上，加入調整因子后。形成最終的資本性支出目標分解模型。
(二)模型的構建過程及其結果
1 目標參數選取
由于搭建資本性支出目標分解模型沒有經驗借鑒。沒有具體數據驗證支持，只能憑經驗從合理性方面假設各項指標與資本性支出目標分解的相關性。為了使模型更符合電網企業實際。我們根據重要性原則，從規模、效益、風險、安全四個維度。將可能相關的13項指標列為備選參數，計劃先通過相關性分析。選取密切相關的指標作為建模參數，其他指標通過進一步篩選作為調整參數。備選的目標參數分別如下：
反映規模維度的指標五個，包括GDP、供電量、售電收入、固定資產總額、資產成新率：
反映效益的指標四個，包括總資產內部報酬率、萬元固定資產供電量、單位供電成本、資產報廢凈值率；
反映風險的指標三個，包括資產負債率、經營杠桿、資本性投資計劃完成率；
反映安全的指標一個，是容載比。
通過數據收集整理，我們建立了囊括各單位2005-20IO年13項指標數據的資本性支出目標分解基礎數據庫，為建模奠定了分析基礎。
2 目標參數相關性分析
由于在進行資本性目標分解時，無法取得預算年份相關指標的數據，因此假設當年的參考指標數據是指導下一年資本性投資預算分解的依據，我們在
進行相關性分析時，主要分析當年的資本性投資總額與上一年各指標的相關程度。
根據SPSS軟件分析規范，Pear-soR Correlation"為指標的相關系數。絕對值越大表示兩項指標的相關性越高。符號表示正相關還是負相關；“Sig.”為顯著性，當“Sig”
我們認為，模型的搭建，一方面要建立在對歷史數據分析的基礎上，使各單位的資本性預算與歷年存在一定的延續性；更重要的，我們要著眼于未來管理的思路，體現出管理的導向。
根據這樣的思路，我們將從與資本性投資總額顯著相關的規模維度指標中選取GDP和售電收入兩個指標作為自變量，通過回歸分析建立多元方程分解資本性投資，這樣將避免分解出各單位的資本性投資總額與歷史數據存在較大差異。同時，為了更好地體現出效益風險導向，我們將選取萬元固定資產供電量(效益維度)、資產負債率、資本性投資計劃完成率(風險維度)、容載比(安全維度)等指標，作為調整因素對模型進行修正。
3 搭建目標分解模型
為了選擇恰當的數學模型形式。我們先對目標參數進行曲線分析，作散點圖觀察因變量與各自變量間的曲線性關系。通過線性估計分析，我們初步得出結論，資本性投資總額與GDP、售電收入呈現較強的線性關系。可以建立通過回歸分析建立多元線性方程，基本模型為：資本性投資總額=a，×GDP+a2x售電收入+b。
4 模型修正
回歸方程的建立，使資本性目標分解的結果與歷史數據保持一定的延續性。下一步，我們要根據未來的管理思路，在模型中加入修正指標，體現出效益風險導向，更好地引導各單位關注投入產出、關注有效資產形成、關注財務風險控制、關注電網安全。
初步回歸方程已從規模維度選取了GDP和售電收入兩個指標，為全面地考慮模型的設置，體現管理導向，調整指標從效益維度、風險維度、安全維度選取，并按企業財務管理的側重點將三個維度的權重分別設定為效益40％、風險30％、安全占30％。
(1)從效益維度選取了萬元固定資產供電量
資本性支出投入形成的固定資產應當有相應的電量作為產出匹配，萬元固定資產供電量指標可反映資產的投入產出效率。我們將該指標納入模型作為修正因子，更多是體現出一種管理的思路。引導各單位關注有效資產的形成。我們以全公司2005-2009年平均的萬元固定資產供電量作為標準值，各單位的萬元固定資產供電量與標準值進行比較，比標準值高的，相應調高資本性支出投資分配額；反之。調低資本性支出投資分配額，以達到管理上的引導激勵。
(2)風險維度選取了資產負債率和年度電網建設投資計劃完成率
資產負債率是檢驗企業的財務狀況是否穩健的主要指標。由于省公司統一進行籌資，各供電局目前對該指標的重視程度都不高。我們選取該指標，是認為資產負債率作為一項重要的財務指標，可以客觀地評價企業的財務風險，所以即使由省公司統一籌資，各供單位也應該關注各自的財務承受能力。我們以全公司2005-2009年平均的資產債為標準值，比標準值低的，相應調高資本性支出投資分配額。反之。調低資本性支出投資分配額。該指標設定的權重為15％。
年度電網建設投資計劃完成率反映各單位完成電網建設投資的實施能力。完成率超過100％的單位，足額分配資本性支出投資；反之。表明該單位實施能力不足，調低其資本性支出投資分配額。該指標的權重設置為15％。
(3)安全維度選取了容載比
容載比就是變電容量與最高負荷之比，它表明該單位的安裝容量與最高實際運行容量的關系。容載比越高，表明電網裕度越大，從另一方面也反映出資產閑置程度高。相反。容載比越低。表明電網裕度越小，從另一方面也反映出資產利用程度高，但低于一定程度將對電網的安全運行造成影響。
根據行業推薦值，當某單位容載比低于最小值時。表明電網安全性不足。應相應調高資本性投資分配額，以進行電網改造提高電網安全性；反之，當容載比高于最大值時，表明電網資產的閑置程度較高，可相應調低其資本性投資分配額；當容載比在最大值和最小值區間內。則不對資本性投資進行調整。
5 建立資本性支出目標分解模型
綜合回歸結果及各項調整因素，我們得出資本性支出目標分解模型如下：
資本性投資=(a1×GDP+a2×售電收入+b)×綜合調整系數。
綜合調整系數I＝萬元固定資產供電量調整系數x 40％+資產負債率調整系數×15％+年度電網建設投資計劃完成率×15％+220kV容載比調整系數×15％+110kV容載比調整系數×15％
由于各單位的資本性投資總額必須控制在全公司的資本性投資總盤子以內，我們按投資總盤子對各單位的資本性投資進行修正：設各單位的資本性投資總盤子為T，各單位最終應分配的資本性投資為F，按模型計算的各單位資本性投資為F1，總盤子為T1，則F=F1／T1×T。
三、結論
本文探討性地研究建立電網企業資本性支出預算目標分解模型，應用規范研究與實證研究的相結合的方法，在深入研究戰略導向預算管理理論的基礎上。提出電網企業構建資本性預算支出目標分解模型的基本思想和具體方法。重點基于企業的發展戰略。圍繞實現綜合經營績效最優的目標。通過分析，GDP、售電收入等規模指標與資本性投資相關度較高，因此作為建模的主參數，通過回歸分析建立多元線性方程，經過檢驗，回歸方程有效且擬合程度較高。其中引入GDP指標可體現出電網企業對地方社會經濟發展的支持，售電收入指標使資本性投資與各供電局的經營規模相適應。同時我們從效益、安全、風險維度選擇有導向意義的指標作為修正因子，使按模型分解的資本性投資一方面與歷史數據存在一定的延續性，另一方面也體現出未來管理思路，積極引導各單位關注投入產出效益，關注財務風險、關注電網安全，使資本性支出投向與企業戰略發展相適應，有效促進電網企業投資回報有效提升。
【參考文獻】
關鍵詞：
一、事業單位固定資產取得核算方式的問題
隨著我國市場經濟不斷發展，市場化不斷深入，國家對事業單位的固定資產投入方式由實物交付逐漸向財政資金投入由事業單位自行組織實施過渡。企業和事業單位在固定資產取得方式上逐漸趨于一致。在會計核算方面，企業自行建造固定資產通過在建工程科目歸集固定資產在達到預計可使用狀態前所發生的必要支出，準確全面的反映了企業的固定資產的變化情況。事業單位固定資產取得核算通過基本建設會計制度核算，使得事業單位基本建設會計核算游離于事業單位會計核算之外，基本建設工程引起的實際成本支出，不作為當年單位支出核算，只在項目完工并交付使用時才增加固定資產和固定基金。
由于固定資產投資周期較長，基本建設核算長期游離于事業單位財務決算之外，可能會造成單位賬務核算反映不及時，不能準確反映當年在固定資產方面的投入，或者不能及時進行工程決算，以致于部分固定資產已完工多年，還沒有入賬，導致固定資產的賬實嚴重不符。因此，無法真實反映和有效控制固定資產實物狀況，不能真實反映固定資產的實際數量和增減變化情況，賬面總值對實物失去控制形成“賬外賬”。同時基本建設會計核算口徑同事業單位財務核算口徑上存在差異，也造成了固定資產投資過程中財務監督標準混亂，無法真實反映在建工程價值。
形成以上問題的主要原因，一是財政管理系統內有許多部門在對行政事業單位的支出進行管理，很多職能重疊，在設置這些部門時過多地強調了分塊和分工，忽視了財政系統內部間的內部控制、協調溝通和信息共享。二是現行事業單位會計核算體系設置不夠完善、科目設置不夠合理。
二、具體賬務處理方法
事業單位可從實際工作需要在會計核算中參照企業會計準則增加“在建工程”科目,在“在建工程”科目下按基建會計的規定設置建筑安裝投資、待攤支出、投資用資產等明細科目。在財政補助收入中增設基建投資明細科目。
事業單位自建或以出包方式建造固定資產，其成本由建造固定資產達到竣工前所發生的必要支出構成，包括發生的建筑工程支出、安裝工程支出、以及需分攤計入各固定資產價值的待攤支出。
當收到財政基建撥款,會計處理辦法同普通事業單位收到財政撥款。借 “銀行存款” ，貸 “財政補助收入—基建撥款”
實際發生在建工程業務時，單位支付給建筑承包商的工程價款作為工程成本通過“在建工程”科目核算，應按合理估計的工程進度和合同規定的結算進度款，借“在建工程—XX建筑工程” 貸“銀行存款”等科目，同時按事業支出核算要求借“事業支出—基本建設支出或資本性支出”貸“固定基金”。將需要安裝的設備運抵現場時，借“在建工程－XX工程設備”貸“銀行存款”或“材料－工程物資”，同時按事業支出核算要求借“事業支出—基本建設支出或資本性支出”貸“固定基金”。
為建造固定資產發生的待攤支出，借“在建工程－待攤支出”貸“銀行存款”，同時按事業支出核算要求借“事業支出—基本建設支出或資本性支出”貸“固定基金”。待工程結束計算分攤后轉入固定資產。
購入工程物資，在未使用前先作為存貨管理，領用時借“在建工程—XX建筑工程” 貸“工程物資”，同時按事業支出核算要求借“事業支出—基本建設支出或資本性支出”貸“固定基金”。工程結束若有結余可變價處理，作事業單位其他收入核算，年度終了轉入基建撥款專項結余中。
年度終了基本建設收支相抵后尚未使用的基建撥款作為項目經費結余轉入凈資產“306專項結余”科目中留待下年度使用。年度基建會計報表資金占用根據“在建工程”明細及其他相關科目余額分析計算填列,資金來源根據“財政補助收入”和“專項結余科目”余額分析計算填列。財務年度決算報表中的支出明細表根據“事業支出-基本建設支出”明細填列，在建工程總帳余額按現行行政事業報表填報口徑列入資產負債表基本建設占用資金。
工程項目完工后，應及時進行驗收和評審辦理竣工決算手續，按審計決算數及時對在建工程和固定基金帳目余額調整以反映固定資產投資實際發生數，同時將在建工程余額全部轉入固定資產。如果決算為調增固定資產，按正常順序進行賬務處理。如是調減反向處理固定資產和固定基金，按事業單位會計制度原支出數已在當年列支，因此應同時沖減事業支出，將其列為其他應收款按審計要求用以后年度收入來彌補或通過其他途徑予以沖銷。
上述業務處理主要是將基本建設會計中的建安投資、待攤支出、待核銷資產等列入在建工程核算，另有其他輔基建科目也可根據其性質相應的并入事業單位會計科目中，在其下面增設明細科目核算，如辦公用固定資產、通用交通工具、無形資產、其他應收款等，在填列基建報表時只需對以上明細科目分析計算便可。
隨著投資主體的多元化，一些工程頂目可能以資本入股的方式籌資實施，在基建會計資金來源中反映為資本金和資本公積，由于此種項目的經濟性質，從法律形式上來看是同事業單位本身相分離的，其建設過程仍以在基建會計中核算為妥，待工程竣工后根據項目權屬性質再確定固定資產的入帳方式。
三、財務核算理由
關鍵詞：會計制度 權責發生制 基金負債
一、現行事業單位會計制度存在的弊端
(一)現行收付實現制核算基礎的弊端
高校對教學科研和教輔活動業務的核算采用收付實現制，經營性收支業務的核算采用權責發生制。收付實現制雖然易于建立和使用，但是它不利于進行成本核算、提高效率和績效考核。不能全面準確記錄和反映單位的負債情況，不利于防范財務風險。不能使收入與費用恰當的配比，不能真實反映對外投資業務，而且容易被管理當局用來操縱業績。
(二)固定資產核算方法存在弊端
事業單位以固定資產和固定基金同時反映固定資產價值，且固定資產的賬面數額與固定基金賬面數額一致。事業單位將購人固定資產的全部支出作為當期支出，違背了正確劃分收益性支出和資本性支出的會計原則。其次，事業單位固定資產不計提折舊的缺陷。
(三)負債分類不科學
在資產負債表中，“借入款項”排列在其他流動負債之前，位于負債類的第一項，似乎隱含著“借人款項”屬于流動負債之意，其實則不然。近些年來，高校進行大規模基本建設的資金大多來源于銀行的長期借款，高校只有將長期借款和短期借款混合列入“借人款項”中，這樣，不利于有效揭示高校的財務風險，不利于分析其償債能力。
(四)修購基金提取不合理
現行事業單位會計制度規定，按照收入的比例提取修購基金時，借記“事業支出”，貸記“專用基金―修購基金”。目的是用于固定資產的維修和購置，但其提取的基數是收入而不是定資產余額，這樣有的單位收入多，提取的修購基金就多，有的單位收入少，提取的修購基金就少，提取目的與提取基數兩者之間缺乏必然聯系，而單位實際發生固定資產的維修和購置費用與單位資產的狀況有著密切的關系。
二、幾點建議
(一)改進事業單位會計核算原則
1，引入采用權責發生制，改進會計核算基礎。實行統一的權責發生制，將權責發生制作為會計核算基礎。高校所有經濟業務的核算統一采用權責發生制，
可以對收入、費用、成本進行準確的確認和計量，可以對外提供更加真實可靠的
財務信息，同時也有利于對高校管理當局的經管責任做出客觀的評價。
2引入劃分收益性支出和資本性支出原則。劃分收益性支出和資本性支出，也是企業會計核算必須遵循的原則。事業單位取得固定資產。其支出的效益涉及幾個會計期間。應屬于資本性支出，不應作為收益性支出在發生當期直接列支。以真實地反映企業的財務狀況，通過計提折舊在各會計期間分攤的固定資產成本支出作為收益性支出計列于收支表中，以夯實結余信息。
(二)改變固定資產核算方法，真實反映固定資產價值
1，固定資產取得的會計處理。取消“固定基金”、“專用基金――修購基金”、“結轉自籌基建”會計科目，增設“在建工程”、“待處理財產損益”會計科目。對于事業單位購置的不需要安裝的固定資產，應按實際成本，借記“固定資產”，貸記“財政補助收人”或有關資產賬戶。
2，固定資產折舊和減值準備的會計處理。增設“累計折舊”和“固定資產減值準備”兩個會計科目，作為固定資產的備抵科目。以反映固定資產價值的減少情況。可使得資產負債表能夠真實反映事業單位的資產、凈資產的情況，收支表能夠反映真實結余的情況，真正體現權責發生制、收入與支出配比、謹慎、以及劃分收益性支出和資本性支出等核算原則的要求，以便于會計報表使用者利用真實的會計信息做出正確的決策。
(三)負債劃分為流動負債和長期負債。
在資產負債表上，負債劃分成流動負債和長期負債兩大類。按照借款日長短排列。“借人款項”分解為“短期借款”和“長期借款”，分列于流動負債項和長期負債項目下。
(四)關于基金的改革
1，提供基金明細信息。專用基金是用途受到限制的凈資產。在資產負債表上列示各專用基金的子項，提供其具體的限定用途是必要的。近些年來，我國高校接受的來自社會各界以及海外的捐贈日益增多，其中多數捐贈都是有指定用途的，在報表中揭示此類信息也有助于滿足捐贈者的信息需求。
2，建議將計提修購基金列入結余分配中。提取修購基金，實質是將經常性資金轉換為一般專用基金，使事業單位有一個比較穩定的固定資產更新維護的資金來源。因此通過“結余分配”賬戶提取修購基金，有利于避免現行會計核算中的弊病。
關鍵詞：新準則 安全費用 核算 比較
為了改善煤礦職工的工作環境和安全狀況，體現“以人為本，安全第一”的方針，國家建立了煤礦安全設施投入機制。一方面國家直接投入，另一方面企業從成本中提取安全費用。為了管好用好該項資金，財建[2004]119號文，對安全費用的提取和使用規定了會計處理辦法。財政部又以財會函[2008]60號文了關于做好執行會計準則企業2008年年度年報工作的通知，要求高危行業企業按照規定提取的安全費用，應按照《企業會計準則講解（2008）》中的具體要求進行處理。新舊安全費用會計處理的改變，很大程度上受到國際上對資產負債表要求的影響，也給會計核算帶來了新的挑戰，本文擬進行對比分析。
一、安全費用提取的會計處理
原規定：財政部財會[2004]3號的《關于執行〈會計制度〉和相關會計準則有關問題解答》的通知中規定，煤炭生產企業按照國家有關規定提取時，應按照國家規定標準按量計提，從生產成本中列支，計入“制造費用―安全費用”科目，在 負債類“長期應付款”項下設立“應付安全費用”二級科目，“應付安全費用”下設立“提取數”“使用數”“結余資金”三個三級科目。在三級科目“使用數”下按照財建[2004]119號規定的使用辦法的十大分類設立四級科目，企業根據需要可在四級科目下設立“設備”“井巷工程”“其他”等五級科目或單設備查賬進行核算。
新規定：安全費用提取時按規定標準按量提取，在權益類“盈余公積”科目列報，從利潤分配中提取。分錄為：借：利潤分配―提取專項儲備；貸：盈余公積―專項儲備―安全費―提取數
因此，原規定安全費用在成本中直接提取列支，作為企業長期負債在資產負債表中列報，余額可在以后年度使用。新規定只是按規定標準按產量提取，在企業權益內部結轉，只要企業實際沒有發生支出，不影響資產負債表結構，不影響所有者權益。
二、安全費用的使用
原規定：企業在使用時，費用性支出按項目在提取的安全費用中直接列支；形成資產的資本性支出，按資產總值，全額計提折舊，按項目在提取的安全費中列支。在“設備”，“井巷工程”下可按名稱等設立六級科目。具體處理如下：
1、企業在費用性支出使用時，借：長期應付款―使用數－xxx 貸：原材料、銀行存款、應付賬款等科目。
2、安全工程資本性支出使用時：
① 需要安裝設備及工程。借：在建工程―xxx 貸：原材料、銀行存款、應付賬款等科目；安全工程項目完工轉固定資產時，借：固定資產 ，貸：在建工程。②不需要安裝的設備。借：固定資產，貸：應付賬款、銀行存款等科目。③次月將安全項目形成的固定資產一次提取折舊按項目記入“長期應付款―使用數”，借：長期應付款―使用數―xxx，貸：累計折舊
新規定，安全費用的處理按三部分分別進行賬務處理：
① 安全生產檢查與評價支出、安全技能培訓及應急救援演練等費用性支出，在支出時計入當期損益，借記“管理費用―安全費用” 貸記“銀行存款、原材料、應付職工薪酬“等科目。
② 不構成固定資產的安全設施費用支出，在發生時構成產品成本的，借記“制造費用―安全費用―xxx”貸記“工程物資、原材料、應付職工薪酬、應付賬款、銀行存款”等科目。
③ 構成固定資產的安全費用資本化支出，不需要安裝設備，借記“固定資產”，貸記“銀行存款，應付賬款等科目；需要安裝設備發生時，借：在建工程―安全工程―xxx 貸：工程物資、原材料、應付職工薪酬、應付賬款等科目。完工后，借：固定資產 貸：在建工程―安全工程―xxx，該部分在固定資產使用中安規定計提折舊，計入有關成本費用科目。
期末，結轉安全費用資本化支出和費用化支出，借記：盈余公積―專項儲備―安全費―xxx 貸記：利潤分配―未分配利潤。每月結轉一次，年末，全年實際使用的安全費結轉余額以“盈余公積―專項儲備”科目余額沖銷至零為限。并將“利潤分配―提取專項儲備”結轉到“利潤分配―未分配利潤”賬戶。
三、安全費用余額列報
原規定，安全費用投入不足，“長期應付款―安全費用”為貸方余額，在資產負債表“長期應付款”項下列報，超支部分計入成本。
新規定，安全費用投入不足，反映為“盈余公積―專項儲備―安全費用”貸方余額在資產負債表“盈余公積下”列示；安全費用超支，其資本性支出為正常性投入，不再計入生產成本，“盈余公積―專項儲備”余額最小為
零。
四、新舊規定會計處理差異比較
原規定賬務處理方式存在以下弊端：一是給人為調解利潤創造條件。二是不能真實的反映企業的財務信息。三是給調節稅負創造條件。具體影響：
1、對凈資產的影響
原規定，“長期應付款―安全費用”貸方余額，在資產負債表負債類列支，虛列企業的負債，形成企業凈資產的減少。新規定，在所有者權益“盈余公積”下列報，不影響企業的凈資產。
2、對成本費用的影響
原規定，計提的安全費用可以全額一次計入成本。新規定，費用性支出只能按實際投入數計入成本費用，固定資產只能按正常設備折舊計入成本費用，超支的資本性支出部分不再計入成本費用。
3、對成本報表的影響
原規定，報表中安全費用項下，包括所有安全項目的所有投入（包括資本性投入）。新規定，安全費用項下，只包括安全工程部分不形成固定資產的費用性支出。
4、安全費用使用情況報表反映
原規定此表反映安全費用的提取、使用及結余情況，其余額既反映結余也反映超支。新規定此表只反映提取、使用及結余不反映超支情況。
【關鍵詞】會計原則；教育成本；高等學校
高等學校是培養人才的場所，比較注重社會效益。然而，高校的可持續發展也離不開經濟效益的實現，因此各高校要積極進行教育成本的核算和管理。但是，高校進行成本核算只有遵循特定的會計原則才能控制教育成本、改善內部管理，才能發揮有限資源的最大效益。
高等學校教育成本核算作為非營利組織會計核算的一部分，應按照非營利組織會計準則進行。由于現行事業單位會計準則是建立在主體非經營性活動基本不核算成本基礎之上的，所以有些會計原則與核算成本的要求產生了沖突。為了保證教育成本核算的質量，高等學校在遵循現行會計準則規定的大部分會計原則基礎上，還須遵循以下會計原則：
一、權責發生制原則
根據《高等學校會計制度》的規定：“高等學校會計核算一般采用收付實現制，但對經營性收支業務的核算采用權責發生制。”從高等學校會計制度的規定，我們可以看出高等學校在進行會計處理時，同時存在著收付實現制和權責發生制兩種處理原則，對預算資金的收支處理按照收付實現制處理，對經營活動收入和支出的處理按權責發生制進行。那么什么是收付實現制與權責發生制呢?
根據中國注冊會計師協會主編的《會計》(2005)一書中對權責發生制的界定：“凡是當期已經實現的收入和已經發生或應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用；凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。”權責發生制是依據持續經營和會計分期兩個基本前提來正確劃分不同會計期間資產、負債、收入、費用等會計要素的歸屬，并運用一些諸如應收、應付、預提、待攤等項目來記錄由此形成的資產和負債等會計要素。
收付實現制是以款項的實際收付為標準來處理經濟業務，確定本期收入和費用，計算本期盈虧的會計處理基礎。在現金收付的基礎上，凡在本期實際以現款付出的費用，不論其是否在本期收入中獲得補償均應作為本期應計費用處理；凡在本期實際收到的現款收入，不論其是否屬于本期均應作為本期應計的收入處理；反之，凡本期還沒有以現款收到的收入和沒有用現款支付的費用，即使它歸屬于本期，也不作為本期的收入和費用處理。
收付實現制是與權責發生制相對應的一種確認基礎。企業經營活動不是一次而是多次，而其損益的記錄又要分期進行，每期的損益計算理應反映所有屬于本期的真實經營業績，收付實現制顯然不能完全做到這一點。因此，權責發生制能更加準確地反映特定會計期間實際的財務狀況和經營業績。
高等學校之所以采用收付實現制是因為有這樣的一個假設：高等學校會計核算要反映和監督社會再生產過程中分配領域里國家預算資金的運動，以本期實際收到和實際支出的資金作為核算的數據，準確地反映報告期的預算經費收支情況，以檢查國家預算中有關教育經費的執行情況及其結果。但是在實際工作中，收付實現制并沒有準確反映學校的收支情況，導致賬面的資產和負債與實際不符。例如高等學校學生欠繳的學費不在賬面反映。目前學生欠費額相當大，少計了學校資產。另外，固定資產一次性全部計入支出，導致當期支出數額龐大，并且固定資產只核算賬面原值，不計提折舊，同時通過固定基金核算的固定資產在凈資產中所占的價值，通過提取修購基金來維持固定資產的再生產，使固定資產的賬面價值與實際價值嚴重脫節。
在現代市場經濟條件下，實際經濟交易與流轉發生背離的情況非常普遍，以信用為基礎的現代結算方式種類繁多，各種應收未收、應付未付、預提和待攤的交易與經濟事項和現金流轉的背離程度相當大。要準確反映和核算高等學校的教育成本，采用企業成本核算中普遍采用的權責發生制原則成為一種必然。采用權責發生制是高等學校進行教育成本核算、收支配比的需要。它不僅有助于進行正確核算教育成本，而且能如實反映高等學校在教育經濟活動中的權利和責任。學校的教學儀器設備、房屋、圖書等，在一定時期內均為一次性投入，是投入在先，使用在后。對這些固定資產通過“累計折舊”會計科目來核算。這樣才能真實反映學校固定資產的凈值。另外，對銀行貸款利息的償還和欠發工資等這類負債，在收付實現制下只在償還時才計入賬簿，低估了財務風險，而在權責發生制下每月都要計入賬簿，可以全面反映高等學校的債務狀況和各期教育成本水平。
二、收益成本配合原則
收益成本配合原則又稱配比原則，它要求費用與其相關收益相匹配，即將某一會計期間的費用或歸集于某些對象上的費用與有關的收入或產出相匹配、相比較。同一會計期間內的各項收入或產出和與其相關的成本、費用，應當在該會計期間內確認；配比原則是根據收入或產出和費用的內在聯系，要求將一定時期的收入或產出與為取得收入或產出所發生的費用在同一期間進行確認和計量。
收益成本配合原則作為會計要素的確認要求，用于利潤確定。會計主體的經濟活動會帶來一定的收入，也必然要發生相應的費用。有利得必有所費，所費是為了所得，兩者是對立的統一，利潤正是所得比較所費的結果。收益成本配合原則的依據是受益原則，即誰受益，費用歸誰負擔。受益原則承認得失之間存在因果關系，但并非所有費用與收入之間存在因果關系，須按照收益成本配合原則區分有因果聯系的直接成本費用和沒有直接聯系的間接成本費用。直接費用與收入進行直接配比來確定本期損益；間接費用則通過判斷而采用適當合理的標準，首先在各個產品和各期收入之間進行分攤，然后用收入成本配合來確定損益。
在實際工作中收益成本配合原則有兩層含義：一是因果配合，將收入或產出與其對應的成本相配比；二是時間配合，將一定時期的收入或產出與同時期的成本費用相配合。例如為培養教育學專業學生所發生的支出不能計入外語專業學生的培養成本中去，把與培養學生無關的費用，在計算成本時剔除。本學期購買的教學用品支出不能計入下學期中去。
我國《事業單位會計準則(試行)》一般原則第十七條規定：“有經營活動的事業單位其經營支出與相關的收入應當配比”，并沒有對高等學校進行成本核算必須遵循收益成本配合原則進行規定。但是在核算教育成本時采用這一核算原則，能夠準確分析投入與產出之間的關系，準確計算出一個時期或某一項教育產品成本。高等學校各項成本的計量必須在確定成本對象之后合理、準確地應用收益成本配合原則，將教育的費用與教育的收益相配合、將科研的費用與新知識的產出或技術改進相配合。
三、區分收益性支出和資本性支出原則
收益性支出又稱“收益支出”，是指企業單位在經營過程中發生、其效益僅與本會計年度相關、因而由本年收益補償的各項支出。這些支出發生時，都應記入當年有關成本費用科目；資本性支出是指取得的財產或勞務的效益涉及多個會計期間所發生的支出，這類支出應予以資本化，先計入資產類科目，然后，再分期按所得到的效益，轉入適當的費用科目。資本性支出是與收益性支出相對稱的。它是指單位發生其效益及于兩個或兩個以上會計年度的各項支出，包括構成固定資產、無形資產等的支出。
收益性支出不同于資本性支出，前者全部由當年的營業收入補償，后者先記作資產，通過計提折舊或攤銷分年攤入各年成本費用。區分收益性支出和資本性支出，是為了正確計算各年損益和正確反映資產的價值。如把收益性支出作為資本性支出，結果是少計了當期費用，多計了資產價值，虛增利潤；反之，則多計了當期費用，少計了資產價值，虛減利潤。區分收益性支出和資本性支出原則要求會計核算應當合理區分收益性支出與資本性支出。凡支出的效益僅與本會計期間相關的，應當作為收益性支出，計入本會計期間的費用成本；凡是支出的效益與幾個會計期間相關的，應當作為資本性支出，并在產生效益的幾個會計期間內均衡地攤銷，分別計入幾個會計期間的費用成本。
根據《事業單位會計準則(試行)》“支出是指事業單位為開展業務活動和其他活動所發生的各項資金耗費及損失以及用于基本建設項目的開支。包括事業支出、經營支出、對附屬單位補助、上繳上級支出、基本建設支出。”但是目前現行的《事業單位會計準則(試行)》沒有對資本性支出和收益性支出進行區分。依據收益性支出與資本性支出的劃分標準，可以確定事業支出屬于收益性支出，基本建設的支出屬于資本性支出。而經營支出、對附屬單位補助、上繳上級單位支出根據配比原則不能計入教育成本。
劃分收益性支出與資本性支出的重要意義在于正確確定哪些支出應計入當期成本，哪些支出不能計入當期成本。要準確核算教育成本，就必須遵循區分收益性支出和資本性支出的原則。高等學校的支出中，也存在收益性支出和資本性支出，要準確地核算教育成本，也必須遵循區分收益性支出和資本性支出的原則。
四、專款專用原則
專款專用原則是指對指定用途的資金，應按規定的用途使用，并單獨反映。這條原則是事業單位會計特有的一條準則，它只存在于事業單位會計。這是高等學校成本核算區別于一般企業的重要特點之一，對于國家指定用途的各類專項資金和專用基金，應當根據指定用途使用，不能挪作他用。專款專用原則對于高等學校的資金使用權限固然有所削弱，但卻是出資者對其資金使用的一種約束和控制，是對高等學校不要求投資回報的資金使用的一種要求，是出資者權利的體現。
在資金投入主體較多，投入項目較多的高等學校，必須按資金取得時規定的不同用途使用資金，專款專用并專設賬戶；會計報表應單獨反映其取得、使用情況，從而保證專用資金的使用效果。“專款專用”原則是預算會計特有的會計原則，充分體現了非營利組織按出資人意愿使用資金的思想。高等學校在進行教育成本核算的過程中一定要遵循此項原則，保證國家利益的順利實現。
權責發生制原則、收益成本配合原則、區分收益性支出與資本性支出原則、專款專用原則是密切相關的，它們從不同方面規范會計主體，正確地核算收入和成本，是高等學校核算教育成本過程中必須遵循的四項基本原則。
【參考文獻】
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【關鍵詞】 醫院 會計制度 財政
伴隨著新時代的到來，我國國民經濟的飛速發展，醫院行業也在日新月異的變化與發展，醫院會計作為其發展的重點，備受人們關注。現行《醫院會計制度》是財政部根據《事業單位財務規則》和《事業單位會計準則》，綜合企業財務工作在發展中存在的各種問題和改善措施以及國際慣例以當前醫院的實際狀況為基礎點制定的管理準則。是于1998年11月17日頒布，并于1999年1月1日實施。隨著當前社會技術的不斷發展，各個先進的技術和設備日益的應用在當前的醫療機構當中。現行《醫院會計制度》是醫院會計的重大改革，為當前醫院的現代化發展奠定了基礎，更是為醫院適應市場經濟、參與市場競爭注入了新的活力，是醫院在發展過程中會計部門同國際管理能夠良好有序接軌，實現同步發展的一次重大的改革和標志。
1. 現行《醫院會計制度》的優點
1.1現行的《醫院會計制度》將會計要素分為五類
這五類會計要素即：資產、負債、凈資產、收入和支出，改變了過去將會計科目分為資金占用和資金來源兩大類的劃分方法。
1.2重新劃分醫院的收支，加強了收入和支出的管理
將醫院收入劃分為財政補助收入、上級補助收入、醫療收入、藥品收入和其他收入。與收入分類相對應，將醫院支出劃分為醫療支出、藥品支出、財政專項支出和其他支出。取消了過去的制劑收支，將制劑的增加值列入藥品進銷差價，避免了醫院制劑造成的虛收虛支。
2. 現行《醫院會計制度》存在的問題
2.1現行《醫院會計制度》的適用范圍不能適應形勢發展的需要
現行《醫院會計制度》明確規定其“適用于中華人民共和國境內的各級各類公立醫療機構。”隨著經濟的發展，一大批非公有制醫院應運而生，特別是民辦的或慈善機構興辦的醫院。然而，非公立醫院的會計核算如何進行，特別是營利性醫院應該執行什么會計制度，現行《醫院會計制度》尚無明確的規定。
2.2對資本性支出的會計處理存在一些問題 雖在社當前社會發展中，醫院資本性的日益增加，其在發展的過程中對各種基礎設備要求也在不斷的提高，這就使得醫院會計工作在發展過程中其管理項目不斷的提高。按現行《醫院會計制度》規定，在醫院工作中，各種設備和基礎的維修和收購資金或者是的醫院事業中的各種基金列支都要存會計中進行通報和管理，且不對醫院的當期效益產生影響。而這些支出的過程中如果不能夠從修夠的基金或者事業基金中支出的時候，由于當前會計制度中對其沒有進行明確的規定，醫院會計只能從醫療支出或藥品支出中直接列支，是通過臨時的資本支出形式以固定資產和相應的支出科目為借記的形式和貸記的性質進行支出，從而影響了醫院資金的流動和支出。從理論上說，購置固定資產，只是醫院的流動資產轉化為非流動性資產，即固定資產增加，銀行存款減少，并不引起凈資產的增加，固定基金的調整是凈資產內部基金的一種變動。而在上述會計分錄中，固定基金并不是由其他的基金轉化而來，是凈資產的一種虛增，從而使凈資產出現不實。而且，固定資產的這種核算方法不利于考核單位及負責人的業績和經濟效益。凈資產的增減變化是經濟效益考核的一個重要指標，然而，因固定資產核算方法造成的凈資產忽增忽減，會使考核結果出現很大的誤差。
3. 幾點建議
3.1建議采用企業會計核算方法
國家在《關于城鎮醫藥衛生體制改革的指導意見》中指出，將醫療機構分為非營利性和營利性兩類進行管理。根據醫療機構的性質、社會功能及其承擔的任務制定并實施不同的財稅、價格政策。非營利性醫療機構在醫療服務體系中占主導地位，享受相應的稅收優惠政策。在我國，大部分醫院是國有醫院，屬于非營利性醫院，不具有營利性，但非營利性并不等于就不能盈利。隨著社會主義市場經濟體制的建立，醫院要生存和發展，必須實行經濟核算，僅靠少量的財政撥款是不行的，主要是要以自身的醫療服務來獲取收入，因而必須要有盈余，以維持自身的生存和發展。因此，營利性醫院可以完全和企業一樣，經衛生主管部門登記注冊，采用企業會計的核算方法。
3.2進一步完善資本性支出的會計處理
通過上面分析，對資本性支出的會計處理，筆者認為以下做法既不違背權責發生制原則，又不影響醫院的結余。即：資本性支出在凈資產中，不能列支時，由原來的“借記固定資產和相應的支出，貸記固定基金和銀行存款”變成只借記固定資產，貸記銀行存款，不調整固定基金，也不列相應的支出，以后隨著修購基金的提取或事業基金的增加，再逐步調整固定基金，直至與固定資產相等。這種會計核算方法對醫院的當期損益不發生影響。借記固定資產，貸記銀行存款，反映出資產由流動資產轉化為非流動資產。不調整固定基金，說明在凈資產中沒有自有資金向固定基金轉化，以后隨著凈資產的增加，逐步調整固定基金，反映了凈資產內部的轉換關系。固定資產和固定基金調整的不一致性，說明醫院的自有資金由無到有，正逐步增加。惟有如此，才能準確地反映凈資產的內部變化，才能使資本性支出不影響醫院的當期損益，不影響醫院收支結余的計算。
3.3建議設立“累計折舊”一級科目進行核算
固定資產核算辦法參照企業會計制度，只進行總分類核算，以使固定資產項目反映固定資產凈值，凈資產項目反映醫院實際擁有的凈資產。同時取消一般修購基金提取的會計核算內容，將“專用基金——一般修購基金”的期初余額轉入“事業基金”。折舊的計提方法：可采用簡單易行的平均年限法計提折舊；對專用、貴重設備可采用個別計提折舊的方法；其它的可采用分類計提折舊法。折舊的計提范圍：對房屋和建筑物，無論使用與否均計提折舊，對房屋以外的各種設備器具僅限于在用的部分，未使用的不計提折舊。折舊的計提期限：按規定的使用年限計提，對提前報廢的固定資產不再補提，對超期使用的固定資產不再續提，并在備查簿中登記，作為更新設備和考核的參考依據。
結束語
任何一項制度在它最初制定和實施的幾年內，都有其優越性和先進性。隨著實踐工作的不斷運用和檢驗，隨著新企業會計準則的實施和新醫改政策的出臺，就會逐步顯現其不足，需要不斷改進和完善。現行《醫院會計制度》也是如此。上述觀點僅是筆者在實際工作中的一些粗淺看法，是否可行，敬請有關專家和醫院財會工作者批評指正。
參考文獻：
[1] 新時期基層會計監督與管理實務全書[M].光明日報出版社，2003.
[2] 高級會計實務[M].企業管理出版社，
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