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應收票據是指企業持有的還沒有到期、尚未兌現的票據。應收票據是企業未來收取貨款的權利，這種權利和將來應收取的貨款金額以書面文件形式約定下來，因此它受到法律的保護，具有法律上的約束力。
1應收票據的舞弊表現
1.1使用時違法違規
主要表現為：（1）在非商品交易中使用商業匯票。（2）商品交易在沒有合法的商品購銷合同情況下故意使用商業匯票。（3）保管票據的人員可能將本企業所擁有的應收票據私自用于其本人、親屬或其他企業的非法抵押，給本企業帶來潛在經濟風險。
1.2設置賬戶時渾水摸魚
主要表現為：（1）不設置“應收票據登記簿”，故意使應收票據的種類、簽收日期、票面金額、承兌人、利率含糊不清。（2）不設置“應收票據”賬戶，使得“應收票據”核算缺乏詳細性，達到渾水摸魚的目的。
1.3會計核算時混淆黑白
主要表現為：（1）將不屬于應收票據的經濟業務列作應收票據處理。如將銀行匯票、銀行本票與銀行承兌匯票混淆核算。如將應收賬款業務列作應收票據；（2）虛構應收票據業務，虛增收入，虛增利潤，粉飾經營業績；（3）發生了應收票據業務，卻不進行核算，虛減收入，虛減利潤，達到偷、漏稅金的目的；（4）銷售商品已取得貨款，卻列作應收票據，將貨款予以貪污或挪用。
1.4到期收回時消極對待
按現行制度規定，商業票據的承兌期限最長不得超過6個月，如果匯票到期，付款人無力支付票款，承兌人必須無條件支付票款。但在實際工作中，有的單位的經辦人為了謀取私利，不積極組織催收，收取了對方好處費后故意到期不回收，長期掛賬；有的單位故意將已收回的“應收票據”不按規定及時結轉，長期掛賬，達到挪用收回款項的目的。
1.5計提壞賬準備時無中生有
按照現行制度，企業持有的應收票據不得計提壞賬準備，但有的單位為了虛增管理費用，將應收票據的余額也作為計提壞賬準備的基數，從而達到虛減利潤，偷漏稅金的目的。
2應收票據的具體審計案例
2008年12月20日，某企業將一張票面金額200萬元、利率2.16%的帶息銀行承兌匯票貼現。該票據出票日期為2008年10月21日，規定期限為90天，開戶銀行按2.475%貼現率貼現。企業賬戶顯示實得貼現款1995852.72元。經審計在記賬憑證附件中，無銀行出具的有關原始憑證。
企業2008年12月20日所作分錄是：
借：銀行存款1995852.72財務費用4147.28
貸：應收票據2000000
通過對應收票據測試，審計組在“審計工作底稿”中作了這樣的記錄：經查，某企業2008年l2月份持有帶息應收票據一張，系銀行承兌匯票。該票據出票日為2008年10月21日，票據期限90天。經計算，票據到期日應為2009年1月19日，企業于2008年l2月20日持票到銀行貼現。截至貼現日，企業已經持有票據60天，貼現天數為30天。轉貼于中國中國-
審計對票據貼現的計算為：（1）到期值=2000000+2000000×2.16%×90/360=2010800（元）；（2）貼現息=2010800×2.475%×30/360≈4147.28（元）；（3）實得貼現款=2010800-4147.28=2006652.72（元）。
這個計算結果與企業賬面記錄有很大的差異。由于企業在核算中，對于帶息應收票據期末未提取利息，因此，審計認為，上年度正確會計分錄應為：
貸：應收票據2000000財務費用6652.72
企業計提該項利息：
2008年10月31日的分錄應為：
借：應收票據1200（2000000×2.16%×10/360）
貸：財務費用1200
2008年11月30日的分錄應為：
借：應收票據3600（2000000×2.16%×30/360）
貸：財務費用3600
在2008年12月20日貼現時，應作分錄為：
借：銀行存款2006652.72
貸：應收票據2004800財務費用1852.72
該筆業務使企業上年度本應沖減財務費用6652.72元，而企業誤記為借方4147.28元，多記了10800元（6652.72+4147.28），此數正好是該筆業務從出票日2008年10月21日起至到期日2009年1月19日的全部利息數額（2000000×2.16%×90/360），應予調整。
在此項業務中，記賬憑證下面未附票據貼現憑證，屬于不正常現象。負責票據貼現業務的會計人員稱，票據貼現憑證另行存放，但始終未能找到該原始憑證。況且，審計小組的“審計工作底稿”中所計算的數額與該公司賬面數額之差正好是該票據從出票日至到期日的利息數額，不可能是由于計算方面出現的差錯。審計組經過初步分析判定，負責票據貼現業務的會計人員有貪污利息之嫌。
審計組與開戶銀行核對賬項，開戶銀行提供的賬單中顯示，2008年12月20日，企業收入有一筆2006652.72元，未發現收入方1995852.72元的記錄。開戶銀行提供的票據貼現憑證顯示，企業貼現款為2006652.72元。相反，企業負責票據貼現業務的會計人員不能夠提供該企業2008年12月憑證中貼現款為1995852.72元的記賬依據。通過進一步收集證據證明企業負責票據貼現業務的會計人員利用做賬不附原始憑證和更改、調整“銀行存款余額調節表”等手段，貪污了票據貼現利息。據此，審計建議企業調整有關會計賬項，并進一步追究有關人員的責任。因財務費用已經作為期間費用在上年度的利潤總額中扣除，所以，本年度不能再調整“財務費用”科目，只能通過“以前年度損益調整”科目進行調整。
2009年的調整分錄應為：
借：其他應收款——會計××10800
貸：以前年度損益調整10800
待收到會計××歸還款項時：
借：現金或銀行存款10800轉貼于中國中國-
貸：其他應收款---會計××10800
同時，應補交因增加利潤所繳納的所得稅（企業所執行的所得稅稅率33%）3564元（10800×33%），分錄為：
借：以前年度損益調整3564中國
貸：應交稅金——應交所得稅3564
根據企業利潤分配程序，須按凈利潤10%提取法定盈余公積金，按凈利潤的5%提取公益金。應補提的法定盈余公積金為723.6元[（10800-3564）×10%]，應補提的公益金為361.8元[（10800-3564）×5%]。調整分錄為：
借：以前年度損益調整1085.40
貸：盈余公積——盈余公積金723.60——公益金361.80
最后，將“以前年度損益調整”科目余額結轉至2009年度“利潤分配——未分配利潤”科目。
借：以前年度損益調整6150.60
貸：利潤分配——未分配利潤6150.60
3案例評價
應收票據是以書面形式表現的債權資產，其款項具有一定的保證，經持有人背書后可以提交銀行貼現，具有較大的靈活性。由于應收票據是在企業賒銷業務中產生的，因此，對應收票據的審計也必須結合企業賒銷業務一起進行。企業通過應收票據進行賒銷時，一般要進行銷貨、收取票據、計息、貼現、收款等活動，在此過程中要涉及到一些憑證和賬簿，這些都是應收票據審計的范圍。
舞弊就是被審計單位的領導層、第三方或者職員運用欺騙方式獲取非法或者不當利益的一種行為。財務舞弊的主體是企業或者上市公司；財務舞弊具有故意性、信息失真性、欺騙性、目的性及危害性，結合舞弊審計實踐，財務舞弊又呈現動態性、隱蔽性和復雜性的新特點；上市公司或企業的財務報告是財務舞弊的對象；財務信息失真是由財務舞弊導致的，從而將影響決策者的決策。
2新會計準則
新會計準則是用來規范當前市場經濟條件下財務會計信息生產以及傳輸的權威標準，對于增強我國會計核算規則的順應性，提高財務信息的透明化程度，有著重要的意義。“實質性趨同”是新時期頒布的新會計準則和國際會計慣例實現的。
3上市公司財務舞弊的主要危害
在借鑒國際會計準則的基礎上孕育而生的新會計準則，較好地實現了準則的特點———趨同性。但是，任何準則的完善都是有弊端和缺陷的，不可能是盡善盡美的。對于上市公司的財務舞弊情況，新會計準則在一定程度上有抑制作用，但是這也會給財務舞弊提供機會，擴展了一些新的舞弊空間。
3.1限制上市公司的發展財務舞弊在管理層方面會導致相關管理事務不能被正確決策，在財務信息方面則是破壞了它的準確性，而且公司的運營風險也隨之增大。同時，財務舞弊通過所獲得的短期利潤會助長管理層的惰性，在一定程度上使管理層喪失工作斗志，相關員工沒有工作的熱情，上市公司內部的激勵體制也直接受到了影響。
3.2降低了證券市場的資源配置功能證券市場就是資金融通的重要場所之一。在資本市場上，評定投資的回報率以及安全性需要投資者通過上市公司披露的財務信息情況而定。可見，作為證券市場運行的關鍵因素之一，財務報告是至關重要的。證券市場規則的破壞是由財務舞弊所生成的財務報告引發的，會導致市場的波動，促使其應有價值與股價之間出現不合理的偏離。長此以往，證券市場該有的資源配置功能必將弱化，將危及證券市場的有序進行、正常發展。
3.3降低了會計行業的整體信用會計從業人員公正的形象會被上市公司財務舞弊的現象削弱，會計信息的公信力會被損害，會計行業的健康發展則會被其影響。如果在上市公司內部有財務舞弊，將會被看作短視行為，是不顧會計人員職業操守的行為。短期提高經濟效益則是運用非正常手段，一方面上市公司長期健康發展會受到影響，另一方面社會一定會對會計行業產生信任危機。可見，會計行業的大忌是財務舞弊。
4審計上市公司財務預防舞弊的基本對策和措施
4.1優化上市公司高級管理層評價機制，建立上市公司管理層期權激勵體系上市公司之所以出現財務舞弊大多與業績評價有直接相關，特別是高級管理層的個人切身利益與業績高低呈現高度的正相關，一些高級管理人員為了實現個人利益，做出關聯交易、虛假投資、虛構業務等舞弊類事件也就成為一種必然。在新會計準則中，對上市公司高級管理層評價做出了定性的規范，指明了評價機制的優化和完善方向———要盡可能對高級管理層進行多種層次和多個角度的評價，要在評價機制中添加非財務的考核指標，要倡導高級管理層的利益與上市公司的長遠發展做到良好契合，這樣才能更為準確地對高級管理層進行全面而真實的評價，制止個別高級管理人員為了短期利益而進行財務舞弊的行為，將上市公司財務工作納入到新會計準則的有效調節之下。市場經濟鼓勵個人通過自身高附加值、專業性的勞動來實現自身利益和收益的提升，管理層是上市公司的中樞和核心，上市公司管理層績效的高低直接決定著上市公司的現實運行與長久發展，作為上市公司應該建立起針對管理層的激勵體系，以收入的增加、福利的提高來確保上市公司管理層的積極性和績效。上市公司可以利用股票這一手段對管理層進行激勵，當前較為常見的做法是對上市公司管理層進行股票類的期權激勵方法，即上市公司對管理層做出股票期權的承諾，這樣上市公司管理層可以通過對期權股票的獲得來取得自身的利益，而上市公司可以在管理層更為出色的工作下得到快速發展。由于這種激勵體系的關鍵在期權，這就會大大降低上市公司管理層的短時行為，同時也可以對上市公司管理層的財務舞弊現象起到根本上的遏制作用，這一做法不但符合市場經濟的規律，同時也能夠實現上市公司和管理層的共贏。
4.2加大對上市公司財務舞弊的處罰力度規范和處罰是保證上市公司財務工作正常開展的兩個重要途徑，規范是從日常的角度對上市公司財務進行控制，而處罰則是對上市公司財務舞弊的單位和個人進行必要的處理，處罰具有懲戒的作用。在新會計準則條件下，更應該加大對上市公司財務舞弊的處罰力度，要在整個社會范圍內形成對上市公司財務舞弊的高壓態勢，利用經濟制裁、刑事處罰和資格取締等措施，讓舞弊者付出慘痛的代價，以強制的手段制止上市公司財務舞弊問題的產生。應該根據新會計準則的精神，加大對上市公司財務舞弊的處罰金額，可以利用《會計法》中對處罰的規定，采用按比例處罰的方法，增加上市公司財務舞弊的違法成本，這有利于實現對舞弊的警示作用。同時，可以根據《會計法》的精神對上市公司財務舞弊的人員處以相關資格和資質的降低和取消處理，這對于上市公司財務人員和管理人員來講無疑具有重大的震懾作用。此外，要建立起整個社會對上市公司財務舞弊的正確輿論環境，通過輿論監督和環境誘導幫助上市公司財務人員建立起自覺抵制舞弊的思想，從內在與外部兩個環境建設中，做到對上市公司財務舞弊的防范。
4.3加強對上市公司財務相關人員素質培訓無論是上市公司財務的實際工作，還是新會計準則的執行都需要上市公司財務和管理人員具有專業的能力和素質，要根據會計工作的實際需要、實際情況，在結合上市公司財務工作特點的基礎上，對上市公司財務相關人員展開教育與培訓，建立固定的教育結構和特定的教育模式，聘請專業的講師，不光培訓專業的能力，更要培訓專業的財務素質和職業道德，建立考察機制，嚴格篩選，強化上市公司財務和管理人員的素質。從建立規范的制度開始，打好基石，使財務人員風氣清廉，為杜絕財務舞弊現象打下堅實的基礎。特別對于上市公司財務舞弊高發人群要做好職業道德和誠信思維的建設，以牢固的職業道德底線和過硬的財務專項素質來預防上市公司財務舞弊的發生。
5結語
一、電子商務系統審計的必然性和必要性
在商業活動實現網絡化之前，采購是面對面或通過紙質文件進行的，有跡可查，即使是電子交易，其設備結構是專用的，一般只限于已知用戶使用，任何外部用戶必須是已知的、身份明確的、可追蹤的；系統通常是主機結構方式，相對易于監督、控制和審計。與傳統商業相比，萬維網客戶/服務器系統的特點是高度分散，資源共享、服務分散、顧客透明度高等，而電子商務的運作速度更快、業務循環周期更短、風險更大、更高程度地依賴于技術。電子商務系統的技術基礎和市場的快速變化意味著傳統的衡量方法已不再適用于企業的某些資產，財務報告不能充分提供企業的狀況和價值方面的信息，特別是網絡企業的無形資產，如商譽、客戶忠誠度和滿意程度等這些產生長期價值的關鍵資產。核實確認這類資產價值的困難在于缺乏足夠的歷史數據、合適的參照標準、先進的實踐經驗以及對網絡的各種威脅和概率的準確估算。企業管理層以及公眾都需要尋找能夠用以表述網絡企業的可信度、安全性及其他資產價值的方法，需要一些新的核查和審計方法，更有效地評價無形資產，如知識、品牌等。因此，電子商務系統審計就成為歷史的必然。由于，電子商務的可靠性、適用性、安全性和性能等方面受到的威脅或存在的風險，都可能會影響其生存和發展。風險因素包括：商業信息的泄露、智能財產的不當使用、對版權的侵犯、對商標的侵犯、網絡謠言和對信譽的損害等。因此，進行必要和客觀的審計，才會使董事會、審計委員會、高級管理層對電子商務系統的安全運作和效益滿意和放心。
二、網絡風險和風險管理
網絡風險如同自然災害一樣不可預見。風險管理的關鍵在于風險評估，風險評估就是要分析和衡量風險事件發生的概率及后果，引起風險的因素及其關聯因素，出現風險的關鍵點采取什么方法能夠減緩風險，風險出現造成后果如何，以及評價管理層是否履行了應有的職業審慎進行防范和控制。同時在評估中還要為各項因素設計評價比率，計算各種風險的影響后果，根據影響和后果排序，對高風險因素作進一步的分析。
通過風險評估，可以認識到潛在風險（威脅）及其影響，以便對高風險領域作一些防范、檢測、控制、減緩和恢復的工作計劃和安排。這些計劃和安排應涵蓋對各項控制成本，主要是指接受、避免、轉移、監測成本的分析以及各項工作的先后次序。
三、電子商務系統審計中網站的合法性證明
網絡終端用戶都會關注網站是否來自一個真實的、可靠的機構，提供的信息是否準確真實，機構背景是否正當合法，個人信息的隱私權是否得到保護等。所謂隱私權是指對個人的數據/信息的搜集必須合法、公平，必須用于某一特定、公開的目的，必須取得該個人的同意并受到保護，本人必須有權進入系統進行修改或刪除，信息的越域流動和將來的使用、披露必須予以安全保證和限制等。
解決這些網站合法性問題的途徑之一就是由一公證機構提供可靠的證明，以使網絡終端用戶能對網站提供的電子商務放心。如Verisign，TRUSTe，BBBOnline，WebTrust，SysTurst等都是具有良好的信譽并且提供證明-查證服務的專業組織機構。網絡終端用戶可以通過查詢這些公證機構的記錄，獲得確認被訪問網站的名稱、有效狀態、服務器標識等信息。
四、內部審計和電子商務系統審計
美國注冊會計師協會對“核實查證”的定義是“提高決策者所需要信息的質量或內容的獨立性專業服務。”其審計原則是保證系統的可用性、安全性、真實完整性和持續性，建議對系統安全性和真實完整性方面存在的控制點進行檢查、評價和測試。并盡量在今后采用合適的審計標準對信息技術進行審計。不同于以年度為基礎的傳統外部審計，電子商務的實時性要求審計人員應對其進行連續不斷的評估，按特定的審核標準對已發生的交易進行追蹤，而系統內設置的自動登錄記錄可作為相應的審計軌跡，在系統內部實施對事件監督和控制。
盡管當前許多人認為核實查證通常與外部審計人員相關，內部審計人員則在公司內部出具審計報告。然而，國際內部審計師協會對電子商務系統審計的要求則是：審計控制目標主要是審計財務報告制度、經營的效益和效率、合規性和保護財產安全等方面。審計模式應該建立在系統的可用性、容量、功能、保護和可靠性的基礎上。例如，內部審計對網絡企業控制水平的獨立評價，使得客戶了解到企業提供的數據將不會被有意或無意地濫用。再如，企業目標是建立電子商務以降低成本、提高市場占有率，那么電子商務風險是隨著網絡交易的增加而增加，以至于不能確保交易的安全性或分辨用戶的可靠性，因此，所需要的控制就是對用戶的真實性進行確認以及對通訊信息進行加密。
電子商務系統審計的成功與否在于審計人員是否掌握相關的技術知識，了解商業風險及風險管理策略，是否有現成的策略隨時應付出現的風險。因此，作為一個成功內部審計人員應了解企業的業務，以服務為宗旨并努力增值，積極提高專業技能，關注系統的效率和效益，建立對電腦領域發展的職業敏感性。
關鍵詞:分析性程序,審計
分析性測試，是審計人員取得審計證據的一種審計手段，是幫助審計人員全面把握被審計單位財務狀況、科學評估審計重點的技術方法，也是總體評價審計發現、檢查審計成果合理性的有效手段。分析性程序一般作為審計取證的一種輔助手段使用。本文將對分析性程序在審計實務中的運用展開探討。
一、分析性審計程序的特點
分析性審計程序既可以降低審計成本，又可以提高審計效率，分析性審計程序的特點主要表現在以下方面：
（一）分析性審計程序是獲得審計證據更為客觀的方法
分析性審計程序的運用是基礎會計信息以及非會計信息之間的內在關系，其內在關系是客觀存在的，在一般情況下，這種關系也是穩定的，只要注冊會計師分析得當，充分發揮自己的創造力，從分析性程序中發揮其自身的創造力，運用自身的職業判斷，分析性審計程序就可以提供更為客觀的審計證據，也能夠對審計對象業務中的關鍵因素和主要關系做更好的理解，通過了解被審計單位的報表數據的潛在關系，為以后的審計工作提供指導。
（二）分析性審計程序可以節省審計成本，提高審計效率
分析性程序可以耗費更少的審計資源提供相同的或者相對更好的審計證據，分析性程序有時會被描述成發現和形成證據的技術，同傳統的會計報表細節抽樣審計方法是不同的。分析性審計程序是利用信息間的內在關系來判斷數據的合理性，并不局限于審計對象的財務報表，而細節抽樣方法主要是通過對存在的證據進行收集以及檢查來證實注冊會計師的判斷，兩者相比，成本是不同的。分析性審計程序通過模型的構建以及會計師的經驗以及知識就可以判斷，可以大大的節省審計資源，而且在電算化的時代，通過利用電腦，分析性審計程序的優勢能夠發揮出來，在節省審計資源的基礎上也可以大大提高審計效率。
二、分析性審計程序的關鍵
分析性審計程序的關鍵在于分析以及比較，要分析所收集數據之間可能存在的關系，即相關性，而且要保證搜集數據的可靠性，并且剔除其中的不合理因素。然后利用審計人員積累的經驗以及收集的合理標準，對照分析被審計單位提供的資料以及信息，從中發現異常的變動、不合常理的趨勢或者比率。
（一）應考慮數據之間的關系以及比較基準
運用分析性審計程序的一個基本前提就是數據之間存在著某種關系，因此，在進行分析性程序時，首先要分析所收集數據之間存在的關系，即財務信息各構成要素之間的關系，以及財務信息與相關非財務信息之間的關系。財務信息各要素之間存在相關性以及內部勾稽關系，例如應付賬款與存貨之間通常有穩定的關系；當然某些財務信息與非財務信息之間也存在內在聯系，例如存貨與生產能力之間的關系，以此來判斷存貨總額的合理性。其次，應該考慮數據信息之間的比較基準。在運行分析性審計程序時，注冊會計師要注意將被審計單位本期的實際數據與上期或者以前期間的可比數據進行比較來判斷是否存在異常，在運用以前期間的可比會計信息時，注冊會計師要注意被審計單位內部以及外部的相關變化。也可以將自己的預期數據與被審計單位財務報表上反映的金額或者比率進行比較，可以發現異常情況，這都是分析性審計程序的關鍵點。
（二）要合理確定分析性審計程序的應用方式
分析性審計程序在所有的會計報表審計的計劃階段和報告階段都必須使用，在審計測試階段可以選擇使用，但是注冊會計師在審計的過程中要合理確定分析性審計程序的應用方式。應用方式主要有以下幾種：首先，可以采用比較分析法，可以用于實際與預算計劃進行比較，發現實際與預算的差異，分析原因；將本期同上期比較，判斷本期指標的是否存在異常；同業比較，判斷被審計單位數據指標的正常性。其次，可以采用趨勢分析法，可以用于財務審計中的問題揭示以及管理審計中的前景預測。第三，可以采用科目分析法，通過選擇借方或貸方科目編制對照表來登記對應科目，查明對應關系是否正確并且分析造成錯誤的原因，主要應用于容易發生錯誤以及弊端的會計科目。第四，可以采用回歸分析法。通過回歸分析方法，可以計量預測的風險和準確性水平，量化注冊會計師的預期值。
三、分析性審計程序在審計實務中的具體運用
（一）分析性審計程序在風險評估階段的具體運用
在風險評估階段，利用分析性審計程序的目的是幫助注冊會計師發現財務報表中的異常變化，或者與其發生而未發生的變化，識別潛在的重大錯報風險領域，通過對被審計單位重大錯報風險的評估幫助注冊會計師設計進一步審計程序的性質、時間和范圍，以提高審計效率和效果。首先，要選擇適當的數據關系，在風險評估階段，分析程序就要識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化，因此所使用的數據匯總性比較強，在此階段，分析性審計程序的主要對象通常包括對賬戶余額變化的分析，使用分析性審計程序的精確程度以及比較的指標范圍，要根據被審計單位的情況以及注冊會計師自身的素質而定。其次，要對搜集的數據進行分析，通過對預期關系的數據進行分析，能夠讓注冊會計師進一步了解被審計單位的基本情況，有助于注冊會計師了解重大事項或者決策對公司財務報表的影響。第三，根據分析性審計程序，注冊會計師應該識別是否有異常的數據關系或者意外的波動，因為這都可能是重大審計風險的預警信號。如果出現異常的數據關系或者波動，要作為重點審查項目進行調查，在詢問被審計單位管理人員的基礎上，考慮運用檢查、觀察等其他審計程序，獲取充分的審計證據。
（二）分析性審計程序在實質性程序中的具體運用
實質性分析程序與細節性測試都可以用于收集審計證據，以此來識別財務報表認定層次的重大錯報風險，實質性分析程序不僅僅是細節性測試的一種補充，在某些審計領域，如果重大錯報風險較低而且數據之間具有穩定的預期關系，注冊會計師可以單獨使用實質性分析程序獲取充分、適當的審計證據。首先，注冊會計師在確定實質性分析程序對特定認定的適用性時，要考慮評估的重大錯報風險，評估的重大錯報風險水平越高，注冊會計師應當越謹慎使用實質性分析性程序。另外在對同一認定實施細節測試的同時實施實質性分析程序可能是適當的。其次，要保證數據的可靠性。注冊會計師在運用實質性分析程序對已經記錄的金額或者比率做出預期時，需要采用內部或者外部的數據，這樣數據的可靠性直接影響根據數據形成的預期值，注冊會計師計劃獲取的保證水平越高，對數據可靠性的要求也就越高，這樣分析程序就越有效。第三，要做出預期的準確程度，準確程度是對預期值與真實值之間接近程度的度量，分析程序的有效性很大程度上取決于注冊會計師形成的預期值的準確性，因此，在執行分析性審計程序時，要做出預期的準確程度，保證精確度。
（三）分析性審計程序在總體復核階段的具體運用
在審計完成階段，注冊會計師需要通過執行分析程序對財務報表進行整體符合，以此來判斷審計結論是否恰當以及財務報表的整體是否公允：首先，是對財務報表重要比率的分析，在前期審計階段，注冊會計師獲得了與財務報表相關的各項財務數據以及非財務數據，在總體復核階段，注冊會計師可以利用這些數據進行全面分析，總體把握財務報表的合理性。其次，可以通過對被審計單位的報表審定數同行業平均數據或者以前年度的數據進行比較，來判斷財務報表上的數據是否合理。第三，要確定資產負債表日后事項是否對會計報表上的數據產生影響，進而確定報表數據是進行調整，還是披露。
參考文獻：
[1]鎖琳，淺談分析性復核程序在固定資產和累計折舊審計中的運用[J].邵陽學院學報，2007，（05）
論文關鍵詞：丙戊酸鈉，精神分裂癥攻擊行為
精神分裂癥患者住院期間常伴有沖動和攻擊行為，具有很大的危險性，日益受到精神科專業人員的重視。丙戊酸鈉，是一種不含氮的廣譜抗癲癇藥，屬GABA轉氨酶抑制劑，作為一種情緒穩定劑被廣泛用于躁狂癥的治療，并取得了較滿意的效果，本文回顧分析我科2008年6月～2010年6月間住院用丙戊酸鈉治療的30例精神分裂癥且具有攻擊行為患者臨床資料，現將結果報告如下。
1 臨床資料與方法
1.1一般資料 選取2010年1月～2010年12月間我住院治療具攻擊行為、精神分裂癥患者30例，符合《中國精神障礙分類與診斷標準》第3版(CCMD-3)精神分裂癥診斷標準，簡明精神病評定量表總分＞38分；外顯攻擊行為量表修訂版(MOAS)評分總分4分以上。≥2種抗精神病藥物治療8周以上；排除腦器質性疾病，無嚴重心、肝、腎等軀體疾病、癲癇、藥物過敏、白細胞減少史及嚴重的慢性衰退癥狀等。男26例，女4例，患者平均年齡(32.4±5)歲。病程(1～8)年，平均病程(4.5±3)年，住院時間0.5～3年，平均住院時間(2±0.5)年。
1.2方法 治療以原用抗精神病藥物維持不變護理畢業論文護理畢業論文，其中氯丙嗪15例，氯氮平8例，利培酮5例，喹硫平2例。加用丙戊酸鈉，起始劑量為0.6g/d，平均劑量1～1.2g/d；
于治療前及治療后第4周用包括言語攻擊、對財物的攻擊、自身攻擊、對他人軀體攻擊4個分量表的MOAS各評定一次。簡明精神病評定量表共18項，分別計算加權分及5個因子分，于治療前及治療后第4周各評定1次。分別于治療前及治療第2周、4周末各檢查心電圖、肝功能、腎功能及血常規1次。
2 結 果
2.1治療前后患者在焦慮憂郁、缺乏活力、思維障礙、激活性、敵對猜疑5個因子分比較無顯著變化。30例治療后MOAS比較：降至0分者8例，占26.7%，不同程度改善者10例，占33.3%，無改變12例，占40%，總有效18例，總有效率為60%。
2.2不良反應 加用丙戊酸鈉后，檢查血常規、肝功能、尿常規、心電圖均無明顯異常。5例（16.67%）患者在治療開始的2周出現輕度胃腸反應，飲食差, 惡心，8例（26.67%）患者出現椎體外系癥狀，7例（23.33%）患者出現嗜睡、口干、頭痛，4例（13.33%）患者出現心動過速等不良反應，均經對癥處理后減輕或消失。無因嚴重不良反應而停藥者論文格式模板畢業論文格式范文。
3討論
有研究顯示精神病患者攻擊行為的發生率高于普通人群，而精神分裂癥患者的攻擊行為的發生率更高。精神分裂癥患者的攻擊行為，往往與命令性幻覺、被害妄想、易激惹、猜疑、敵意和怪異行為有關；經抗精神病藥治療，大部分患者其攻擊暴力行為會好轉或消失，但對部分患者的沖動攻擊行為療效不是很理想。臨床上常聯合應用苯二氮革類藥物治療，可短時間治療精神分裂癥患者的攻擊行為和激惹，但苯二氮繭類藥物較快耐受、鎮靜和成癮性的問題不易解決。有報道采用改良電休克(MECT)治療可快速有效治療精神分裂癥的沖動攻擊行為[1]。另外，神經松弛劑氯丙嗪、氟哌啶醇急性期應用雖有良好效果，但較易出現錐體外系反應。
近年來，抗癲癇藥丙戊酸鈉作為心境穩定劑被廣泛應用精神疾病治療中，丙戊酸鈉可強化抗精神病藥治療精神分裂癥的臨床效果[2]。本研究結果顯示：合用丙戊酸鈉治療具有興奮躁動或攻擊暴力行為、對抗精神病藥物反應不佳的患者，有效率為60%得以控制或顯著改善。Casey等通過多中心的雙盲研究實驗也發現，用奧氮平或利培酮合并丙戊酸鈉比單一用奧氮平或利培酮治療精神分裂癥的起效速度快、療效好，可不增加抗精神病藥的劑量，縮短了住院時間護理畢業論文護理畢業論文，安全有效，患者有很好的依從性。丙戊酸鈉可強化不典型抗精神病藥治療精神分裂癥，單一治療時無效，這些效應顯然不能為穩定心境、減少沖動或抑制攻擊所解釋，而是改善了精神分裂癥的核心癥狀，如陽性癥狀和陰性癥狀。本組8例以氯氮平長期治療，仍具有攻擊行為，加用丙戊酸鈉1～2周后攻擊行為得到控制。原因可能是合用丙戊酸鈉后提高氯氮平治療精神分裂癥陽性癥狀的療效[3]，阻斷了電壓敏感鈉通道，減少神經遞質釋放，強化了不典型抗精神病藥阻斷D2和5-HT2A受體的效應有關。本資料中加用丙戊酸鈉后，檢查血常規、肝功能、尿常規、心電圖均無明顯異常。常見輕度胃腸反應，椎體外系癥狀，心動過速等不良反應，對癥處理后減輕。無因嚴重不良反應而停藥者。
總之，丙戊酸鈉可強化抗精神病藥治療精神分裂癥的臨床效果，可不增加抗精神病藥的劑量，安全有效，患者有很好的依從性，值得臨床進一步推廣應用。
【參考文獻】
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【關鍵詞】管理舞弊，制度規定，審計方法，審計對策
一、管理舞弊的內涵
根據我國注冊會計師審計準則和美國會計師協會的審計準則，我們可以把管理舞弊定義為直接由管理層實施，突破現有會計規范、蓄意錯誤呈報、遺漏財務報表中應予披露的會計信息以及提供虛假的會計信息。
管理舞弊具有以下一些特征。首先，舞弊的動機是多方面的。上市公司的管理舞弊是一種有目的、有動機的行為，并且其動機是各方面的，包括利己性動機、經濟性動機和精神性動機。其次，舞弊的手段具有隱蔽性。從許多上市公司的管理舞弊案例中我們可以看出，管理層對發現舞弊問題的態度和觀點是很消極的，在有舞弊嫌疑的情況下，管理層會轉移內部控制部門和外部審計的視線，并轉移重要的問題或者認為這些問題是小題大做。同時，由于管理層處于公司組織結構的上層，對其監管的力度并不會太大，而且很多時候都是團體行為，這就導致其舞弊的手段非常具有隱蔽性。
二、管理舞弊常見的形式
（一）與財務報表審計相關的舞弊形式。通常，與財務報表審計相關的管理舞弊形式主要是對財務信息作出虛假報告，這主要表現在以下幾個方面：對財務報表所依據的會計記錄或相關文件記錄進行操縱、偽造和篡改；對交易、事件或其他重要信息在財務報表中的不實表達或故意遺漏；對與確認、計量、分類或列報有關的會計政策和會計估計的故意誤用等。公司管理層對財務信息作出虛假報告是出于多方面原因的，其中主要原因是管理層希望通過操控利潤誤導財務信息使用者對公司的營運能力、盈利能力和發展能力作出不當判斷。
（二）關聯方交易舞弊。關聯方交易舞弊是指公司管理層利用關聯方交易掩飾經營虧損、虛構利潤，并且未在財務報表及附注中按規定作出恰當、充分的披露，由此對外的財務信息對信息使用者產生誤導的一種管理舞弊形式。根據不同的關聯方交易形式又可以細分為以下幾種舞弊形式。
關聯購銷舞弊，是指上市公司利用關聯方之間的交易進行的舞弊行為。受托經營舞弊，是指公司管理層利用我國當前缺乏受托經營法律法規的制度缺陷，采用托管經營的方式以達到操控利潤的目的；具體操作是公司將不良資產委托給關聯方經營，按雙方協議價收取高額回報，這樣不僅避免了不良資產導致的經營虧損，還會獲得更多的利潤。資金往來舞弊，是指上市公司將募集到的資金借給關聯方，并按約定的高額利率收取資金使用費，以達到增加公司利潤的目的。
三、管理舞弊的危害
（一）對公司自身的危害。公司發展的最終目標是公司價值的最大化，而這一目標的實現，離不開管理層的有效管理，管理舞弊則意味著管理層對公司的管理沒有盡到應有的責任和義務，沒有為公司的發展提供應有的貢獻，甚至會阻礙公司的健康發展，使得公司的價值減少。公司外部利益相關者獲得公司的經營狀況、財務狀況等信息的主要途徑就是公司向外公布的財務報表及附注，通過對財務報表的分析，信息使用者可以了解到公司的財務狀況和盈利能力，進而決定對其發展是否具有信心，并決定是否繼續追加投資。而一旦管理層的舞弊行為被曝光出來，使報表使用者意識到公司提供的財務信息是虛假的，從而對公司的發展失去信心，這會導致公司難以籌集到發展所需的資金，并使企業的社會形象受損，最終不利于公司的長遠發展。
（二）對其他利益相關者的危害。與公司利益相關者不僅包括公司所有者、管理層，還包括政府、債權人等其他利益相關者，管理舞弊的發生也會對他們產生較大的危害，具體表現為以下幾個方面：政府根據公司提供的虛假財務報表可能會作出錯誤的經濟決策，使得社會資源不能得到優化配置，進而影響到整個經濟的發展，反過來也會不利于公司自身的發展。債權人的經濟利益與公司的發展是息息相關的，其償債能力的強弱直接影響到債權人 經濟利益的實現，而管理舞弊的發生，使得公司的償債能力具有一定的虛假性，從而加大了債權人利益實現的風險。
四、我國上市公司管理舞弊現狀
出現管理舞弊的上市公司主要集中在制造業、信息技術行業，并且公司的規模比較小，發生舞弊前的財務狀況和盈利狀況都比較差，公司所在地區的經濟都不太發達。同時，這些上市公司的股權結構比較分散，股權集中度低，流通股在總的發行股票中占有很大比例，這導致公司股東大會的出席率很低，董事會對管理層的監管力度比較小。此外，我國上市公司管理舞弊涉及的金額都比較巨大，持續的時間長，甚至有些公司在上市前或上市后短期就開始出現舞弊行為了。
雖然我國有關監管部門對出現舞弊的上市公司加大了懲處力度，但主要還是以批評教育為主，受到實質性罰款和市場禁入等處罰并不常見，這導致發生舞弊的成本較低，更是助長了管理舞弊的出現。因此，要防范上市公司管理舞弊的發生，有關監管部門應加大相應的處罰力度，完善注冊會計師準則相應的舞弊行為規范，從外部環境遏制其增加的態勢；同時公司內部也應該加強內部監管，完善內部控制制度，切斷發生舞弊行為的源頭。
參考文獻：
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關鍵詞：會計電算化；舞弊；防范措施
一、會計電算化環境下舞弊的方式
（一）電腦硬件方面
會計電算化環境下對電腦硬件的要求比較高，硬件是保證會計電算化正常進行的基礎。有些系統操作人員為了謀取個人利益，不按規定使用硬件設備，比如，非法插入硬件裝置，截取會計數據和商業機密，有的出于非法意圖，通過網絡遠程連接，實時監控電算化系統，獲取會計數據，還有的通過破壞傳輸系統，使系統癱瘓，毀滅舞弊證據等等。
（二）電腦軟件方面
會計電算化環境下，有些財務人員對業務流程熟悉后，就會在計算機程序中做手腳。比如，篡改非法指令，將未經授權的內容變為授權內容，或者篡改授權的額度，這些非法程序具有很大的隱蔽性。還有些加入非法程序，截取會計數據，或者獲取合法用戶的口令等驗證信息，然后以合法的身份登錄系統進違法活動。
（三）會計數據方面
首先，篡改數據，這是較為簡單和常見的舞弊方式，即在進行賬務處理時，輸入虛假的會計數據，虛構經濟業務，改動經濟業務發生的金額等。其次，修改會計數據，有時候為了粉飾某些指標或者利潤等項目，對原有的會計數據進行適當的修改。或者在數據輸出時對報表數據進行隨意的修改。再次，偷竊和泄露數據。在會計電算化環境下，信息多數存儲在于硬盤、光盤等磁質介質上，有些不法分子會采用私自拷貝等方式，竊取會計數據。
二、會計電算化環境下舞弊的成因
（一）電腦硬件和軟件本身的缺陷
硬件方面，會計電算化環境下硬件主要由儲存器、輸入輸出設備等組成，這些硬件設備需要日常的更新、維護，很多企業在實施會計電算化后，對硬件的后續投入不足，部分設備老化，有些不能支持軟件的更新，導致安全性不強，運行效率較低等問題。
軟件方面，目前，我國的會計核算軟件以商品化軟件為主，由軟件公司研制并銷售。隨著會計電算化的發展和競爭的加劇，財務軟件的水平參差不齊，有些財務軟件在安全性等方面存在問題，不符合《會計核算軟件基本功能的規范》要求，軟件設計上的漏洞也給不法分子提供了舞弊的機會。
（二）會計電算化法規制度構建不完善
近幾年來，我國的會計電算化事業發展很快，但相關的法律制度建設比較滯后。目前，我國還沒有針對會計電算化的專門法律，多數是用管理辦法和基本規范來約束會計電算化工作。由于缺少相關法律法規的約束，致使人們對會計電算化環境下的舞弊行為認識不足，缺乏相應的懲罰措施，不法分子違法違規成本較低，導致舞弊現象屢禁不止。
（三）企業內部控制不夠
1、內部控制制度不健全
會計電算化環境下需要相配套的內部控制制度來支持。不少企業雖然實行了會計電算化，但是缺少完善的內部控制體系，或者內部控制體系得不到良好的執行，導致會計電算化無法正常的發揮作用。內部控制的缺陷往往會導致不法分子超越管理權限進行軟件或者硬件的舞弊。有些崗位分工不夠明確，授權制度不夠合理，操作人員在未經授權的情況下，竊取、篡改會計數據等等。
2、內部審計和監督不力
企業的內部審計和監督是杜絕舞弊行為的最后一道屏障。目前，很多企業會計電算化條件下對會計數據、會計流程的審計力度不夠，會計實現了電算化而審計工作還停留在手工階段，造成審計工作的滯后性，審計發現舞弊時已給企業帶來了很大的損失。另外，內部審計人員的素質有待提高，會計電算化下的內部審計需要審計人員掌握信息技術和網絡技術，但內部審計人員對于這些技術的不熟悉，在審計時不能發現舞弊的跡象，無法解決存在的潛在問題。
（四）財務人員素質不高
會計電算化集信息技術和財務核算、管理等知識于一體，對財務人員的素質提出了更高的要求，不僅需要會計人員掌握會計核算流程，還要具備計算機方面的知識。有些財務人員知識陳舊，不能適應會計電算化條件下的核算流程的要求，對會計軟件運行過程中出現的問題不能及時解決，對于舞弊行為也不能及時發現，致使企業發生巨大損失。還有些財務人員道德素質低，利用手中掌握的技術，謀取私利，或利用會計軟件的漏洞和其他方式，篡改、竊取、損毀會計資料。
三、會計電算化環境下舞弊的防范措施
（一）加強對硬件軟件的管理
首先，從電腦硬件入手，硬件是會計電算化系統運行的基礎，企業要不斷優化硬件配置，要根據企業組織的特點和業務的需要，嚴格硬件設備的管理，非操作人員不得越權接觸硬件設備。企業要加大對硬件設施的投入，對硬盤上的數據定期備份， 選擇性能較好的磁質介質，系統發生問題時能將損失降至最低。其次，在軟件方面，要以會計核算軟件的基本要求為依據，會計核算軟件要符合國家標準要求，增強會計人員崗位及權限設置功能，防止舞弊，減少風險。同時，還要具有較強的數據安全性，最大限度防止操作漏洞，另外，還要配備和升級殺毒軟件，防止不法分子利用系統的漏洞對系統和數據進行攻擊和破壞。
（二）完善相關的法律法規建設
盡快實現會計電算化的法制化和制度化。完善針對會計電算化的法律，并增強可操作性，特別要對舞弊行為的懲罰做出明確的規定，加大不法分子的違法成本。企業也要根據相關的法律法規，盡快完善本企業的電算化管理制度。在實施會計電算化的過程中，企業嚴格按照國家的會計準則和會計制度，提高會計信息質量，杜絕各種形式的舞弊行為。
（三）完善企業的內部控制體系，加大內部審計力度
1、建立建全內控制度
良好的內部控制體系是推動會計電算化正常運行的必要條件。關于會計電算化的內控制度建設，在管理方面主要有：
（1）人員管理制度。主要是單位認真選聘會計電算化信息系統職員．對其任職資格進行考核；選好后根據各自的情況安排崗位，進行職責劃分。
（2）操作管理制度。包括操作規程、操作權限、操作記錄、管理制度及內控制度。比如，對操作權限，單位可以讓職員指紋簽到和簽退。這樣可以避免一個職員身兼數職，避免其他人員進入操作等。
（3）數據管理制度。主要是數據輸出的管理、備份數據的管理、存檔數據的管理和保密制度。比如，應將備份的文檔存放在不同的地方等。
在內控方面主要有：
（1）不兼容權限、職務必須分離。這個是內部控制的關鍵點。如，系統開發職務與系統操作的職務必須分離；數據錄入和審核的職務必須分離；系統操作的職務和系統檔案管理的職務必須分離等。
（2）會計電算化人員相互制約、監督。計算機會計和手工會計一樣，對每一項可能引起舞弊或欺詐的經濟業務，不能由一人全部經手，必須有幾人承擔等，相互監督制約。
（3）文檔安全、保密。如在電算化系統內的財務信息不能被人隨意刪除，防止備份資料丟失等。
2、加大內部審計力度，強化監督機制。
加強審計監督是防范會計電算化環境下舞弊行為的重要保障。企業要對會計電算化環境下的每個環節不定期的進行核查監督，推行審計的信息化，努力實現審計軟件與會計軟件的接軌，對會計數據和信息實現實時跟蹤監督，還要對會計電算化環境下的內部控制的建立和執行情況進行檢查，及時發現內部控制弱點，將可能出現的舞弊行為消滅在萌芽之中。此外，要加大審計人員素質的培養，對審計人員進行計算機技術和會計業務的培訓，增強其對會計電算化環境下舞弊手段的鑒別能力，提高風險防范意識。
（四）培養復合型的財務人員
會計電算化的發展對會計人員的素質提出了更高的要求。企業要提高會計電算化環境下的的工作效率，就需造就一大批既精通計算機信息技術，又擅于財務管理，能夠熟練地進行財務信息加工和分析的人才，滿足各方對財務信息的需求。同時還要提高財務人員的職業道德素質，使其樹立正確的價值觀和人生觀，敬業愛崗，實現自我約束。努力提高財務人員的道德水平，從根本上防止會計舞弊行為的發生。
四、結束語
隨著市場經濟的發展，我國會計電算化的普及率不斷提高，對會計電算化的要求也越來越高，會計電算化呈現出向“核算、管理和決策一體化”的方向發展。在會計電算化發展的進程中，要完善相關的法律法規，建立健全企業內部控制制度，加大企業內部審計力度，提高會計人員的綜合素質，避免會計電算化環境下發生舞弊行為。
參考文獻
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論文摘要：高校的的快速發展帶動經濟利益的多元化，從而出現了眾多的高校會計舞弊現象，滋生了腐敗，敗壞了大學精神和社會風氣。本文從會計舞弊的一般性出發，初步對高校會計舞弊及其表現形式進行闡述，從經濟學和舞弊環境因素角度來思考會計舞弊形成原因，并對如何防范會計舞弊提出自己的對策見解。
論文關鍵詞：會計舞弊,經濟人,舞弊環境,會計內部控制
根據會計信息的真實性觀之，可以將會計失真分為“非違法性會計失真”和“違法性會計失真”。前者是利用剩余的會計規則制定權進行的操縱，這是會計制度框架內行事，是合法的會計操縱;后者也就是會計舞弊，是指不遵循會計規則制定權的制度安排，而在其框架外的操縱，是一種違法行為。具體來講就是相關當事人在對利弊得失權衡后做出的選擇，是一種以獲取不正當利益為目的，采取欺騙性手段故意謊報財務事實的行為。會計舞弊現象通常包括：偽造或編造會計資料、隱瞞或刪除交易或事項的結果、無中生有編造虛假的交易或事項、蓄意使用不當的會計政策，虛假披露會計政策等等。由此可見，會計舞弊本質上是一種違法性的經濟行為，而會計舞弊的直接后果就是違法性的會計信息失真。
多年來，“會計舞弊”一直是社會各界關注的焦點會計問題。會計界也不斷有人士針對企業會計舞弊問題發表自己的看法，但對事業行政單位尤其是高等院校會計舞弊的分析卻十分之少。通觀近幾年發生在高校的重大腐敗案例可以了解到，許多腐敗的發生都是因為會計內部控制失效，監管不到位，會計舞弊行為頻發所造成的。這些丑惡現象的產生，敗壞了大學精神和社會風氣，阻礙了中國高等教育的發展。
本文就高校會計舞弊及其表現形式、成因和對策進行初步的探討和研究，以期“拋磚引玉”，共同促進高等教育事業的健康發展。
一、高校會計舞弊及其表現形式
本文所指的高校會計舞弊，是指高等學校內部機構、內外人員采用欺騙、隱瞞或者無中生有編造虛假的交易或事項，損害或謀求高校經濟利益，同時為個人或者團體帶來金錢、財產或服務等不正當利益的行為。具體來講，高校會計舞弊現象主要表現形式為：
(一)、部分預算項目進行虛構。很多高校目前都是實行會計電算化條件下的項目預算管理，在預算執行時，部分預算項目內容不真實或者存在與申請報告批復不相符的經濟業務事項發生，導致資金沒有真正用到事業發展和業務工作中去，出現資金浪費或者流失的情況。
(二)、將國家預算資金通過擴大開支范圍和提成比例及結余分配不實等手段轉為預算外資金使用。譬如在申報預算時按照有關文件規定內容確定支出范圍，但在實際業務中又無具體業務發生，為套取國家預算資金，肆意擴大支出范圍或者提成。
(三)、不認真執行“收支兩條線”和“收繳分離，足額繳存財政專戶”的規定。對一些本應上繳財政才應返還進入收入的資金，直接進到相關收入科目，從而躲避財政監管。
(四)、故意隱瞞交易事項。部分校屬部門未將全部收入納入學校統一管理，隱瞞收費項目和標準，少報收費人數，不交或者少交報名費、加試費、聯合辦班收入、贊助收入等。從而造成脫離學校財務機構監督或者財務機構不作為、疏忽監管，自收自支，私設小金庫。
(五)、不認真執行會計制度，有意混淆會計科目。在涉及一些支出報銷類別時，違規采用打擦邊球的方式或者直接列支到不相關的有關支出科目，從而導致財務報表反映的支出類別不真實。
(六)、通過各種手段偷稅漏稅。尤其在涉及到個人所得稅、營業稅等稅種上，采取少計或者不計，甚至費用化一些個人費用，從而達到偷逃稅目的。
(七)、將收入私自轉為暫存款，應付款，在往來款中核算收支，致使收支不實。譬如對一些特殊的辦班業務或者對外零星提供服務收入、教材回扣等，采取臨時進入暫存款或者應付款，在往來科目中處理。
(八)、會計工作中存在著諸如授意、指使、強令篡改會計數據、開假發票、造假賬、編假數、報假表、帳外設帳、轉移國有資產等問題。
(九)、會計人員工作環境不斷惡化，內部控制制度薄弱，會計人員違反會計法規，伙同其他部門人員改變會計核算管理辦法等。
二、高校會計舞弊產生的成因分析
透過這些現象背后，我們可以從經濟學的角度和會計舞弊的環境因素來分析造成高校會計舞弊的一些重要原因。
(一)、從經濟學角度分析，“經濟人”假設是經濟學分析的基礎。現實活動中，人都是有限理性的，為了個人利益最大化會以身試法，鋌而走險。這為個人會計舞弊提供了條件假設。信息不對稱是高校會計舞弊的直接動因。高校管理者是會計信息的持有者，具有天然的信息優勢，與作為委托人的政府之間是委托與的關系。二者之間存在信息不對稱，其利益目標不盡相同。管理者作為有限理性的經濟人，為追求自身利益最大化，未必會提供委托人所需要的全部真實可靠的會計信息，甚至制造虛假的會計信息以欺騙委托者。由于信息的不對稱，許多高校可能違規操作，使得人有機會進行一些危害委托人利益而增加自己利益的行為，從而有可能進行會計舞弊。
從目前國內很多高校發生的會計舞弊案例來看，都是高校管理者或者掌管資產的受托人利用信息不對稱為追求個人利益或者部門利益，在經濟業務活動中采用欺騙、隱瞞、偽造交易或事項。
(二)、美國注冊會計師協會的舞弊審計準則特別強調了審計人員要了解舞弊環境的重要性。公告明確指出，舞弊普遍存在的三個方面的環境特征：機會(opportunity)、動機/壓力(incentive/pressure)、態度/企圖使舞弊合理化(attitude/rationnalization)。
1、關于會計舞弊環境的機會因素分析
造成會計舞弊的存在，客觀上講是因為存在可以舞弊的機會。最重要的就是內部控制存在缺陷和漏洞。一個組織的內部控制完善與否，決定了會計舞弊發生的頻率和大小。內部控制是組織中防范會計舞弊最基本的措施，有效的內部控制制度可以將會計舞弊的大門封住，降低會計舞弊的概率。一般而言，會計舞弊的存在與發生與組織的內部控制制度有著直接的關系。
從高校會計內部控制制度來看，很多的高校會計法規制度不完善，會計管理體系不完備。在我國，近年來相繼制定修訂了《會計法》、《會計基礎工作規范》、《高校財務會計制度》等法律法規，為會計工作提出了許多要求。但在具體高校會計管理體系中，還存在理念滯后現實，脫離現實，內容空泛，缺乏量化標準，監管手段不夠合理合規的問題，從而給會計舞弊造成制度上的漏洞。例如1988年頒布實施的《現金管理條例》規定，對超過1000元的物資采購需要轉賬，但經過近20多年的時間，物價早已今非昔比，學校在一些對外物資采購中(如假期外出實習材料購買)就遇到此麻煩。放假前現金借出，開學后在財務報銷的采購單多半都遠遠超過超過國家規定標準。學校內部物資采購控制環節也不完善，這就給會計審核造成很大麻煩，從而很難杜絕會計舞弊行為發生。
2、關于會計舞弊環境的動機因素分析
一般而言，在缺乏誠實的品質、工作環境壓力大并伴有諸多會計舞弊機會時，單位組織就存在發生會計舞弊行為的可能性。可見，組織遭受異常壓力是產生會計舞弊的重要動機。
高校作為被上級教育行政管理部門管理的單位，來自上級主管部門撥款、干部任免、各級行政監管部門檢查和社會輿論等壓力時，面對學校經濟、政治、和發展等諸多矛盾沖突，便會產生會計舞弊的動機。
另外，組織的管理人員品行或能力存在問題也是產生會計舞弊行為根源。在一些高校管理部門有一人或者少數人把持，且內部缺乏有效的監督機制，內部結構極為復雜，且復雜程度極不合理，對內部控制的嚴重缺陷，既無不正當理由又遲遲不加以改正;會計人員獨立地位較差，業務素質、職業道德修養不高，不能正確掌握和應用會計核算。在單位領導的指引下，絞盡腦汁，玩起數字游戲，變通處理經濟業務，故意制造假帳。
顯然，對管理人員品行和正直程度決定了會計舞弊的可能性及大小。
三、治理高校會計舞弊的對策
(一)從經濟學角度來考慮如何防止會計舞弊。
1、建立科學的綜合評價體系。人的有限理性存在的事實說明，在評價高校發展政績的時候，要運用綜合的科學指標體系，不能單從一個或者幾個方面簡單得出該校發展的能力和成績，注重加強對會計信息產生過程的考核，適當增加一些涉及高校持續經營能力、資產保值情況、高校可持續發展能力等非財務指標，避免高校管理者對結果狀態的偏愛，以正確引導會計工作的運行。
2、完善約束機制。解決信息不對稱主要辦法是建立有效的激勵約束制度，通過有效的契約合同使委托人和人的利益一致，促使人主動提供信息。對高校而言，可以通過嘗試期權的辦法，對在一定期限內堅持正規操作的管理人員給予經濟期權和獎勵。在衡量短期利益和長期收益的對比下，讓人自覺遵守規章制度，加大違規操作風險和處罰機制。
(二)從會計舞弊普遍存在的三個方面環境特征來看高校防范會計舞弊，應當做好以下幾個方面：
1、提高學校管理層和教職工的素質，營造良好的校園文化。高校內部控制的塑造者是管理層和教職工，他們的素質決定了內部控制至關重要。尤其是關鍵崗位的職工，只有具備良好的素質，提高風險防范意識，才能不斷適應有效內部控制的要求。
2、在高校內部確定建立有效的內部會計控制系統，并加強內部控制的執行。高校為防堵作弊機會，應加強內部控制制度的設計及執行，確立現金收支控制系統、成本費用支出系統、資金管理和控制系統、采購和應付帳款系統、存貨管理系統、人員薪酬管理控制系統、固定資產管理系統、預算管理系統、籌資和投資系統、收費的票據管理系統、提出每個模塊內部控制系統的關鍵控制點。
3、建立內控管理委員會評價制度。內控管理制度評價人員的職責主要包括：監管內部控制制度、監督法律法規的遵循情況，參與阻止和發現會計舞弊活動。提高會計舞弊行為的處罰力度和機會成本。
4、建立“巡視警示制度”。有效健全的內部控制有助于預防及檢查員工舞弊，但如果管理人員蓄意或串通舞弊，則內部控制將被逾越，無法發揮作用。因此，審計人員應定期或者不定期巡視，對可能導致管理舞弊的征兆提高警覺，并提出警示措施。
5、實行高校會計人員委派制度。會計委派制度是指對高校會計人員進行垂直管理，統管統派，財政部門對所屬單位會計人員實行統一委派、任免和管理，會計人員的組織關系、人事關系、工資待遇等均屬財政部門負責，會計人員解除了受委派單位的依附關系，能排除干擾，有效行使法規賦予的權利。
參考文獻
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高校內部審計主體是高校內部審計機構和審計人員，高校審計主體引發的風險主要是指審計機構或審計人員在實施審計過程中，因本身行為不當、審計技術受限或審計方法不妥以及審計人員的自身等原因而造成的審計風險。
1、內部審計力量不足
雖然內部審計在規范學校內部控制、提高辦學經濟效益、堵塞經濟漏洞等方面發揮著不可替代的作用，內部審計工作也得到了更多的認可和關注，但是受學校編制的限制，審計人員的配備卻十分有限，使得日益繁重的審計任務與有限的審計資源不相匹配。由于審計資源的有限，也使得審計人員整日忙于工程項目的審計，而且經常要面對多個項目的同時審計，這樣就會使審計人員無暇去顧及一些高風險領域的審計，也無更多的精力去投入后續審計，或者去檢查、回訪被審計單位執行審計決定、采納審計建議的情況。由于內部審計力量不足，會導致審計工作的粗放，在一定程度上將導致審計風險。
2、審計主體行為風險
內部審計主體行為風險包括：（1）審計決策行為風險。審計決策行為所導致的風險是指在確定審計小組成員、擬訂審計工作方案、選擇審計方法與程序等問題決策時，因決策的問題與決策人的愿望發生背離，從而使審計工作達不到預期的目的，甚至出現較大失誤的可能性。（2）內審外包行為風險。所謂內審外包，是指高校內部審計部門將部分業務委托給社會中介機構或專業技術人員來完成，從而避免承擔不能勝任或不能按時完成業務的風險。然而，在具體實踐中，并非所有實行外包的項目都能化解風險，這與中介機構的信譽、實力以及委派審計人員的素質密切相關。如果實施具體項目的審計人員未能保持應有的職業謹慎，從被審計單位獲得有損于職業判斷的利益時，就不能保證審計質量，降低審計風險。（3）審計失察行為風險。審計失察行為風險是指審計人員在審計調查取證過程中，由于受到審計對象的干擾或被審計對象的表象所蒙蔽，而產生重大的覺察或取證失誤，從而做出錯誤的審計判斷和結論的風險。（4）審計失實行為風險。審計失實行為風險是指審計人員在搜集審計證據的過程中，可能會遇到偽證等情況，從而使得搜集到的審計證據有悖于客觀性和真實性，依此而做出的審計結論和決定就有可能與客觀事實相背離的可能性。（5）審計評價行為風險。審計評價行為風險是指審計人員對被審計單位的財務收支、資產負債的真實性、有效性和效益性以及對被審人評價不當的可能性。比如：在對領導干部經濟責任審計時，對被審計對象的審計評價措辭不當、定性不精準，該追溯事項未追溯以及對未涉及審計事項進行了評價，都可能產生審計評價風險。
3、審計主體方法技術不當
由于被審計單位的實際情況各不相同，審計的目標也不完全相同，采用何種審計程序，運用哪些方法就顯得尤關重要。如果高校內部審計人員選擇的審計方法不當、審計技術運用不妥、審計抽樣不科學，就會造成審計時間過長、審計成本加大，還可能會遺漏一些重要的審計內容，從而影響到審計工作的質量。另外，由于目前一些高校尚未運用現代風險導向審計這一方法，也未開展風險管理審計，使得在審計過程中往往造成高風險的審計項目審計不充分。如果內部審計人員專業技能不高、業務能力不強，或者運用了帶有缺陷的技術方法，就容易導致審計風險。
二、審計客體原因
1、被審計單位內部控制缺乏或無效
內部控制是為了保證實現經營和管理目標，在分工負責的前提下，組織內部經營活動而建立的各職能部門之間對業務活動進行組織、制約、考核和調節的程序和方法，明確高校內部各職能部門的職責和權限，形成一種相互聯系、協調、制約的控制系統的總稱。2012年財政部印發的《行政事業單位內部控制規范（試行）》中第三條所稱“內部控制”是指單位為實現控制目標，通過制定制度、實施措施和執行程序，對經濟活動的風險進行防范和管控。內部審計機構作為高校治理和內部控制的重要部門，內審人員往往需要依據被審計單位內部控制制度是否有效作為判斷確定審計重點。如果被審計單位內部控制制度健全、有效，審計人員不僅可以對其形成信賴或部分信賴，相應減少工作量，而且還能夠有效降低查賬風險。反之，如果內部審計人員發現被審計單位內部控制制度缺失或形同虛設，則出現錯誤和舞弊的可能性就會增大，那么審計人員不僅因為無法依賴其內部控制制度而要增加相應的工作量，同時還要承受著較大的風險。
2、被審計單位的舞弊行為
依據內部審計定義，我們知道被審計單位存在重大錯報的原因有兩方面，一是無意性的錯誤，二是故意性的舞弊。錯誤包括在信息的收集、記錄和整理過程中因隨機誤差發生的錯誤以及因對交易、事項、情況了解不全面、不深入而誤用會計準則產生的錯誤。舞弊行為與無意識的差錯有著本質的區別。舞弊行為的發生是相關當事人在對利弊得失權衡之后做出的選擇，是人的趨利行為所致。導致舞弊行為的發生主要是由于內控制度缺失、內部監督機制軟弱、考核機制不健全、用人失察等所致；舞弊制造者常常凌駕于制度之上，視規章制度為絆腳石；舞弊者心態失衡；舞弊者常常心存僥幸，自以為是。舞弊行為都存在主觀上的故意，性質十分惡劣，后果也非常嚴重，可能造成學校在經濟上的損失，也可能造成學校聲譽的損害，對學校的內部控制更具有極強的破壞作用。被審計單位的舞弊行為往往事前精心設計，事后極力隱瞞，因此，給審計工作帶來了巨大的挑戰。如果審計人員不能有效識別蓄意舞弊與無意差錯之間的區別，或者對舞弊行為缺乏應有的判斷和警覺性，那么就會給審計工作留下隱患，給學校造成經濟損失。
3、被審計單位的不配合
雖然被審計單位相關人員在口頭上承諾得很好，但是在配合行為中卻存在著許多的不確定性因素。尤其是當被審計單位視內部審計人員為“警察”而非“醫生”時，就會產生抵觸情緒，在配合程度上也會大打折扣。這些因素又會連鎖地反應到具體的審計工作中，使得審計時間延長、審計成本增大、審計方案變動等。被審計單位的不配合還表現在提供不完整、不充分或者不真實、不準確的審計資料，甚至提供虛假的資料以蒙混過關。另外被審計單位的反審計意識和手段也在不斷翻新，且具有較強的隱匿性，這些都使得審計風險加大。
三、審計環境原因
內部審計風險的生成都不是獨立和片面的，也與所處的環境密切相關。
1、內部審計的工作環境
內部審計的工作環境是影響內部審計職能作用發揮的重要因素。內部審計的氛圍跟領導的重視程度、有關部門的理解、支持程度以及被審單位的配合程度直接相關。雖然內部審計工作發揮著越來越重要的作用，也得到了越來越多部門的認可，但是由于內審工作本身的批判性所造成的被審單位的對抗，可能延伸到內審人員個人，打擊報復、冷嘲熱諷、明槍暗箭、排擠壓制等明顯的敵意司空見慣，可以用一句“得罪人”的俗語來形容。如果內部審計工作環境不理想，審計人員的心理承受能力不夠、抗壓能力不足，就會面臨進退兩難的困惑，如果再得不到學校領導的信任和支持，再沒有相應的激勵機制，會挫傷審計人員的積極性，會阻礙了內部審計職能的有效發揮，從而引發內部審計職業風險。
2、外界干擾
由于內部審計的內向性，決定了它是通過檢查和評價學校內部的各種經濟活動為本單位服務的。內審人員又是學校的成員之一，他們的工資、福利及人事關系均由學校所決定，他們的工作職責、工作范圍也只能限于管理部門的意見，與外部審計相比，其獨立性不可避免地要受到一定限制，因此，審計人員在實施審計過程中不可避免地要受到一些外界的干擾。外界干擾主要來自于被審計單位負責人的直接暗示；被審計單位或其他單位相關人員的間接暗示；被審計單位分管校領導找審計部門負責人詢問審計情況；被審計單位負責人向主管審計工作的校領導訴說“難處”；等等。另外，被審計單位在大多數情況下不會容忍不利于自己的審計結論在審計報告中出現，所以往往就會以直接或間接的方式來干擾正常的審計工作。如果審計人員未保持應有的獨立性，就會導致審計風險。
3、職業環境的影響
眾所周知，內部審計具有雙重身份，一方面要代表國家（出資人）監督學校的經濟活動，另一方面，內部審計人員作為學校內部管理人員，又要為其服務，監督與服務并舉的職能，常常使內審人員處于兩難的尷尬境地。內部審計作為一種職業，它不僅有其自身的職業道德規范，同時它又是學校內部的機構，因此，對于組織忠誠和職業忠誠的選擇，也常使內審人員左右為難。有時內審人員遵守了本職業的道德準則，就有可能與其組織的利益發生沖突，從而引發組織忠誠與職業忠誠的矛盾。在組織利益與職業利益發生沖突時，內審人員要么有效地抵制本組織的影響對內部審計職業特征的蠶食，要么以放棄自己的職業特征為代價，成為組織的成員。這樣，內審人員就必須在組織利益和自身利益之間尋求平衡點。由于經濟環境和自身的利益需求等因素的不斷發展變化，它們之間的平衡狀態便會不斷地被打破，每次失衡狀態的出現都會給審計帶來一定的風險。
作者:周曉敏 單位:西安航空學院
參考文獻
[1]鐘紅林：SC大學內部審計風險控制研究[D].工商管理碩士學位論文.電子科技大學，2007.
