時間：2023-08-07 17:19:07
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一、長期股權投資的初始會計核算與計量
所謂長期股權投資的初始核算與計量，顧名思義指的就是投資方在對被投資方進行注資、投資的前期與開始階段，開展的初始會計核算和計量。其中，要準確核算初始投資成本的數額，要準確區分是否為同一企業控制下的長期股權投資行為的差別。要知道，是否為同一控制企業直接關系到長期股權投資的屬性，對于后期的會計處理與核算也會產生很大的影響。初始的會計核算、計量，要切實考量諸如負債、各項費用、投資成本等各個因素，這樣才能做出準確的核算。
具體來說，非同一控制下企業合并形成的長期股權投資按照長期股權投資準則，這類對子公司投資應按購買方付出的資產、發生或承擔的負債、發行的權益性證券的公允價值以及企業合并過程中發生的各項直接相關費用之和，作為其初始投資成本。對未來事項作出約定且購買日估計未來事項很可能發生、對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，也應將其計入初始投資成本。而同一控制下企業合并形成的長期股權投資按照長期股權投資準則，這類對子公司投資應在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本，長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務的賬面價值或發行權益性證券的面值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。
此外，對于以企業合并形式出現的長期股權投資，其入賬價值應該與非同一控制下企業的情況相同。即，合并企業可以視為非同一控制下企業的采取股權投資，這種會計處理方式較為特殊，但是可以歸類到非同一控制企業類型中。
二、長期股權投資的后續計量及處理
所謂的后續計量，指的是長期股權投資的后續會計處理流程。因為是長期的股權投資，所以后續核算和計量才是整個工作的關鍵點。當投資企業對被投資企業開展股權投入即大量注資以獲取企業控制權的時候，被投資企業可以視為投資企業的子公司。這樣一來，子公司的要被納入到合并財務報表的合并范圍，而后續的計量和處理也要符合相應規范。投資單位對被投資單位可以產生重大的決策影響，自然也包括后續計量與財務核算的內容。
如，采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價。追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益。投資企業確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分作為初始投資成本的收回。
總之，后續計量和處理包括的利益關系十分復雜，牽扯到投資企業與被投資企業的雙重財務責權，務必要開展綜合的考量與核算，確保權責分明，利益清晰，同時保障各方的利益。
三、長期股權投資會計處理的制度建設
顯然，為了確保長期股權投資行為的科學、合理、合法及透明，尤其是會計處理、核算、計量的有序操作，建立健全規章制度是必需的。制度建設要根據投資單位、被投資單位的權責情況制定，要符合《會計法》、《企業會計準則》等法律法規、制度條例等。
對于上市公司，證監會2011年第1期《上市公司執行企業會計準則監管問題解答》明確規定權益法核算的長期股權投資因出售部分股權（出售后仍采用權益法核算）導致持股比例下降的，應按取得的價款與所售股權比例對應的長期股權投資賬面價值之間的差額計入當期損益；因被投資單位增發股份、投資方以低于原有持股比例進行增資導致持股比例下降的視同對該股權的處置，并按新的持股比例計算享有被投資單位因增發股份導致的所有者權益增加額與所減少的股權比例相對應長期股權投資賬面價值之間的差額計入當期投資損益。
對于有限責任公司，在進行增資擴股時，《公司法》第35條明確規定原有股東有權優先按實際的出資比例認繳出資（公司章程另有約定的除外）。對于股份非上市公司，在增發方案中也可將所增發股份按一定比例由原有股東進行認購。由于資本具有逐利性，當被投資單位在增資擴股時，投資企業不進行增資（政策另有規定不得增資的除外）或以低于原有持股比例進行增資，意味著其可能無力再投資或對被投資單位未來經營不看好（或者無法達到其要求更高的收益預期），因而選擇放棄或作出減少投資決定。這樣，投資企業不增資將導致其對被投資單位所持股權比例被攤薄，使得其在未來期間從被投資單位分得的收益（包括以前年度留存收益）將因此而減少。而按新的持股比例計算歸屬于投資企業的被投資單位增發股份導致的凈資產增加部分，雖然是被投資單位增資溢價形成的，但它也是投資企業讓渡未來期間收益的補償，是對原有股權處置（降低持股比例）產生的（收益），可視為未來收益的提前兌現。因此，筆者以為，也應同上市公司一樣將凈資產增加部分與其對應的成本（股權比例下降部分所對應長期股權投資賬面價值）之間的差額確認為當期投資收益。
以下就持股比例減少前后其股權投資均采用權益法核算的會計處理做一探討。
一、投資企業不進行投資（即不參與被投資單位增發股份）
1.每股發行價高于增發前每股凈資產
【例1】A公司于2009年2月以12000萬元取得B公司30%的股權。2011年1月3日，B公司擬向外界增發新股1000萬股，發行價格為每股4.8元，A公司選擇放棄認購增發的股份。假設2010年12月3日B公司的總股本為15000萬股（每股面值1元），凈資產公允價值總額為54000萬元，以A公司原投資時的B公司可辨認凈資產公允價值為基礎持續計算且在此次增發股份時沒有發生新的變動，A公司對B公司長期股權投資核算期末明細余額為投資成本12000萬元，損益調整3390萬元，（原已記入資本公積的）其他權益變動810萬元，下同。
增發前A公司所享有B公司凈資產的份額=54000×30%=16200（萬元）
增發后A公司持B公司的股比=（15000×30%）÷（15000+1000）=28.125%
增發后B公司凈資產增加4800萬元，A公司所享有B公司凈資產的部分為4800×28.125%1350（萬元），相應增加A公司“長期股權投資——損益調整”項。
A公司持B公司的股比減少1.875%（30%28.125%），相當于處置6.25%（1.875%÷30%）的長期股權投資，與之相對應的長期股權投資的賬面價值為1012.5萬元（16200×6.25%）。
應確認投資收益=B公司增發歸屬于A公司的份額視同處置長期股權投資的賬面價=1350-1012.5=337.5（萬元），因此，確認337.5萬元投資收益，同時長期股權投資的賬面價調增337.5萬元（1350-1012.5），其中“長期股權投資——成本”調減750萬元（12000×6.25%），“長期股權投資——其他權益變動”調減50.625萬元（810×6.25%），“長期股權投資——損益調整”調增1138.125萬元（13503390×6.25%）。
借：長期股權投資——損益調整1138.125（1350-3390×6.25%）
貸：長期股權投資——成本750（12000×6.25%）
長期股權投資——其他權益變動50.625（810×6.25%）
投資收益
337.5（13501012.5）
由于長期股權投資中存在計入資本公積中的金額（即原記入長期股權投資——其他權益變動和資本公積中的金額），也應與所減少股權比例相對應的部分在處置時自資本公積轉入投資收益。
借：資本公積——其他資本公積50.625（810×6.25%）
貸：投資收益 50.625
2.每股發行價低于增發前每股凈資產
【例2】承例1，假如B公司增發價格為3元，其他條件不變。
增發后A公司持B公司的股比=（15000×30%）÷（15000+1000）一28.125%
增發前A公司所享有B公司凈資產的份額=54000×30%=16200（萬元）
增發后B公司凈資產增加3000萬元，A公司所享有B公司凈資產的部分為843.75萬元（3000×28.125%），相應增加A公司“長期股權投資——損益調整”項。
A公司持B公司的股比減少1.875%（30%-28.125%），相當于處置6.25%（1.875%÷30%）的長期股權投資，與之相對應的長期股權投資的賬面價值為1012.5萬元（16200×6.25%）。
應確認投資收益=B公司增發歸屬于A公司的份額視同處置長期股權投資的賬面價=843.751012.5=-168.75（萬元），因此確認168.75萬元投資收益，同時長期股權投資的賬面價調增168.75萬元（843.75-1012.5），其中“長期股權投資——成本”調減750萬元（12000×6.25%），“長期股權投資——其他權益變動”調減50.625萬元（810×6.25%），“長期股權投資——損益調整”調增631.875萬元（843.753390×6.25%）。
借：長期股權投資——損益調整 631.875（843.753390×6.25%）
投資收益 168.75（843.751012.5）
貸：長期股權投資——成本750（12000×6.25%）
長期股權投資——其他權益變動50.625（810×6.25%）
由于長期股權投資中存在計入資本公積中的金額（即原記入長期股權投資——其他權益變動和資本公積中的金額），也應與所減少股權比例相對應的部分在處置時自資本公積轉入投資收益。
借：資本公積——其他資本公積50.625（810×6.25%）
貸：投資收益 50.625
3.發行價等于增發前每股凈資產
【例3】承例1，假如B公司增發價格為3.6元，其他條件不變。
增發后A公司持B公司的股比=（15000×30%）÷（15000+1000）=28.125%
增發前A公司所享有B公司凈資產的份額=54000×30%16200（萬元）
增發后B公司凈資產增加3600萬元，A公司所享有B公司凈資產的部分為1012.5萬元（3600×28.125%），相應增加A公司“長期股權投資——損益調整”項。
A公司持B公司的股比減少1.875%（30%28.125%），相當于處置6.25%（1.875%÷30%）的長期股權投資，與之相對應的長期股權投資的賬面價值為1012.5萬元（16200×6.25%）。
應確認投資收益一B公司增發歸屬于A公司的份額視同處置長期股權投資的賬面價=1012.51012.5=O，同時長期股權投資的賬面價不變，但“長期股權投資——成本”調減750萬元（12000×6.25%），“長期股權投資——其他權益變動”調減50.625萬元（810×6.25%），“長期股權投資——損益調整”調增800.625萬元（1012.5-3390×6.25%）。
借：長期股權投資——損益調整
800.625（1012.5-3390×6.25%）
貸：長期股權投資——成本
750（12000×6.25%）
長期股權投資——其他權益變動
50.625（810×6.25%）
由于長期股權投資中存在計入資本公積中的金額（即原記入長期股權投資——其他權益變動和資本公積中的金額），也應與所減少股權比例相對應的部分在處置時自資本公積轉入投資收益。
借：資本公積——其他資本公積
50.625（810×6.25%）
貸：投資收益 50.625
二、投資企業進行投資，但認購被投資單位增發股份比例小于原來持股比例
【例4】承例1，假如A公司認購B公司增發的1000萬股份中的10%，其他條件不變。
增發前A公司所享有B公司凈資產的份額=54000×30%=16200（萬元）
增發后A公司持B公司的股比=（15000×30%+1000×10%）÷（15000+1000）=28.75%
A公司認購股份時：
借：長期股權投資——成本480
貸：銀行存款480
增發后B公司凈資產增加4800萬元，A公司所享有B公司凈資產的部分為4800×28.75%=1380萬元，相應增加A公司“長期股權投資——損益調整”項。
A公司持B公司的股比減少1.25%（30%-28.75%），相當于處置4.17%（1.25%÷30%）的長期股權投資，A公司認購股份支出480萬元也是本次處置（股比從30%降為28.75%）發生的成本，因此，與之相對應的長期股權投資的賬面價值為1155萬元（16200×4.17%+480）。
應確認投資收益=B公司增發歸屬于A公司的份額視同處置長期股權投資的賬面價=13801155=225萬元，因此，確認225萬元投資收益，同時長期股權投資的賬面價值調增225萬元（1380695），其中“長期股權投資——成本”調減980萬元（12000×4.17%+480），“長期股權投資——其他權益變動”調減33.75萬元（8lO×4.17%），“長期股權投資——損益調整”調增1238.75萬元（13803390×4.17%）。
借：長期股權投資——損益調整
1238.75（13803390×4.17%）
貸：長期股權投資——成本
980（12000×4.17%+480）
長期股權投資——其他權益變動
33.75（810×4.17%）
投資收益 225（13801155）
由于長期股權投資中存在計入資本公積中的金額（即原記入長期股權投資——其他權益變動和資本公積中的金額），也應與所減少股權比例相對應的部分在處置時自資本公積轉入投資收益。
借：資本公積——其他資本公積
33.75（810×4.17%）
貸：投資收益 33.75
增發價小于或等于增發前每股凈資產的其會計處理同例4。
三、被投資單位回購股份
在被投資單位從投資企業手中回購股份過程中，由于股份回購將導致單位總股本的減少和投資企業所持股份額兩方面的減少，這都會引起投資企業持股比例發生變動。因此，被投資單位股份回購業務，投資企業會計處理過程中應將其分解成兩筆業務，即首先是其股權出售，將所收到的款項與按照回購股份占回購前B公司總股本的比例計算的長期股權投資的賬面價值的差額確認為投資收益；然后是被投資單位注銷回購股份產生的其持股比例變動，計算歸屬于投資企業的被投資單位回購股份導致的凈資產增加（或減少）部分，調整確認為其他綜合收益和資本公積——其他資本公積。這與投資企業出售部分股權導致持股比例下降（被投資單位股本總額不變）時處理方法有所區別。
（一）僅向投資企業回購股份
【例5】A公司于2009年2月以12000萬元取得B公司30%的股權。2011年12月31日，B公司擬回購股份1000萬股，回購價格為每股3元，并且全部從A公司回購。假設回購前B公司的總股本為17000萬股（每股面值1元），凈資產公允價值總額為61200萬元，以A公司原投資時的B公司可辨認凈資產公允價值為基礎持續計算且在此次增發股份時沒有發生新的變動，A公司對B公司投資核算只有成本和損益調整明細科目，下同。
A公司出售股份時將所收到的款項3000萬元（3×1000）與按照回購股份導致持股比例下降部分的長期股權投資賬面價值3600萬元（3.6×1000）之間的差額計入當期損益600萬元（3000-3600）。
借：銀行存款 3000
投資收益 600
貸：長期股權投資——成本
2352.94（12000÷18360×3600）
長期股權投資——損益調整
1247.06（360012000÷18360×3600）
回購后A公司持B公司的股比=（17000×30%1000）÷（170001000）=25.625%
回購后A公司所享有B公司凈資產的份額：（61200-3000）×25.625%=14913.75（萬元）
A公司長期股權投資出售后剩余股份原賬面價值為14760萬元（183603600），B公司回購股份致A公司長期股權投資賬面價值調增額153.75萬元（14913.75-14760：），同時確認153.75萬元資本公積。
借：長期股權投資——其他權益變動153.75
貸：資本公積——其他資本公積153.75
（二）向原所有股東回購股份
1以高于原持股比例向投資企業進行回購
【例6】承例5，假如B公司回購的1000萬股份中A公司占40%，回購價格為每股4.8元。其他資料相同。
A公司將回購的部分視同長期股權投資對外處置處理，即將所收到的款項1920萬元（4.8×400）與按照回購股份導致持股比例下降部分的長期股權投資賬面價值1440萬元（3.6×400）之間的差額計入投資收益480萬元（19201440）。
借：銀行存款1920
貸：長期股權投資——成本
941.18（12000+18360×1440）
長期股權投資——損益調整
498.82（6360+18360×1440）
投資收益480（19201440）
A公司出售股份大于原持股比例，將導致其在B公司回購后的持股比例下降，回購后A公司持B公司的股比一（5100400）÷（170001000）一29.375%
回購后A公司所享有B公司凈資產的份額：（612004800）×29.375%16567.5（萬元）
A公司長期股權投資出售后剩余股份原賬面價值為16920萬元（183601440），B公司回購股份致A公司長期股權投資賬面價值調整減353.5萬元（16567.516920）。
借：資本公積——其他資本公積353.5
貸：長期股權投資——其他權益變動353.5
2以低于原持股比例向投資企業進行回購
【例7】承例5，假如B公司回購的1000萬股份中A公司占20%，回購價格為每股3元。其他資料相同。A公司首先將回購的部分視同長期股權投資對外處置處理。
A公司將回購的部分視同長期股權投資對外處置處理，即將所收到的款項600萬元（3×200）與按照回購股份導致持股比例下降部分的長期股權投資賬面價值720萬元（3.6×200）之間的差額計入投資收益120萬元（600720）。
借：銀行存款 600
投資收益 120（600-720）
貸：長期股權投資——成本
470.6（12000+18360×720）
長期股權投資——損益調整
249.4（6360+18360×720）
A公司出售股份小于原持股比例，將導致其在B公司回購后的持股比例增加，回購后A公司持B公司的股比=（5100-200）÷（17000-1000）=30.625%。
回購后A公司所享有B公司凈資產的份額-（61200-3000）×30.625%=17823.75（萬元）
A公司長期股權投資出售后剩余股份原賬面價值為17640萬元（18360-720），B公司回購股份致A公司長期股權投資賬面價值調整增加183.75萬元（17823.7517640），A公司應將該調整額確認為其他綜合收益。
借：長期股權投資——其他權益變動183.75
貸：資本公積——其他資本公積183.75
【關鍵詞】財務管理內容；長期投資；長期籌資；營運資本
一、長期投資
首先，我們了解一下會計人員眼中的長期投資應是什么？其實，簡單地說，我們講的長期投資就是企業對經營性固定資產的投資，即企業的內部投資。更要強調的是投資主體應是企業（不同于個人或專業投資機構投資）。
其次，也要區分在這里所講的長期投資的對象應是經營性資產，不是金融性投資，為什么這樣說呢？結合工作解析一下，我們創建一個企業或說投資一個企業是要求它以經營方式運作產生價值的最大化，并非依靠它去買基金或股票期貨之類為主要運作方式創造財富，如果以后者方式為主去經營一個公司。不如股東不籌建這個公司去買基金股票之類，自己就可以直接買賣來賺取收益，還可節約些交易成本。那成立公司到底為什么呢？重要的是投資某個項目來讓股東獲取股東所期望的價值最大化，不是嗎？其實，經營性資產和金融性資產投資的分析方法也是不同的，經營性資產投資的核心是凈現值原理（考慮了時間現值、終值等因素）；金融性資產投資核心是投資組合原理（考慮了風險分散化、現金持有量等因素）。
這里，有必要解釋一下對子公司的股權投資，這種投資其實是一種變形的經營投資，通過股權的控制來達到經營性控制，并以合并報表的方式將股權抵消，來顯示出經營控制的本來目的性，分析方法也與經營性投資方法一致。
其實，長期投資涉及面也是相當廣泛的，因為長期投資的運作在我們預算上是重要一環，它會影響到現金流問題（期望回收現金量）、時間問題（何時回收到現金）、風險問題（收回現金可能性），整個過程又稱作資本預算。
在結合自身工作上，我的理解是這樣的，在某些投資項目擺在面前時，要先界定是經營性還是金融性投資。如是企業手中有閑置短期款項等，可考慮金融性投資（但這也需考慮諸多問題，如組合投資降低風險等等）；如是未來經營運作上需要投資，這為經營性投資（主要表現在固定資產投資上），這種投資就要利用財務手段，去計算與推敲一下是否值得投資了，即分析凈現值、凈現值率、靜態或動態回收期等等方法，分別的多方面的綜合分析，這樣才能給企業投資在可行性研究問題上起到決定性作用，成長為一名長期投資預算分析會計。
二、長期籌資
首先，長期籌資主體是企業。
其次，簡易的講，個人認為長期籌資的目的是為了滿足企業長期投資所需資金的需要，才進行籌資這一舉措，結合實際工作進一步研究說明，只有長期債務資金支持長期投資這一理論是合理性較強的。因為試思考，如果我們用短期的債務去支持長期投資（如購置固定資產），這樣穩定性較差，比如：利息不穩定（短期借款到期，續借可能會提高借款利率）、是否會長期借給企業使用（短期借款到期后，可能不被批準續借資金），這些不穩定因素無法保證我們購置的固定資產不被拍賣、抵債，因此很不可靠。只有用長期的債務資金來支持長期的投資方案，才是極為合理的方法。因為長期債務利息是鎖定的，并且不會輕易被對方解約（要求歸還借款），這是我們財務預算會計應注意的地方。
再次，長期籌資決策的主要問題是：資本結構決策問題、債務結構決策問題、股利分配決策問題。其實，所謂的資本結構決策，就是指長期負債/權益比例，通過這個比例，我們去分析我們現金流中多少會流向了債權人，多少會流向股東。
所以要控制在一定比例合理范圍內，這是我們實際工作中要考慮到的問題之一。還有在決策債務結構問題上，也要充分考慮，因為舉債是種類繁多的，我們可以向銀行借款、發行債券籌集資金等等種類繁多，成本費用及繁瑣程度也不盡相同，因此這也是要重點考慮的，要權衡利弊，才做出最優決策。再有就是，利潤分配決策，也十分重要的決策問題，如分配多少給股東、留存多少作為投資使用，它也會起到信息傳遞等等的作用，就要謹慎行之了，所以也是不可忽視的問題之一了。
所以綜上所述，在做長期籌資決策時，我們要多結合長期投資去思考問題，解決問題，綜合多方面來分析問題，為籌資的可行性研究做好基本工作。
三、營運資本
其實，營運資本就是短期投資與短期籌資的結合。會計上其實就是指：流動資產和流動負債。營運資本使我們企業周轉使用的，我們的主要工作就是用盡可能少的營運資本支持同樣的現金流，簡單的講就是用盡可能少的錢去“過日子”。生活如此，企業也如此，試想，我們如果適當延長應付賬款付款期（這里要強調“度”，不然會沒有信用可言了，是適當的做），以合理的優惠來提前收取應收賬款，并要把握好現金最佳持有量（有短期資金閑置可做短期投資賺取短期收益），這都是以較少的營運資金支持同樣現金流運用上的一些簡單示例，當然，在我們工作中我們會發現非常多的并且適合自身企業運作的更好辦法。做好這些工作也非常有利于增加股東財富。
綜上所述，是我對財務管理內容的簡淺分析，僅僅是財務管理的概括內容，簡單劃分，最后簡單概括后，即為三個內容：長期投資、長期籌資、營運資本。我所寫的財務管理內容淺析，其實是希望我們會計人員之間能分享一下自己在工作上的認知，也希望有共鳴之處，更希望大家能給予我指點，從而讓我提高工作能力，其實能做到，用學到的一些理論運用到實際的工作上是我們會計人員的一種境界，但如果能在工作中發現與找到更棒的、更有效的方法，來用于財務管理分析與決策，為企業保駕護航，那才是我們預算會計的一種升華。不是嗎？希望我們共同為之努力！
瑞泰引領保險渠道變革
在傳統壽險的銷售中，針對個人，保險公司普遍采用的是個人營銷員銷售的方式，這種營銷制度是西歐、美國、日本等國家30年前盛行的營銷方式，在十幾年前被引入我國。該模式對業務拓展所帶來的促進作用，隨后即引來中資公司全面跟進。之后進一步成為了中國壽險業營銷的主渠道。
這種模式可以有效的擴大保險產品與客戶的接觸面，不過隨著保險業務的膨脹，保險銷售過程中，一些體制性的問題開始出現，例如大量出現的營銷員誤導客戶現象，使眼下整個保險業遭遇信任危機。顯然，龐大的營銷員隊伍大大的提高了保險公司對銷售人員的控制難度。而隨著我國壽險市場日漸的快速發展，對壽險營銷體制進行改革的呼聲也不斷涌現。
一年前，瑞典斯堪的亞保險公司與北京市國有資產經營有限責任公司獲中國保監會批準，開始在北京籌建合資人壽保險公司。而隨著其合資的瑞泰人壽保險公司在今年1月份正式成立，與專業金融機構如銀行、證券公司、經理人公司合作，建立專業營銷渠道的話題又再次成為了中國保險業界關注的焦點。
通過各種機構進行保險銷售，這在我國整個保險業其實也已經出現，甚至通過銀行的柜臺推銷保險的情況也大量的存在，但與銀行進行戰略合作，面向個人銷售壽險，瑞泰人壽則國內壽險業發展中的第一個。有關專家介紹說，瑞泰人壽是第一家與工行北京市分行合作，為國內消費者提供長期投資儲蓄一體化方案和支持服務的保險公司，同時也是國內第一家通過與專業金融機構合作銷售產品的保險公司。
據瑞泰人壽介紹，瑞泰人壽的外方股東瑞典斯堪的亞，在儲蓄投資保險產品方面是一家具有領先地位的全球性公司，在2000年就已經成為了全球投資連結保險領域業務量最大的公司。在全球市場上，通過與獨立的分銷商，包括銀行、證券公司、理財顧問公司等。以及與基金管理人共同合作，以提供創新的、世界級的金融服務，是斯堪的亞的長期投資儲蓄產品的業務運作和管理方式的獨特做法。
“瑞泰人壽的‘財富工程’投資連結保險，在產品設計上注重對客戶個人理財體系和理念的建立，在業務模式上摒棄了個人營銷員銷售產品模式，采用與專業的金融機構和保險中介機構合作銷售產品的模式。”可以看出，這種專業化產品銷售的模式，同時也決定了瑞泰人壽與北京工行的合作是全面、深層次的長期戰略合作。
專業渠道銷售的優勢
相對于個人營銷員銷售模式，銀行、證券公司等作為專業機構，一方面是提供金融服務的信譽可以更有保證；另一方面更重要的是，金融理財服務作為一個專業領域，這樣的機構都擁有專業的人員，能夠為消費者提供更加專業的服務。
“長期投資儲蓄產品發展到相當水平時是非常復雜的，這就要求直接面向客戶提供服務的理財顧問公司也必須應達到相當的專業理財水平，他們不僅要向客戶清楚地解釋產品，而且還要有能力幫助客戶做出適當的選擇。”瑞泰人壽總裁曾冬漉女士表示，瑞泰財富工程作為一種長期投資儲蓄理財方式，它要求銷售人員向消費者提供理財規劃服務時必須要具有非常專業的經驗。
曾女士告訴記者，中國工商銀行是中國最早開辦個人理財業務的專業金融機構之一，工行北京市分行在國內有著良好的業務基礎和客戶資源，其理財中心擁有專業客戶經理，這些客戶經理將全面采集客戶信息，評估客戶資產負債情況。這些都是瑞泰人壽在選擇合作伙伴時所要考慮的專業素質。
同時，瑞泰人壽最擅長的是長期投資儲蓄一體化方案的研發以及為專業的金融機構和渠道提供培訓和服務支持，瑞泰人壽還將為合作伙伴提供培訓和服務支持，以更好地幫助他們的客戶經理增加對長期投資儲蓄產品的了解，提高銷售技巧，從而幫助消費者建立中長期的理財觀念和個人理財系統。
【關鍵詞】事業單位；處置；長期資產；核算
2012年國家財政部了《事業單位會計準則》、《事業單位會計制度》，新制度規定了處置長期投資、固定資產、無形資產的具體處理辦法，但是在實際工作當中運用起來，對于廣大會計人員來說，還是有一定的難度，為此筆者結合工作和教學工作經驗，通過舉例的方式，解析事業單位在新制度下如何處置長期資產，主要涉及長期投資、固定資產、無形資產，從而使廣大會計人員對此政策能夠熟練掌握運用，真正使新制度貫徹落實到位。
關于固定資產處置事項的會計處理問題，在新《事業會計制度》里已經規定的十分明確：對于報經批準出售、無償調出、對外捐贈固定資產或以固定資產對外投資，應當分別以下情況處理：
1.出售、無償調出、對外捐贈固定資產，應當將固定資產先轉入“待處置資產損溢”會計科目，按照待處置固定資產的賬面價值，借記“待處置資產損溢”科目，按照已計提累計折舊，借記“累計折舊”會計科目，按照固定資產的原有的賬面余額，貸記固定資產科目。
實際出售、調出、捐出時，按照處理固定資產對應的非流動資產基金會計科目，借記“非流動資產基金――固定資產”科目，貸記“待處置資產損溢”會計科目。
出售固定資產過程中取得價款、發生相關稅費（增值稅除外），以及出售價款扣除相關稅費后的凈收入的賬務處理，都要通過“待處置資產損溢”會計科目進行過渡，最后將“待處置資產損溢”會計科目余額轉入“應繳財政專戶款或者應繳國庫款”。
當事業單位對所持有的長期股權投資進行處理時，一方面要將長期股權投資轉入到“待處置資產損溢”會計科目，另一方面要將相應的“非流動資產基金”也轉入到“待處置資產損溢”會計科目，。實際收到的金額和發生的處置費用，通過“待處置資產損溢”核算處理，長期投資由此產生的收益或損失，具體來說就是應當按照事業單位處置長期投資實際收到的金額借記“銀行存款”等科目，貸記“待處置資產損溢”會計科目，按照處置收入和費用兩者的差額，貸記或借記“其他收入――投資收益”科目。但如果是事業單位處置的是債券類的長期投資，則不通過“待處置資產損溢”會計科目核算，而是借記“銀行存款”，貸記“長期投資”，差額計入“其他收入”，同時將“非流動資產基金――長期投資”轉回到“事業基金”。
例1.2013年7月18日，某事業單位購入一臺需安裝才能投入使用的檢測專用設備，設備價款為800 000元，發生的運雜費為6 000元，通過財政直接支付方式，該單位以財政直接支付方式支付了價款及運雜費。該單位采用直線法計提折舊，資產可使用10年，不考慮殘值。2013年12月末，某事業單位對固定資產進行處置，處置價款500000元（含稅），處置費用10000元，請做出相關的賬務處理。
2013年7月18日購入設備時：
借：在建工程 806 000
貸：非流動資產基金――在建工程 806 000
同時：
借：事業支出 806 000
貸：財政補助收入 806 000
借：非流動資產基金――在建工程 806 000
貸：在建工程 806000
借：固定資產 806 000
貸：非流動資產基金――固定資產 806 000
2.計提折舊
2013年12月31目，某事業單位計提固定資產折舊（806000/10/12*5=33583.33）元。
借：非流動資產基金――固定資產 33583.33
貸：累計折舊 33583.33
3.處置
（1）固定資產轉入待處置資產時：
借：待處置資產損溢 772416.67
累計折舊 33583.33
貸：固定資產 806000
（2）固定資產報經批準予以核銷時：
借：非流動資產基金――固定資產 772416.67
貸：待處置資產損溢 772416.67
（3）借：銀行存款 500000
貸：待處置資產損溢 485436.89
應繳稅費――應繳增值稅 14563.11
（4）借：待處置資產損溢 10000
貸 ：銀行存款 10000
（5）借：應繳稅費――應繳增值稅 14563.11
貸：銀行存款 14563.11
（6）借：待處置資產損溢 475436.89
貸；應繳財政專戶款或者應繳國庫款 475436.89
如果事業單位處置的是不動產類的固定資產，則要按照5%的營業稅來計算繳納營業稅。
第一章 總 則
第一條 為加強公司投資管理，規范公司投資行為，提高資金運作效率，保證資金運營的安全性和收益性，根據外部規范與公司具體情況，特制訂本制度。
第二條 本制度適用于公司總部、各子公司及各分公司的投資行為。
第三條 本制度所指投資分對外投資和對內投資兩部分。
1.對外投資指將貨幣資金以及經濟資產評估后的房屋、機器、設備、物資等實物以及專利權、商標權和土地使用權等無形資產作價出資，進行各種形式的投資活動。
2.對內投資指利用自有資金或從銀行貸款進行基本建設、技術更新改造以及購買和建造大型機器、設備等投資活動。
第四條投資目的
1.充分有效地利用閑置資金或其他資產，進行適度的資本擴張，以獲取較好的收益，確保資產保值增值。
2.改善裝備水平，增強市場競爭能力，擴大經營規模，培育新的經濟增長點。
第五條 投資原則
1.遵守國家法律、法規，符合國家產業政策;
2.符合公司的發展戰略;
3.規模適度，量力而行，不能影響自身主營業務的發展。
第二章對外投資
第六條 對外投資按投資期限可分為短期投資和長期投資。
1.短期投資包括購買股票、企業債券、金融債券或自庫券以及特種國債等。
2.長期投資包括：
(1)出資與公司外部企業及其他經濟組織成立合資或合作制法人實體;
(2)與境外公司、企業和其他經濟組織開辦合資、合作項目;
(3)以參股的形式參與其他法人實體的生產經營。
第七條 投資業務的職務分離
1.投資計劃編制人員與審批人員分離。
2.負責證券購人與出售的業務人員與會計記錄人員分離。
3.證券保管人員與會計記錄人員分離。
4.參與投資交易活動的人員與負責有價證券盤點工作的人員分離。
5.負責利息或股利計算及會計記錄的人員與支付利息或股利的人員分離，并盡可能由獨立的金融機構支付。
第八條 公司短期投資程序
1.公司財務部應根據公司資金盈余情況編報資金狀況表。
2.證券資金部分分析人員根據證券市場上各種證券的情況和其他投資對象的盈利能力編報短期投資計劃。
3.公司的財務部經理、財務總監和董事會按短期投資規模大小和投資重要性，分別依照各自的職權審批該項投資計劃。
第九條 公司財務部按照短期證券類別、數量、單價、應計利息以及購進日期等項目及時登記該項投資。
第十條 公司應建立嚴格的證券保管制度，至少由兩名以上人員共同控制，不得一人單獨接觸有價證券，證券的存人和取出須詳細記錄在證券登記簿內，并由在場的經手人員簽名。
第十一條 公司購人的短期有價證券須在購入當日記入公司名下。
第十二條 有價證券的盤點工作應由公司財務部和證券資金部負責組織實施o
1.證券保管員和會計人員應在每月終了時進行月終盤點，并完成下列程序;
(1)盤點前必須將截止當月最后一天的證券登記入賬并結出結存額;
(2)實地清點實物，核對卡片;
(3)月終編制“有價證券盤點表。
2.財務部根據“有價證券盤點表”，認為必要時，可以抽樣核對，復核盤點表。
3.年終時，根據公司盤點指令。，組織人員，全面清點，編制“有價證券盤點表”，并由公司財務部負責人(或聘請注冊會計師)參加監盤。
第十三條 公司財務部應對每一種證券設立明細賬加以反映，每月還應編制證券投資和盈虧報表，’對于債券應編制折、溢價攤銷表。
第十四條 公司財務部應將投資收到的利息、股利及時人賬。
第十五條 應由財務部經理、財務總監以及董事會按其職權批準處置公司短期投資。
第十六條 公司對外長期投資按投資項目的性質分為新項目和已有項目增資。
1.新項目投資是指投資項目經批準立項后，按批準的投資額進行的投資o
2.已有項目增資是指原有的投資項目根據經營需要，在原批投資額的基礎上增加投資的活動。
第十七條 對外長期投資程序
1。財務部協同投資部門確定投資目的并對投資環境進行考察;
2。對外投資部門在充分調查研究的基礎上編制投資意向書;
3.對外投資部門編制項目投資可行性研究報告并上報財務部和總經理辦公室;
4.財務部協同對外投資部門編制項目合作協議書;
5.按國家有關規定和本辦法規定的程序辦理報批手續;
6.對外投資部門制訂有關章程和管理制度;
7。對外投資部門項目實施運作及其經營管理。
第十八條 對外投資權限
1.所有對外長期投資項目，均由總公司批準或由總公司轉報董事會批準，各子公司、分公司無對外投資權，但享有投資建議權。
2.總公司應在受理對外長期投資項目立項申請后一個月內做出投資決策。
第十九條 經批準后的對外長期投資項目，一律不得隨意增加投資，如確需增資，必須重報投資意向書和可行性研究報告。
第二十條 對外長期投資興辦合營企業對合營合作方的要求
1.要有較好的商業信譽和經濟實力;
2.能夠提供合法的資信證明;
3.根據需要提供完整的財務狀況、經營成果等相關資料。
第二十一條 對外長期投資項目必須編制投資意向書。項目投資意向書的主要內容包括：
1.投資目的;
2.投資項目的名稱;
3.項目的投資規模和資金來源;
4.投資項目的經營方式;
5.投資項目的效益預測;
6.投資的風險預測(包括匯率風險、市場風險、經營風險、政治風險);
7.投資所在地(國家或地區)的市場情況、經濟政策;
8.投資所在地的外匯管理規定及稅收法律法規;
9.投資合作方的資信情況。
第二十二條 國(境)外投資項目還應提供如下資料：
1.有關投資所在國(地區)的現行外匯投資的法令、法規，稅收規章以及外匯管理規定;
2.投資所在國(地區)的投資環境分析、合作伙伴的資信狀況;
3.投資外匯資金來源證明及投資回收計劃;
4。本國駐外使館及經參處對項目的審查意見;
5。本國外匯管理部門要求提供的其他資料。
第二十三條 投資意向書(立項報告)報總公司批準后，對外投資部
門應委托專業設計研究機構負責編制可行性研究報告。項目可行性研究報告的主要內容包括：
1。總論
(1)項目提出的背景，項目投資的必要性及其經濟意義;
(2)項目投資可行性研究的依據和范圍o
2.市場預測和項目投資規模
(1)國內外市場需求預測;
(2)國內現有類似企業的生產經營情況的統計;
(3)項目進入市場的生產經營條件及經銷渠道;
(4)項目進入市場的競爭能力及前景分析。
3.投資估算及資金籌措
(1)項目的注冊資金及其生產經營所需資金;
(2)資金的來源渠道、籌集方式及貸款的償還辦法;
(3)資金回收期的預測;
(4)現金流量計劃。
4.項目的財務分析
(1)項目前期開辦費以及建設期間各年的經營性支出;
(2)項目運營后各年的收入、成本、利潤和稅金測算，可利用投資收益率、凈現值以及資產收益率等財務指標進行分析。
5.項目敏感性分析及風險分析。
第二十四條 財務部和對外投資部門應在項目可行性研究報告報總公司批準后，編制項目合作協議書(合同)。項目合作協議書(合同)的主要內容包括：
1.合作各方的名稱、地址及其法定代表人;
2。合作項目的名稱、地址、經濟性質、注冊資金及其法定代表人;
3.合作項目的經營范圍和經營方式;
4.合作項目的內部管理形式、管理人員的分配比例、機構設置及實行的財務會計制度;
5.合作各方的出資數額、出資比例、出資方式及出資期限;
6.合作各方的利潤分成辦法和虧損責任分擔比例;
7.合作各方違約時應承擔的違約責任以及違約金的計算方法;
8.協議(合同)的生效條件;
9.協議(合同)的變更、解除的條件和程序;
10.出現爭議時的解決方式以及選定的仲裁機構及所適用的法律;
11.協議(合同)的有效期限;
12.合作期滿時財產清算辦法及債權債務的分擔;
13.協議各方認為需要制訂的其他條款。
項目合作協議書(合同)由總公司法人代表簽字生效，或由總公司法人代表授權委托人簽字生效。
第二十五條 對外長期投資協議簽訂后，公司協同辦理出資、工商和稅務登記以及銀行開戶等工作。
第二十六條 確定對外投資價值及投資收益的原則
1.以現金、存款等貨幣資金方式向其他單位投資的，按照實際支付的金額計價。
2.以實物、無形資產方式向其他單位投資的，按照評估確認或者合同、協議約定的價值計價.
3.公司認購的股票，按照實際支付款項計價。實際支付的款項中含有已宣告發放但尚未支付股利的，按照實際支付的款項扣除應收股利后的差額計價。
4.公司認購的債券，按照實際支付的價款計價。實際支付款項中含有應計利息的，按照扣除應計利息后的差額計價。
5。溢價或者折價購入的長期債券，其實際支付的款項(扣除應計利息)與債券面值的差額，在債券到期以前，分期計入投資收益。
6，公司以實物、無形資產向其他單位投資的，其資產重估確認價值與其賬面凈值的差額計入資本公積金。公司以貨幣資金、實物、無形資產和股票進行長期投資，對被投資單位沒有實際控制權的，應當采用成本法核算，并且不因被投資單位凈資產的增加或者減少而變動;擁有實際控制權的，應當采用權益法核算，按照在被投資單位增加或者減少的凈資產中所擁有或者分擔的數額，作為公司的投資收益或者投資損失，同時增加或者減少公司的長期投資，并且在公司從被投資單位實際分得股利或者利潤時，相應增加或減少公司的長期投資。
7.公司對外投資分得的利潤或者股利和利息，計入投資收益，按照國家規定繳納或者補繳所得稅。
8.公司收回的對外投資與長期投資帳戶的帳面價值的差額,計入投資收益或者投資損失。
第二十七條 對外長期投資的轉讓與收回
1。出現或發生下列情況之一時，公司可以收回對外投資：
(1)按照章程規定，該投資項目(企業)經營期滿;
(2)由于投資項目(企業)經營不善，無法償還到期債務，依法實施破產。
(3)由于發生不可抗力而使項目(企業)無法繼續經營;
(4)合同規定投資終止的其他情況出現或發生時。
2。出現或發生下列情況之一時，可以轉讓對外長期投資：
(1)投資項目已經明顯有悖于公司經營方向的;
(2)投資項目出現連續虧損且扭虧無望沒有市場前景的;
(3)由于自身經營資金不足急需補充資金時;
(4)總公司認為有必要的其他情形。
投資轉讓應嚴格按照《公司法》和企業章程有關轉讓投資的規定辦理。
3.對外長期投資轉讓應由總公司財務部會同投資業務管理部門提出投資轉讓書面分析報告，報總公司批準o
4.對外長期投資收回和轉讓時，相關責任人員必須盡職盡責，認真做好投資收回和轉讓中的資產評估等項工作，防止公司資產流失。
第二十八條 公司累計對外投資不得超過公司凈資產的50%。
第三章 對內投資
第二十九條 公司對內投資程序
1.編制投資項目可行性研究報告;
2.編制投資項目初步設計文件;
3.編制基本建設及技術更新改造年度投資建議計劃;
4.按本制度規定的權限辦理報批手續。
第三十條 公司對內投資權限
對內投資采取限額審批制，超過限額標準的由公司董事會批準。
第三十一條 可行性研究報告的編制
1.公司項目承辦單位要在進行充分的調查研究和必要的勘察工作以及科學實驗的基礎上，對建設項目建設的必要性、技術的可行性和經濟的合理性提出綜合研究論證報告。
2.承擔可行性研究工作的單位必須是有資格的工程勘察設計單位或科研單位。
3.建設項目可行性研究報告的編制辦法和內容以及深度按國家有關規定執行。
4。建設項目可行性研究報告由公司財務部按本辦法規定的權限報批。
未經批準不得擅自改變建設項目的性質和規模以及標準，如需改變必須報原審批機構審批。
第三十二條 初步設計文件的編制
1.公司項目承辦單位根據批準的可行性研究報告委托有資格的勘察設計或科研單位進行工程初步設計。
2.初步設計必須以批淮的可行性研究報告為依據，不得任意修改、受更建設內容，擴大建設規模或提高建設標準，初步設計概算總投資一般不應突破已批準的可行性研究報告投資控制數。概算總投資如超過已批準的可行性研究報告投資控制數的10%，必須重新報批可行性研究報告。
3.經批準的初步設計文件，如確需進行設計修改和概算調整，必須由原初步設計文件編制單位提出具體修改及調整意見,經建設單位審查確認后報原批準單位批準。
第三十三條 年度計劃和統計
1.各分支機構所有新建、續建基本建設及技術更新改造項目，必須編報基本建設及技術更新改造年度投資建議計劃。
2.年度投資建議計劃于每年9月前報總公司審批。總公司于每年1月底前下達當年基本建設及技術更新改造年度投資計劃。
3.凡列入公司基本建設及技術更新改造年度投資計劃的投資項目，不需再行辦理審批手續，當年新增加的基建及技改項目，必須按規定的投資限額辦理報批手續，并增補列入當年投資計劃。
4.編制年度計劃，除認真填報有關的計劃表外，還要有必要的文字說明，數字要準確，文字要精練。
5.各分支機構必須嚴格執行總公司下達的：度投資計劃，無權自行調整，如確需調整，必須履行報批手續。
6.各分支機構必須及時、準確地向總公司，送基本建設及技術更新改造統計報表。
第三十四條 竣工驗收
1.基本建設和技術改造工程完工后，項目承辦單位應及時辦理竣工驗收手續。一般由公司財務部協同項目承辦部門組織竣工驗收。
2.工程竣工驗收參照有關國家標準執行。
3.對于工程竣工資料及驗收文件，財務部、項目承辦單位應及時歸檔。
第四章 投資管理機構
第三十五條 公司有關歸口管理部門或分支機構為項目承辦單位，具體負責投資項目的信息收集、項目建議書及可行性研究報告的編制、項目中報立項和實施過程中的監督、協調以及項目結束后的評價工作。
第三十六條 公司財務部負責投資效益評價、技術經濟可行性分析、資金籌措、辦理出資手續以及對外投資資產評估結果的確認等。
第三十七條 對專業性較強或較大型投資項目，其前期工作應組成專門項目可行性調研小組采完成。
第三十八條 公司法律顧問和審計部門負責對項目的事前效益審計協議、合同及章程的法律主審。
第三十九條 公司分支機構的對外投資活動必須報總公司批準后方可進行，各分支機構不得自行辦理對外投資。
第五章 附 則
2001年財政部頒布新《金融企業會計制度》，運用“實質重于形式”會計原則，對資產和負債重新進行定義，擴大了謹慎性原則的范圍。新制度給予企業會計人員較多的職業判斷權，更加注重會計核算的全面謹慎性和會計信息的高質量性，對防范金融風險，提高金融企業會計披露的透明度，起到了推動作用。《金融企業會計制度》的大部分規定和內容是同國際慣例相吻合的，制度的頒布和實施，使我國銀行業會計標準在會計要素定義、確認和計量、財務報告體系等重大方面基本實現了與國際會計慣例的一致和協調，并對實現金融企業會計標準的國際化、提高我國銀行業的會計信息在國際資本市場上的認可程度邁出了一大步。但新《金融企業會計制度》仍有待完善的地方，需要我們加以認真思考。
二、新《金融企業會計制度》中的若干問題
（一）貸款五級分類管理與“應計貸款與非應計貸款”的核算口徑不協調。
“應計貸款與非應計貸款”的會計核算分類方式，由財政部制定并的《金融企業會計制度》規定，自2002年1月1日起暫在上市的金融企業范圍內實施，同時鼓勵其他股份制金融企業實施。劃分“應計貸款與非應計貸款”采用期限標準，規定貸款本金或利息逾期90天沒有收回的貸款作為非應計貸款，其他為應計貸款。以時間作為貸款的劃分標準，雖然比較簡單方便，但是存在會計披露方面的缺陷。因貸款的質量與貸款是否逾期、逾期天數沒有必然聯系。
與上述劃分標準不同，貸款損失準備金的計提采用五級分類標準。貸款風險五級分類管理于2002年在我國銀行業全面施行，貸款銀行主要依據借款人的還款能力確定貸款遭受損失的風險程度，將貸款劃分為正常、關注、次級、可疑和損失五類。根據《貸款損失準備金計提指引》規定，金融企業要根據資產的損失程度，提取一般準備金、專項準備金和特種準備金，其中專項準備金的提取比率要按照每筆貸款五級分類的結果確定，并逐筆提取。由于貸款損失準備金的計提與貸款本金和利息收入的核算同時使用了兩種劃分標準，資產相關的支出與收入難以進行匹配，使得管理層和投資者難以對會計報表上相關資產的盈利能力進行有效分析。
在會計報表附注中，外部投資者也難以取得貸款風險管理相關信息。金融企業會計制度規定的會計報表附注中要求披露的與貸款相關的說明和數據有限，僅包括以下內容：貸款的種類和范圍；計提貸款損失準備的范圍和方法；按貸款風險分類的結果披露貸款的期初數、期末數；分別一般準備、專項準備和特種準備披露貸款損失準備的期初、本期計提、本期轉回、本期核銷、期末數。對于應計貸款的五級分類情況和非應計貸款的五級分類情況未要求披露，投資者無法通過會計報告了解貸款風險管理的效率和效果。
（二）貸款計息方法不同引致的資產質量信息不一致。
從非應計貸款的定義可以看出，如果貸款本金或利息逾期90天沒有收回，則貸款轉為非應計貸款，已入賬的利息收入和應收利息應予以沖銷。而利息逾期時間的確定直接受利息的結計方式影響。利息的結計方式有到期一次性結息和定期（按月、按季、按年等）結息等方式，而目前《金融企業會計制度》對貸款結息方式不作統一規定，因此各家商業銀行可以選擇不同的貸款結息方式。其結果是同樣的貸款企業在采取不同結息方式的情況下，商業銀行對貸款的會計信息披露會發生差異，削弱會計信息的可比性。比如，甲銀行向企業發放貸款采用利隨本清方式，貸款到期時才結計利息；乙銀行向企業發放貸款采用按月結息方式，在貸款發放第一個月后就結計利息，如果90天后未歸還該筆利息，貸款轉入非應計貸款科目核算，而此時甲銀行的貸款尚在應計貸款科目核算。
（三）短期債券投資相關損益確認上運用兩種標準。
《金融企業會計制度》規定：短期債券投資的利息，應當于實際收到時，沖減投資的賬面價值。可見短期債券投資利息不必按權責發生制按期計算確認，而用于投資的資金利息支出按權責發生制計入營業支出，造成銀行收入與支出的不匹配。此外，制度又規定：金融企業應當在期末時對短期投資按成本與市價孰低計量，這樣，減值準備的按期計提與短期債券投資利息確認的現金收付實現制形成了制度反差，在同一制度中反映了兩種不同的確認標準。
（四）短期投資減值準備計提規定以及短期投資與長期投資間劃轉規定的不明晰留給企業過大的選擇空間。
《金融企業會計制度》計提資產減值準備的做法借鑒了國際會計準則第36號和美國財務會計準則委員會（fasb）第121號準則公告關于資產減值的規定，但由于規定上的漏洞，反而給企業更大的數據操縱空間。
1.短期投資減值準備計提規定不清。
會計制度規定：金融企業在采用短期投資成本與市價孰低計價時，可以根據其具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計提跌價準備，如果某項短期投資比重較大（如占整個短期投資10%及以上），應按單項投資為基礎計算并確定計提的跌價準備。按照上述規定，企業在計提方法上有較大的選擇空間，而通過不同計提方法間的轉換，企業可以對自身的利潤進行一定的調節。
2.短期投資與長期投資間劃轉規定不明晰
按《金融企業會計制度》規定：“金融企業改變投資目的，將短期投資劃轉為長期投資，應按短期的成本與市價孰低結轉，并按此確定的價值作為長期投資新的投資成本。擬處置的長期投資不調整至短期投資，待處置時按處置長期投資進行會計處理”。這將給金融企業留下過大的利潤調節空間。
首先，按制度對短期投資和長期投資的定義，投資目的改變應當是指準備持有時間改變，即持有時間由準備不超過1年（含1年）改為超過1年，而“準備”這一主觀意愿在實務中難以加以明確判定。
其次，將短期投資劃轉為長期投資后，準備的計提由期末時按市價低于成本的部分計提短期投資跌價準備，改為計提長期投資減值準備。按制度規定，對有市價的長期投資可以根據下列跡象判斷是否應當計提減值準備：市價持續2年低于賬面價值；該項投資暫停交易1年或1年以上；被投資單位當年發生嚴重虧損；被投資單位持續2年發生虧損；被投資單位進行清理整頓、清算或出現其他不能持續經營的跡象。可見，短期投資跌價準備的計提條件是在期末時只要市價低于成本，就應當按低于部分計提準備，而長期投資減值準備的計提條件則要嚴格得多，企業通過將短期投資劃轉為長期投資，原來需要定期計提的準備支出現在可以少提甚至不提。
（五）衍生金融工具的確認、計量與披露未予明確。
衍生金融工具作為金融創新產品，發展迅猛，品種繁多，結構復雜，會計處理難度較大，具有收益不確定性、高杠桿性、高風險性等特征。對衍生金融工具的會計處理必須進行有效的監管。但我國《金融企業會計制度》僅在第一百四十條規定：“對于外匯合約、利率期貨、遠期匯率合約、貨幣和利率套期、貨幣和利率期權等衍生金融工具，應說明其計價方法”。對衍生金融工具的計價方法，制度未作統一規定，也未列舉可選的計價方法，金融企業在衍生金融工具的反映和披露上缺乏統一標準和尺度。
目前，國內金融企業對衍生金融工具一般都按照合同未交割金額在表外列示，如中國建設銀行2004年年度報告中披露：“衍生金融工具以合同金額作表外核算，本行待交易合約到期交割時確認損益”。但衍生金融工具從交易到交割期間，其價值會直接受利率、匯率等因素變動的影響，存在較大的波動，持有者面臨著巨大的風險，稍有不慎，就有可能發生巨額虧損。民生銀行2004年年度報告中披露：“根據國內會計準則，衍生金融工具交易的未交割金額在表外列示，相關的損益在衍生金融工具到期交割時在利潤表中確認；國際財務報告準則采用公允價值在資產負債表內計量，以確認未實現損益，調減了公司本年度境外報表凈利潤”。根據報告披露，如果對衍生金融工具按國際財務報告準則采用公允價值計量，民生銀行2004年度境外報表凈利潤應調減11，511萬元。
（六）會計職業判斷的適度運用問題。
會計職業判斷是會計人員在會計理論指導下，在會計準則、制度提供的會計政策范圍內，利用自己的專業知識和職業經驗對會計原則、處理方法、處理程序等方面進行判斷與選擇的過程。
在新的《金融企業會計制度》中，許多會計核算政策的選擇權下放給了企業，給會計人員進行職業判斷提供了較大的空間。會計人員的職業判斷體現在會計原則的選擇、同一經濟事項不同會計處理方法的選擇、會計估計等方面，主要包括：對資產可能發生的損失的判斷、對交易或事項重要性程度的判斷、長期股權投資成本法與權益法的選用、所得稅核算方法的選擇、呆、壞賬準備的計提比例的確定、固定資產使用年限和凈殘值的確定及或有事項的處理等方面。
《金融企業會計制度》寬泛的會計職業判斷空間很可能造成新的會計信息失真，與會計制度改革的初衷相背，甚至可能被不法企業所利用，成為新的“盈余操縱”手段。
同時，會計職業判斷將會出現因會計人員本身專業知識、技能和經驗的不同，對同一會計事項進行職業判斷的結果不盡相同的現象，從而增加了會計信息的變數，使會計核算的可比性原則面臨挑戰。
三、對《金融企業會計制度》有關問題的思考
（一）增加披露應計貸款和非應計貸款的五級分類情況。
解決貸款五級分類管理與“應計貸款與非應計貸款”的核算口徑不協調問題，有兩種途徑，一種是改變當前的“應計貸款與非應計貸款”的會計核算分類方式，按五級分類的要求分“正常”、“關注”、“次級”、“可疑”和“損失”設置貸款科目，可以消除“應計貸款與非應計貸款”劃分采用期限標準的弊端。但考察當前我國商業銀行的信息技術運用水平，目前按五級分類的要求設置貸款科目尚不現實，因為貸款風險分類工作定期進行，五級分類的結果變動頻繁，當前商業銀行的會計處理系統難以實現及時聯動。因此，建議采用另一種途徑，即結合期限標準和五級分類標準確定非應計貸款，對于貸款本金或利息逾期90天沒有收回的貸款，以及貸款本金或利息雖未逾期90天但難以收回的貸款均作為非應計貸款，同時增加信息披露，要求銀行在財務報告中增加披露應計貸款和非應計貸款的五級分類情況，應計貸款轉為非應計貸款的金額及對本期收入的影響數和本期非應計貸款收回的金額及對當期收入的影響數。從長遠發展看，貸款會計核算上與五級分類管理相統一是未來商業銀行會計信息披露的趨勢。
（二）在報表附注中增加披露貸款計息方法。在其他條件相同的情況下，商業銀行采取不同貸款結息方式，其會計信息披露會產生差異，因此有必要在會計報表附注中增加披露各種計息方法下的貸款種類、貸款日平均余額和貸款期限等補充信息，幫助信息使用者理解報表相關數據。
（三）對短期債券投資按期計提投資收益，明確短期投資減值準備計提口徑，嚴格短期投資與長期投資間的劃轉。
關于短期債券投資收益的確認時間，應該結合我國債券市場的現狀，并運用重要性原則加以確定。我國債券市場較不發達，市場上的債券品種也較為有限，財政部長期債、政策性金融債和央行票據是銀行間債券市場上的主要債券品種，銀行因其流動性需要主要偏好短期債券投資，如果按制度規定于實際收到債券利息或轉讓時才確定收入，在收支不匹配的同時，必然造成收入的波動。因此，對于主要由持有時間的長短決定投資收益的短期債券投資應考慮按權責發生制計提投資收益。
關于短期投資跌價準備的計提，應制定采用投資總體、投資類別或單項投資的具體情況，明確計提方法的運用前提。從如實反映金融企業的資產角度看，按投資總體計提跌價準備，可以從整體上反映短期投資可收回價值低于賬面價值的情況，最能真實反映企業的短期投資的整體價值。而按單項投資計提跌價準備，所提準備金額將高于按投資總體或投資類別計提的金額，最符合穩健性原則。本人認為，跌價準備的計提目的在于揭示資產的真實價值，因此按投資總體計提跌價準備是較優選擇，同時，基于重要性原則，如果某項短期投資比較重大（如占整個短期投資10%及以上），仍可按單項投資為基礎計算并確定計提的跌價準備。
關于短期投資減值準備與長期投資減值準備的計提條件，建議將有市價的長期債券投資的減值準備計提與短期債券投資跌價準備的計提相統一，即在期末時按成本與市價孰低計價，按市價低于成本的部分計提減值準備。
（四）逐步擴大衍生金融工具會計規范的適用范圍，提高金融企業之間會計信息的可比性。
2006年1月1日開始實行《金融工具確認和計量暫行規定（試行）》，以及今年2月15日的擬于2007年1月1日實施的《金融工具確認和計量》、《套期保值》等39項會計準則克服了《金融企業會計制度》未對衍生金融工具計價方法作出統一規定弊端，要求商業銀行在表內確認衍生金融工具、按公允價值進行初始計量和后續計量，從而有利于控制衍生金融工具的風險，真實反映商業銀行的財務狀況和經營成果。由于上述規定和準則目前仍限于在已上市和擬上市商業銀行實施，因此沒有完全解決金融企業在衍生金融工具反映和披露上缺乏統一標準和尺度的問題，為提高金融企業之間會計信息的可比性，建議創造條件，逐步在所有金融企業之間實施上述關于金融衍生工具確認和計量方面的規定。
（五）會計職業判斷運用問題的思考。
1.制定和完善金融企業具體準則。
近年來，財政部會計準則委員會已經陸續頒布具體會計準則十幾項，但這些改革主要針對工商企業，針對金融企業特別是銀行業的會計準則體系還沒有形成。因此，應當盡快建立銀行業會計準則體系，減少當前制度中過多的判斷和選擇。事實上，主張會計處理允許有大量的估計和專業判斷的“會計藝術論”曾經在西方國家流行，但已經引起了監管層的警覺，美國會計學會2001年年會曾批評國際會計準則“因允許太多選擇而信譽不好”。安然事件后，美國國會2002年7月26日通過了“薩班斯-奧克斯利”法案（sarbanes-oxleyact），對現行的公司和會計法律進行了多處重大修改，以加強監管，值得我們借鑒。
2.將會計職業判斷的運用與會計信息的充分披露有機地結合起來。
職業判斷不同影響銀行對會計處理方法的選擇和運用，從而影響到銀行經營狀況和財務成果的反映，最終影響到銀行內外部信息使用者特別是外部信息使用者的決策。因此，凡是與會計職業判斷的運用有關的、使信息使用者對企業財務狀況的判斷產生重要影響的信息均應在財務報告中作出全面陳述。
企業應當在期末分析各項應收款項的可收回性，并預計可能產生的壞賬損失。對預計可能發生的壞賬損失，計提壞賬準備。企業應當制定計提壞賬準備的政策，明確計提壞賬準備的范圍，提取方法，賬齡的劃分的提取比例，按照管理權限，經股東大會或董事會或經理（廠長）會議或類似機構批準，按照法律，行政法規的規定報有關各方備案，壞賬準備計提方法一經確定不得隨意變更。如要變更，應當按上述程序經批準，并報送有關各方備案，按照會計政策，會計估計變更的程序和方法進行處理關在會計報表的附注中說明對于壞賬的核算。
計提壞賬準備的應收款項包括應收賬款及其他應收款，企業的預付賬款如有確鑿證據表明其不符合預付賬款的性質，應當將其轉入其他應收款，并計提壞賬準備。企業持有到期收不回的應收票據，應轉作應收賬款，并計提壞賬準備，對于未到期的應收票據如有確鑿證據表明不能收回或收回的可能性不大時，也應將其轉入應收賬款并計提相應的壞賬準備。
有四種情形不能全額計提壞賬準備：“當年發生的應收款項”，“計劃重組的應收款項”，“關聯方之間的應收款項”，“無確鑿證據不能收回的應收款項”。
企業與關聯方之間發生的應收款項與企業的其他應收款項一樣，也應當在期末時分析其可收回性，并預計可能發生的壞賬損失，計提相應的壞賬準備，企業與關聯方之間發生的應收款項一般不能全額計提。
但是，如果有確鑿的證據表明關聯方（債務單位）已撤銷、破產、資不抵債、現金流量嚴重不足以及不準備對應收款項進行重組或無其他收回方式的，則對預計無法收回的應收款項也可以全額計提壞賬準備。壞賬準備的計提方法有賬齡分析法、應收賬款余額百分比法,銷售百分比法和個別認定法企業可以根據實際情況自定壞賬準備計提方法，自定壞賬準備計提比例計提壞賬準備時，借記“管理費用”科目，貸記“壞賬準備”科目；實際發生壞賬時，借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”科目。如果發生的壞賬又收回，應借記“應收賬款”科目，貸記“壞賬準備”科目；同時借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”科目，在企業中，壞賬準備的計提方法可能會發生改變。
2存貨跌價準備的會計處理
企業應當在期末根據成本與可變現凈值孰低原則計價期末存貨，其中，成本是指存貨取得時的實際成本，可變現凈值是指在正常生產經營過程中，以存貨的估計售價減去到完工估計將要好發生的成本,估計的銷售費用以及相關稅金后的金額。
確定可變現凈值時，重點是確定存貨的估計售價。企業在確定存貨的估計售價時，應當以資產負債表日為基準，按照以下原則確定存貨的估計售價：
為執行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，通常應當以產成品或商品的合同價格作為其可變現凈利值的計量基礎。
企業持有存貨的數量超過銷售合同訂購數量時，超出部分的存貨的可變現凈值以一般銷售價格作為計量基礎。
在期末對存貨進行計價時，如果存貨中一部分是有合同價格約定的，另一部分不存在合同價格，企業應區分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的兩個部分，分別確定其期末可變現凈值，并與其相對應的成本進行比較，分別確定是否需要計提存貨跌價準備。由此計提的存貨跌價準備不得相互抵銷。
企業應當對存貨按單項或分類對存貨價值進行確定。如果期末存貨成本低于可變現凈值，不需要進行賬務處理，資產負債表中的存貨仍按期末賬面價值列示；如果期末存貨可變現凈值低于成本，則必須在當期確認存貨跌價損失，計提存貨跌價準備。會計期末，比較存貨的成本與可變現凈值，計算出應計提的跌價準備，如果應提數大于存貨跌價準備的已提數，應予補提；反之，應沖銷部分已提數。提取和補提存貨跌價準備時，借記“管理費用-計提的存貨跌價準備”科目，貸記“存貨跌價準備”科目；沖回或轉銷存貨跌價損失時，作相反的會計分錄。但是，當已計提跌價準備的存貨的價值以后得以恢復，其沖減的跌價準備金額，應以“存貨跌價準備”科目的余額減記至零為限。
3短期投資跌價準備的會計處理
企業應當在期末對短期投資（包括短期股票投資和短期債券投資）進行檢查，如果短期投資發生減值，應計提短期投資跌價準備。在計提時，可以按單項投資計提，也可以按投資類別或者投資總體計提。計提短期投資跌價準備時企業可以根據自身的情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資并確定計提的跌價準備。如果某項投資比較重大（例如，占整個短期投資10%及以上），則應按單項投資為基礎計算并確定跌價準備，計入當期損益。每期期末，企業應將股票、基金、債券等短期投資的市價與成本進行比較。市價低于成本的，應當按其差額確認投資損失并計提短期投資跌價準備。當期應提取的短期投資跌價準備=當期市價低于成本的金額-“短期投資跌價準備”科目的貸方余額，如果當期短期投資市價低于成本的金額大于“短期投資跌價準備”科目的代方余額，應按其差額提取跌價損失準備；如果當期短期投資市價低于成本的金額小于“短期投資跌價準備”科目的貸方余額，應按其差額沖減已計提的跌價準備；在采用成本與市價孰低計價時，其成本應按原取得時的投資成本為基礎比較。如果短期投資持有期間獲得現金股利或利息而沖減投資成本的，則應以沖減后的新成本為作為比較的基礎。已計提跌價準備的短期投資的價值又得以恢復時，應在原已計提的跌價準備的范圍內轉回。
處置投資時，其成本根據以下不同情況結轉：短期投資的損益通常隨著短期投資的處置而實現。全部處置某項短期投資時，其成本為投資的賬面余額。
4長期投資減值準備的會計處理
企業應當在期末對長期投資（包括長期股權投資和長期債權投資）按照單個項目進行檢查企業應對長期投資的賬面價值定期或者至少每年年度終了時逐項進行檢查。由于市價持續下跌或被投資單位經營業狀況變化等原因導致其可收回金額低于投資的賬面價值的，應當按其差額計提長期投資減值準備。
對于長期投資而言，可收回金額是指資產的出售凈價與預計從該資產的持有和投資到期處置中形成的預計未來現金流量的現值兩面者之中的較高者。其中，出售凈價是指資產的出售價格減去處置資產所發生的相關稅費后的余額。長期投資發生減值時，應當按照個別項目確定的減值金額，計提長期投資減值準備，并計入當期損益。
關鍵詞：事業單位會計制度 事業基金 會計核算
事業基金核算事業單位擁有的非限定用途的凈資產，主要為非財政補助結余扣除結余分配后滾存的金額。“事業基金”科目屬于凈資產類科目，貸方登記事業基金的增加數，借方登記事業基金的減少數，期末貸方余額反映事業單位歷年積存的非限定用途凈資產的金額。
一、新制度對“事業基金”會計核算的相關規定
新制度下，需通過“事業基金”科目核算的內容有：年末非財政補助結余分配余額，年末留歸本單位使用的非財政補助專項（項目已完成）剩余資金，以貨幣資金取得長期債權投資及其收回，以貨幣資金取得長期股權投資，調整以前年度非財政補助結余事項。本文主要介紹以貨幣資金取得長期債權投資及其收回、以貨幣資金取得長期股權投資的投資業務賬務處理。
（一）以貨幣資金取得長期債權投資及其收回業務的賬務處理
以貨幣資金取得長期債權投資時，按照實際支付的全部價款（包括購買價款以及稅金、手續費等相關稅費）作為投資成本，借記“長期投資”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時，按照投資成本金額，借記“事業基金”科目，貸記“非流動資產基金――長期投資”科目。持有期間收到利息時，按照實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他收入――投資收益”科目。對外轉讓或到期收回長期債券投資本息，按照實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按照收回長期投資的成本，貸記“長期投資”科目，按照其差額，貸記或借記“其他收入――投資收益”科目；同時，按照收回長期投資對應的非流動資產基金，借記“非流動資產基金――長期投資”科目，貸記“事業基金”科目。
（二）以貨幣資金取得長期股權投資的投資業務賬務處理
以貨幣資金取得長期股權投資時，按照實際支付的全部價款（包括購買價款以及稅金、手續費等相關稅費）作為投資成本，借記“長期投資”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時，按照投資成本金額，借記“事業基金”科目，貸記“非流動資產基金――長期投資”科目。持有期間收到分配的利潤時，按照實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他收入――投資收益”科目。轉讓長期股權投資，轉入待處置資產時，按照待轉讓長期股權投資的賬面余額，借記“待處置資產損溢――處置資產價值”科目，貸記“長期投資”科目。實際轉讓時，按照所轉讓長期股權投資對應的非流動資產基金，借記“非流動資產基金――長期投資”科目，貸記“待處置資產損溢――處置資產價值”科目。轉讓長期股權投資過程中取得的價款時，借記“銀行存款”等科目，貸記“待處置資產損溢――處置凈收入”科目；發生相關稅費時，借記“待處置資產損溢――處置凈收入”科目，貸記“銀行存款”等科目；處置完畢，按照處置收入扣除處置費用后的凈收入，借記“待處置資產損溢――處置凈收入”科目，貸記“應繳國庫款”科目。
二、新制度下“事業基金”會計核算的主要變化
（一）在會計科目設置上的變化
舊制度在“事業基金”科目下設置“一般基金”和“投資基金”兩個明細科目；“事業基金――一般基金”明細科目核算歷年滾存結余資金、接受捐贈等，事業單位在動用資產類的貨幣資金、存貨、無形資產等投資時，要同時動用凈資產類的“事業基金――一般基金”。“事業基金――投資基金”明細科目核算對外投資部分的基金，事業單位的“對外投資”這項資產，所占用的是“事業基金――投資基金”。新制度取消了“事業基金”科目下的兩個二級科目“一般基金”和“投資基金”，另外設置了一級科目“非流動資產基金”用以核算各種途徑增加的凈資產，包括“長期投資”、“固定資產”、“在建工程”及“無形資產”等幾個二級科目。
（二）在對外投資時核算的變化
舊制度在日常核算中，對接受捐贈，以貨幣資金、材料、固定資產和無形資產進行對外投資和收回時，都要通過“事業基金――投資基金”科目進行核算；特別是在以貨幣資金、材料等流動資產進行對外投資時，還要在“事業基金――一般基金”和“投資基金”兩個明細科目下進行內部形式的轉換。新制度對接受捐贈，以固定資產、無形資產進行對外投資時都不通過“事業基金”科目核算，對流動資產的投資和收回時，均不涉及“事業基金”內部明細的轉化，大大簡化了賬務核算；以貸幣資金進行對外長期投資時 ，由舊制度借記“事業基金――一般基金”科目，貸記“事業基金――投資基金”科目變為借記“事業基金”科目，貸記“非流動資產基金――長期投資”科目；以固定資產、無形資產對外投資時，新制度不再需要通過“事業基金”科目進行核算，改在“非流動資產基金”科目下的各二級科目對應核算。
（三）年末轉入“事業基金”口徑的變化
新制度加強了對財政投入資金的會計核算，對財政補助結轉結余不參與結余分配，不轉入事業基金；新制度規定只有非財政補助結余分配扣除分配后的金額才轉入事業基金，而新制度的“非財政補助分配”科目核算的是事業單位全年除財政補助收支、非財政專項資金收支和經營收支以外各項收支相抵后的事業結余；舊制度的“結余分配”科目核算的是全年的除經營收支以外各項收支相抵后的事業結余，所以年末新制度轉入事業基金口徑小于舊制度的核算口徑。
三、新制度下“事業基金”會計核算的實例分析
例1：20×3年7月1日，A事業單位以銀行存款購入5年期國債10萬元，年利率為3%，按年分期付息，到期還本，付息日為每年7月1日，最后一年償還本金并付最后一次利息。A事業單位賬務處理如下：
1.購入國債時：
