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持續審計指的是在審計事務結束后馬上進行審計，換句話說，持續審計要求即時實施審計工作。所以，對決策人有用信息的主要特點是可靠和及時。假如審計失去了即時性，那么審計信息的可靠性和及時性就很差，對于決策程序來說，這樣的信息沒有任何價值。持續審計可按照需要隨時發生，在審計結束后立即提供書面的鑒證意見―審計報告，并且發生變化時，有關報告也會及時更新。所以，這不僅提高了審計的及時性，而且也增強了審計信息的保障性。
一、轉變現有審計觀念，提升審計人員的業務技能
首先要改變企業管理層及內部審計師對持續審計的看法，介紹持續審計的效益，幫助管理者走出誤區。我國的審計署等相關部門應該向企業管理層及審計師宣傳持續審計的巨大收益，包括持續審計能夠提供實時的信息，持續審計能夠幫助管理層實現對企業各部門的實時控制。此外，要讓他們了解到實現在線審計，能夠減少企業內部審計人員現場審計所需要支付的費用。內部審計師直接通過網絡獲取了數據，能夠不必跟被審計部門接觸，減少了會談的時間和會務的費用。最后，要讓他們了解到，網絡化的審計報告，能夠減少報告打印、傳遞方面的支出。通過這樣的方式，向他們介紹持續審計在完成初期建設后，能夠為企業減少很多方面的開支，讓管理層及內部審計師改變對持續審計的看法。
在內部審計協會的調查中，很多內部審計師認為“持續”不可能達到的。因此，要改變內部審計人員的觀念，要幫助內部審計人員轉變現有的觀念，提升內部審計人員的素質。內部審計人員的重點任務是保證企業資產的完整性。內部審計人員還需具備計算機知識。人才需要不斷的適應社會的需求。
二、加快持續審計相關技術的開發
持續審計的順利實施，離不開完善的持續審計技術。在國外，對持續審計研究的起源，便是專家著手于改善審計技術，研發帶有持續審計功能的審計軟件。目前四大事務所都研發了相應的持續審計技術，因此，我國在內部審計中推行持續審計，也要開發持續審計技術。
加快對XBRL標準的制定。目前，雖然很多企業是用了ERP技術。但是ERP技術與企業的整體信息化還是存在著較大的差距。實現企業整體信息化的一個基本途徑便是推行XBRL技術。很多對于持續審計的研究都是在XBRL的基礎上的研究。近年來，美國、英國和加拿大等國家一直在大力推廣XBRL。很多關于持續審計的模型在設計的時候，都是在企業已經實施了XBRL的基礎上提出來的。在國際趨同下，我國也應該走在前列，啟動對XBRL的研究，并在企業中推廣。
完善對持續審計系統的開發。持續審計的技術是重點開展了對EAM技術的分析。但是目前很少有機構安裝完全的嵌入式的自動化持續審計應用程序，因為EAM技術占用了太大的系統空間，嚴重的將造成整個系統的癱瘓。因此，在研究持續審計系統的時候，可以將持續審計系統與企業的應用程序相連接，而不是嵌入。這樣，便可以形成由內部審計人員在后臺定期運行自動化數據分析測試程序，來減少企業整體系統的負荷。
研發數據倉儲技術。數據倉庫的目的是要使得信息的檢索和分析能夠盡可能的靈便、開放。因此對于各部門內部需要的簡單查詢，不需要通過查詢企業數據倉庫來完成。因此建議在完善數據倉儲技術的時候，應該在各部門內部先完成數據倉庫的建設。然后將各部門的數據倉庫全部匯總后形成企業的數據倉庫。
三、內部審計準則應補充持續審計的內容
內部審計準則是內部審計工作開展的依據，完善內部審計準則對持續審計的規定，是推動持續審計在我國內部審計中應用的重要方面。我國可以參考SOX法案中對持續審計思想的引入方式，來完善我國內部審計準則。
第一、要求企業提供實時審計信息。我國內部審計準在中已經對企業提供的信息要具有時效性作出了明確的規定，對審計信息的實時性有所涉及，但是相關的規定、含義地界定都不明確。因此，內部審計準則需要明確提出實時信息的含義，并且要求企業一旦發生了可能影響企業經營狀況的重大事件時，及時予以披露來確保信息使用者的利益不受到侵害。
第二、按委托關系規定持續審計信息披露的范圍。由于持續審計的范圍涉及了企業的各個部門、各個層面，因此持續審計的審計范圍極為廣泛。此時，本文利用委托理論，在企業各層面之間對委托關系進行分類，從而提出內部審計準則對持續審計的審計范圍應該做出的規定。
第三、完善持續審計實施過程中的相關規定。在引入持續審計概念后，對《內部審計具體準則第7號――審計報告》對報告的分類應該做出修改。準則對報告的分類為最終報告和期中報告。在持續審計下，其提供的報告是一種實時的審計報告。因此，建議準則可以將審計報告的種類分為：最終報告、期中報告和實時報告。從審計報告的種類上，為持續審計的提供依據。
總之，我國要推行持續審計，就必須從條件相對成熟的內部審計中開展。為了使持續審計在我國內部審計中有效開展，應該不斷完善企業的整體信息化、完善相關法律法規的建設、提高審計師的素質、轉變傳統的內部審計觀念、理論界要加強對持續審計理論的研究。
參考文獻：
[1] 林琳：《持續審計：夢想與現實》，《審計與經濟研究》，2005年第5期。
一、內部控制的含義
1986年，財政部頒發《會計基礎工作規范》，提出內部會計控制要求。經過時代的發展和不斷的改進，逐步完善了內部控制的含義。內部控制是指一個單位的各級管理層，為了保護其經濟資源的安全、完整，確保經濟和會計信息的正確可靠，協調經濟行為，控制經濟活動，利用單位內部分工而產生的相互制約、相互聯系的關系，形成一系列具有控制職能的方法、措施、程序，并予以規范化，系統化，使之成為一個嚴密的、較為完整的體系。
二、廣播電視行業加強內部控制建設的必要性
如今，廣播電視行業結合自身行業特點以及時展趨勢，加強內部控制建設是十分必要的。1.加強廣電行業內部控制建設是推動我國文化事業發展的客觀要求。廣電行業具有重要的社會公益作用，以引導社會輿論導向、實現服務社會為目標。通過加強內部控制建設，可以使廣電行業的市場資源得到優化的利用，從而為大眾提供更好的服務，促進我國文化事業的發展。2.加強廣電行業內部控制建設是促進行業可持續發展的必要途徑。在廣電行業建成完善的內部控制體系，可以提升單位運行的經濟效率、降低行業運營的風險、實現財務信息的真實有效，從而確保資產安全完整、促進行業廉潔自律、正確評價經營業績，最終保證廣電單位既定方針的貫徹執行，促使廣電行業保持持續健康的發展。
三、廣播電視行業內部控制體系構建
內部控制有效與否，直接關系到一個單位的興衰成敗，因此，廣電行業如何構建內部控制體系、如何設計內部控制的各個環節，對廣電單位的長足發展尤為重要。廣電行業的內部控制體系主要包含授權批準控制、組織結構控制、財務制度控制、全面預算控制、績效考核控制、內部審計控制、風險控制、信息技術控制等重要環節。1.授權批準控制。處理經濟業務的過程中，明確審批人的授權方式、權限、程序、責任和相關控制措施。廣電單位節目部門的經費支出，需經辦人、制片人、頻道頻率總監同意，財務部門審核后，報分管業務臺長審批；行政管理部門的費用支出，由經辦人、驗收人、部門負責人簽字，財務部門審核后，報分管臺長審批；重大或特殊經費支出，還需經臺長審批。執行上述批準程序，方可支付費用。2.組織結構控制。確定廣電單位的組織結構形式，遵循不相容職務相分離的原則。按照科學、精簡、高效的原則，合理設置內部部門和工作崗位。明確廣電單位各部門和崗位的職責、權限，形成各司其職、各負其責、相互制衡、相互監督的工作機制。同一崗位人員定期作適當的調整和更換，避免同一人員長時間負責同一業務，嚴格、自覺、規范執行力度。3.財務制度控制。廣電單位須制定統一的財務管理制度，完善資本運營、成本控制、預算管理、資產管理、風險防范以及財務報告等各項制度，充分發揮財務的監督職能，確保財務信息的真實性、完整性。此外，加強對各頻道頻率以及下屬單位財務人員的控制，對財務人員進行集中整合與財務委派相結合，財務人員集中納入財務管理中心,利于財務信息的上行下達，委派下去的財務人員參與單位經營決策,嚴格執行本單位財務制度，達到財務監控的目的。4.全面預算控制。建立以全面預算為貫穿主線的控制體系，對頻道頻率和欄目的節目經費、部門和項目的日常費用、下屬公司的業務經費、廣告部門的收入支出進行全面管理與專項控制，保證經濟業務按計劃進行，實現目標管理。預算的編制要堅持合理性、合法性、完整性、一慣性的原則，既要厲行節約，又要具有前瞻性；預算執行與績效考核相結合，及時統計各部門的預算執行差異情況，查找原因，分析說明，總結經驗，完善預算編制與執行工作。5.績效考核控制。結合廣電行業自身的特點，制定適合廣電行業的分配制度與合理的獎勵政策。以廣告部門、頻道頻率、下屬公司等為責任主體進行考核，建立獎懲機制：分管臺長、頻道頻率總監、部門主任、公司經理等承擔領導責任，將其收入與節目質量、創收等經營情況的考核相結合，挑起發展重擔；對基層員工，建立全面的指標考核體系，加大薪酬與獎勵的檔次，調動積極性。6.內部審計控制。廣電行業要從根本上提高對內部審計的重視，結合本行業和本單位的實際情況，建立科學有效的行業內部審計制度，組建一支高素質的內部審計隊伍，開展日常審計及專項審計活動。內部審計包括頻道頻率預算執行審計、廣告經營收入審計、公用經費支出審計、大型節目活動專項審計、節目購銷/設備購置/節目落地等專項審計、基本建設項目審計等。7.風險控制。廣電單位資產規模大，資金鏈長，部門與子公司眾多，經營風險和財務風險越來越大，因此必須實施有效的風險管理控制。要建立有效的風險管理系統，通過風險預警、風險識別、風險評估、風險分析、風險報告等措施，對財務風險和經營風險進行全面防范和控制。尤其是完善的風險評估機制，對融資項目、電視劇購置、專用設備購置、基建項目等活動進行風險評估，及時防范規避風險，控制廣電行業的整體運營。8.信息技術控制。廣電單位應結合自身特點，建立一套適合本單位實際情況的一體化信息應用系統，能夠在整個信息系統中控制經營風險與財務風險。系統要涵蓋廣電行業的眾多領域，包括財務管理、節目編播管理、收聽收視率調查、廣告管理、資金管理、資產管理、人力資源管理、合同管理等方面；另外，系統還應實現對下屬公司的集中統一管理，增強對公司的實時監控，實現業務的整體化管理。
四、結束語
【關鍵詞】高速公路；內部審計；對策
高速公路作為交通運輸系統的骨干，也是我國經濟建設的基礎。因此進一步強化其內部審計工作不僅有利對高速職能部門進行監督和管理，而且還有利于監控高速公路的各種經濟活動，促使高速公路建設事業朝著良性發展軌道前進。但是由于受到我國傳統經濟因素的影響，其內部審計還存在很多急需完善的地方。
一、高速公路內部審計工作的含義
內部審計作為我國審計監督體系的重要組成部分，開展該工作的主要意義在于加強單位內部和部門的管理和管理。內部審計主要是根據一定的程序和方法，對本單位和本部門的財務收支的真實性、合法性以及效益等進行監督，以便改善經營管理，全面提高經濟效益。
二、當前高速公路內部審計存在的問題
1.缺乏對內部審計的高度重視
伴隨著我國交通事業的迅速發展，我國高速公路已經逐步實現了公司化運營模式，但是因為受到傳統經濟因素影響，很多高速公路企業還無法意識到內部審計的重要性，缺乏對其的高度重視，具體表現在高速公路內部審計工作缺乏足夠物質支持和精神支持，嚴重阻礙了高速公路內部審計工作的順利開展。特別是在當前激烈市場環境下，很多高速公路企業都將重點放在了經營管理上，忽視了內部審計工作。
2.缺乏完善的內部審計制度
從現實情況來看，我國高速公路內部審計制度還不夠完善。如：絕大部分高速公路企業還缺乏一套將內部審計工作相關責任落實到具體的部門和個人的責任制度，嚴重降低了內部審計的工作質量；另外還有很多高速公路的內部審計監督制度還有待完善，缺乏對高速公路內部審計的監督和管理，導致高速公路內部審計準則和審計辦法陷于難以執行的境地，降低了內部審計的質量。
3.缺乏先進的內部審計方法
據調查，當前我國絕大部分高速公路內部審計依然沿用的是傳統內部審計方法，重憑證、賬簿、財務報表審查，這種較為落后的內部審計方法嚴重影響了對審計線索的收集，因而只具有事后監督的作用。特別是隨著會計電算化的日益普及，傳統的審計方法已經無法滿足高速公路審計工作的需求，因此急需尋求到一套高速公路內部審計的新方法，如此才能更好地滿足高速公路發展的需要。
三、加強高速公路內部審計的對策
1.提高內部審計的重視程度
作為高速公路的管理者，要必須高度認識到內部審計工作的重要性，全面增強對內部審計工作的認識，爭取在公司上下營造出重視內部審計的氛圍。另外，高速公路企業還應該給予高速公路企業內部審計工作足夠的物質支持和精神支持，如此才能更好地保證內部審計工作順利進行，全面提高高速公路企業經濟效益。
2.建立健全內部審計制度
內部審計工作的順利開展必然少不了健全的制度做保障，因此高速公路應完善內部審計工作責任制度，將責任落實到具體的部門和具體的人身上，一旦出現問題，便可追究負責人責任，以此提高高速公路內部審計的質量。另外，還應該完善對審計工作的監督制度，并在內部設立用于專門監督審計工作的部門，以防內部審計人員在審計工作中隨意性，避免內部審計錯位的發生。
3.創新內部審計方法
隨著信息化技術的迅速發展，高速公路企業的運營和管理模式也逐漸趨于信息化和科技化，而內部審計工作也逐漸趨于智能化、流程化、規范化，傳統的內部審計方法已經不能適應時展需要，因而急需創新內部審計的方法。作為內部審計工作人員應當樹立起更新審計觀念的意識，在內部審計中善于利用現代化審計手段。根據審計所需開展異地遠程審計和實時在線審計，并注重將高速公路企業以前的事后監督朝事前、事中控制為主、服務和監督并重的新審計觀念轉變。另外在開展內部審計工作時，還應該充分應用計算機、網絡通訊等先進信息技術，將審計軟件應用于審計過程中，情況允許時還可以根據需要自行開發編寫審計模塊。
4.提高審計人員綜合素養
高速公路內部審計工作開展好壞還在很大程度上跟審計人員的綜合素養有關，因此高速公路企業必須把好內部審計崗位的入職標準，確保每一位審計人員具有扎實的審計技能和專業知識。另外，還要端正內部審計人員的工作態度，要讓其樹立良好的心態去應對審計工作，自覺樹立起抵御各種糖衣炮彈誘惑的意識，建立正確的世界觀、人生觀、價值觀。另外，內部審計工作人員還應當具備較強的應對突發事件的能力，在面臨各種突發事件時，能冷靜對待，采取最佳措施，保證內部審計工作順利進行，提高內部審計工作質量。高速公路企業可以定期組織內部審計人員參與在職培訓，充分利用信息化技術，構建培訓模擬數據庫，設計出信息化情景中的實物案例，并開展情景模擬訓練，以便其掌握最新的審計知識、審計技術、審計相關的法律規定，培養復合型內部審計人才。
四、總結
綜上所述，內部審計作為高速公路建設投資中一項至關重要的工作內容，雖然當前高速公路的內部審計工作還存在很多問題，但是筆者相信，只要找準問題，逐個擊破，就一定能將內部審計的功能和價值充分發揮出來，促進高速公路企業健康、可持續發展。
參考文獻：
關鍵詞：企業風險；內部審計
中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）07-0-01
企業經營風險無處不在，實施良好內部控制管理，可大大地降低企業風險，從而遠離危機，穩步發展。內部審計作為現代管理和管理控制活動的重要組成部分，應在其中發揮著治病及預防兼有的作用，為企業的肌體健康提供支持。
一、風險導向內部審計含義與特征
1.1風險導向內部審計含義
風險導向內部審計以影響企業目標實現的風險為出發點，以經營過程中面臨的各種重要風險作為審計實施對象，來確定審計項目及重點，以降低風險的控制措施及手段為測試重點內容，借以評價企業風險措施充分性和有效性，并依此提出建議。總體上，它所持的是一種廣義的風險觀，可為企業提供增值服務，使內部審計目標與企業目標緊密結合在一起。
1.2風險導向內部審計特征
（1）以組織目標為目標。風險導向內部審計是以企業目標實現為出發點開展工作的。從目標實現角度分析風險因素影響，了解分析控制及剩余風險等作業。
（2）以組織的風險為關注焦點。內部審計人員正是根據企業所面臨的風險，結合企業的戰略、目標，以最大化實現企業目標為目的，去選擇審計對象。
（3）業務范圍擴大。風險導向內部審計的對象是企業經營過程的各種風險，審計范圍包括了公司所有的活動領域，含風險管理、公司治理和內部控制全面過程。
（4）增加組織的價值為目的。為改善風險管理、內部控制和公司治理程序提供建議，幫助企業實現其目標。
（5）部審計更加關注對企業未來的風險。現代風險導向內部審計與風險管理相結合，強調對風險進行識別分析，從另一個角度來說，這也就更加關注企業的未來目標實現。
（6）內部審計資源使用效率提高。風險導向內部審計模式以項目風險的大小排序選擇審計項目，可減少無必要的審計人力投入，幫助企業節約費用，避免資源浪費，提高了審計工作的效率。
二、風險導向內部審計導入必要性
2.1企業經營風險日益復雜是產生的直接原因
風險管理是管理層的一項主要職責，而對企業風險管理過程評估和報告通常是內部審計一項主要工作內容。內部審計運用現代風險管理方法和內部控制措施，對企業內部的風險管理系統設計合理性、充分性、有效性進行檢查、監督和報告，提出改進意見，為管理當局提供幫助。
2.2傳統內部審計缺陷是產生的內在原因
賬項基礎內部審計以財務報表為出發點，內部審計人花費精力于會計記錄及憑證的詳細審查，審計效率低下、審計效果不佳、審計內容狹窄。制度導向基礎內部審計以內部控制制度及其執行評價為關注重點，在快速變遷的環境下，易導致企業控制系統僵化、審計作用嚴重滯后，無法滿足管理需要。
2.3內部審計面臨的生存危機是風險導向審計產生的外在原因
因賬項基礎和制度基礎內部審計存在著諸多缺陷，導致內部審計組織無法為企業增加價值，內部審計職能越來越不受到重視。同時，社會審計機構在發展過程中，逐步將風險評估、控制咨詢、管理服務等納入業務范圍，擴展自己服務領域，在企業中形成正面評價。企業為了節省成本，也考慮將內部審計的業務部分對外承包。內部審計生存風險陸續顯現。
三、風險導向內部審計導入措施
3.1平衡獨立性、效率性、靈活性原則要求，合理設置內部審計組織模式。
獨立性可使內部審計做出公正、不偏不倚判斷，對開展內部審計業務十分必要。效率性原則要求應當按照效率性原則來設計，依分權的機制自上而下行成有機整體。靈活性原則要求不同規模的企業應該采用不同的組織機構模式。
3.2強化內部審計人力資源管理，提高人員素質。
（1）制定審計崗位說明書，作為人員需求、培養、業績評價依據。總體上內部審計人員應該具備履行職能所必需的知識和技能、交流溝通和書面表達能力、良好的思想品質和職業道德。
（2）依職權做好組織內人員編制定位，編制各層級人員工作職責表。
（3）加強內部審計人力資源培養。人力培養是一項十分重要的工作，企業可采用新員工入職導師培訓、職業外訓模式等形式結合進行。
3.3實施風險導向內部審計流程。
內部審計為滿足風險管理的需要，需要以企業風險為出發點，規劃審計戰略，著眼重大風險，強調風險、評估風險，以增加企業價值。以下為執行審計三大步驟。
（1）風險識別與評估。
風險導向內部審計要求以風險識別與評估為首要目標。審計一切活動以風險作為出發點和落腳點。首先需要識別和評估企業的各種風險，作為制訂審計計劃的基礎。此階段最主要工作有確定目標、識別風險、分析風險三項工作。
（2）制定審計計劃。
基于風險管理的內部審計將注意力放在企業的重大風險，要求將企業風險與審計活動緊密聯系起來，決定哪些風險列入審計計劃，將風險分配至審計活動中。為了使有限的審計資源得到充分利用，以實現企業目標，需要對審計工作進行規劃，決定檢查何風險、何時檢查、如何檢查，并將審計資源分配至各項風險。主要工作有確定列入審計計劃的風險、確定擬審計風險、編制審計計劃、分配資源，計劃核準。
（3）審計實施與報告。
為實現內部審計對風險受到妥善管理，財務報告已正確披露的供確認目標，必須了解企業風險管理、公司治理和內部控制程序，并加以測試，以確定它們是否正常運行。內部審計的審計對象包括風險管理、公司治理和內部控制三類活動。在審計終結階段，內部審計需提出審計意見，出具審計報，將問題報告給那些能針對審計結果采取適當措施的人員。最后做為一個必不可少的環節，還要對發現的風險進行后續審計，便于企業高層理解內部審計的工作，保證審計建議有效落實。
參考文獻：
[1]王光遠.消極防弊積極興利價值增值（一）一20世紀內部審計的回顧與思考[J].財會月刊，2003，46（2-6）：3-5.
一、關于修訂《獨立審計具體準則第7號——審計報告》的說明
（一）修訂背景
自1996年1月1日起施行的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》（以下簡稱“原審計報告準則”），對提高注冊會計師執業質量，保護公眾利益起到了積極作用，但原審計報告準則施行六年來，也暴露出一些缺陷，并在實務中產生一些。從近年來審計報告的質量看，大多數會計師事務所出具的審計報告意見類型定性準確，用詞規范，便于理解和使用，但也有一些審計報告意見類型定性不準，邏輯不清，表述不當，用詞晦澀，令人難以理解和使用。比較突出的現象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見，致使審計報告的有用性大為降低。
此外，原審計報告準則規定的要素和格式與國際慣例存在一定差異，妨礙了審計報告的通用性。在審計報告國際協調方面，國際會計師聯合會下屬的審計實務委員會（國際審計與鑒證準則理事會的前身）做了大量工作。1983年，審計實務委員會頒布的《國際審計準則指南第13號——審計師對會計報表的報告》，對審計報告的要素、格式、報告類型等進行了規范，1989年和1994年又進行了兩次修訂。1994年的修訂主要以1988年美國《審計準則說明第58號——對已審計財務報表的報告》及1993年英國修訂后的審計報告準則為基礎。最近一次修訂是在2001年。在2001年6月召開的北京會議上，審計實務委員會批準對《國際審計準則第700號——審計師對財務報表的報告》（ISA700）修訂稿。當前，美國、英國、加拿大、日本及一些家的審計報告在要素和格式等方面，基本上與國際審計準則的要求一致。為遵循國際慣例，并考慮到我國的實際情況，急需對原審計報告準則進行修訂。
（二）修訂的主要
1、注冊會計師對審計報告承擔的責任更加明確
原審計報告準則規定，注冊會計師應對其出具的審計報告的真實性、合法性負責。并規定，審計報告的真實性是指審計報告應如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據、已實施的審計程序和應發表的審計意見；審計報告的合法性是指審計報告的編制和出具必須符合《中華人民共和國注冊會計師法》和獨立審計準則的規定。注冊會計師職業界與界對審計報告真實性的理解存在較大差異。相當部分的執業人士認為，如果注冊會計師按照獨立審計準則的要求執行審計業務，出具的審計報告就是真實的；法律界則認為，審計報告的真實性應是審計結果的真實，不能說審計過程真實就是審計報告的真實。從國內外審計實踐看，由于被審計單位管理當局存在通同舞弊的可能，即使注冊會計師按照獨立審計準則的要求執行審計業務，并盡到了應有的職業謹慎，出具的審計報告仍然可能是失實的。在這種情況下，國內外的法律通常為注冊會計師提供了免責條款。因此，修訂后的準則規定，注冊會計師應對出具的審計報告負責，但不提及審計報告的真實性，以彌合注冊會計師職業界與法律界的理解差異。此外，對審計報告合法性的定義過于空泛，因此也一并刪除。
2、標準審計報告格式由兩段式改為三段式
將原來的范圍段分解為引言段和范圍段，有助于審計報告使用人更加清楚地了解注冊會計師審計工作的范圍和性質。引言段描述了注冊會計師審計的對象以及被審計單位管理當局和注冊會計師各自的責任，范圍段描述了注冊會計師審計的目的、審計工作的范圍和發表意見的基礎，并強調了注冊會計師對會計報表提供的是合理保證而非絕對保證。
與原審計報告格式相比，修訂后的準則要求，當注冊會計師出具無法表示意見的審計報告時，應刪除引言段中對其責任的描述以及范圍段，因為在這種情況下，注冊會計師的審計范圍通常受到了嚴重限制，未能完成重要的審計工作以獲取充分、適當的審計證據，不應在審計報告中出現審計責任、審計依據和已實施的主要程序等內容。
3、明確了審計報告日期的含義
原審計報告準則規定，審計報告日期是指注冊會計師完成外勤審計工作的日期。由于注冊會計師職業界普遍將完成外勤審計工作的日期理解為撤離被審計單位審計現場的日期，而該日期往往早于被審計單位管理當局簽署會計報表的日期，這樣就導致在會計責任尚未明確時注冊會計師就已承擔了審計責任，顛倒了會計責任和審計責任的因果關系和時間順序。修訂后的準則刪除了“外勤”二字，將審計報告的日期明確為完成審計工作的日期，即注冊會計師完成了所有程序、獲取的審計證據足以支持對會計報表發表意見的日期。注冊會計師在界定審計工作完成日時，須考慮：（1）應當實施的程序已經完成；（2）要求被審計單位調整或披露的事項已經提出，被審計單位已經作出或拒絕作出調整或披露；（3）被審計單位管理當局已經正式簽署會計報表。
4、刪除了審計報告意見段中的“一貫性”
一貫性是指會計處理的選用符合一貫性原則。從審計和實務看，如果被審計單位會計處理方法的選用不符合一貫性原則，注冊會計師則視其重要程度，出具保留意見或否定意見的審計報告；如果被審計單位會計處理方法的選用符合一貫性原則，則不用提及。因此，修訂后的準則將意見段中的“一貫性”刪除。
5、嚴格規范了在意見段之后增加強調事項段的具體情形
原審計報告準則規定，當注冊會計師出具無保留意見審計報告時，如認為必要，可在意見段之后增加強調事項段。這條規定給某些注冊會計師隨意操縱審計報告的意見類型留下了空間。近年來，在實務中存在著把應當發表意見的事項簡單地放到意見段之后予以說明、以披露代替發表意見的行為，已經給會計報表使用人造成了極大的混亂，嚴重降低了審計報告的有用性。針對這種情況，借鑒國際通行的作法，規定除特殊情況（持續經營問題和其他重大不確定事項）外，注冊會計師不應在審計報告的意見段之后增加強調事項段，以免會計報表使用人產生誤解同時，準則還要求，注冊會計師應當在強調事項段中指明，該段內容僅用于提醒會計報表使用人關注，并不已發表的意見。這一措施將有助于進一步明確注冊會計師的責任，有效遏制以強調事項段代替發表意見的行為，對規范審計報告，提高審計質量具有重要作用。
6、將“會計準則及國家其他有關財務會計法規”改為“國家頒布的企業會計準則和相關會計制度”
會計報表的編制要符合《企業會計準則》及國家其他有關財務會計法規的規定，這既符合我國國情，同時也符合國際慣例。但“國家其他有關財務會計法規的規定”內涵尚需進一步明確，是否包括《會計法》和《企業財務會計報告條例》，能否按照企業性質和規模明確為《企業會計制度》、《保險企業會計制度》或《小企業會計制度》？由于國家頒布的企業會計準則和相關會計制度是企業編制會計報表的直接依據，也是注冊會計師判斷企業會計報表是否合法和公允的直接依據和重要尺度，而且現行的企業會計準則和會計制度已經體現了《會計法》和《企業財務會計報告條例》等有關財務會計法規的主要精神和重要原則。因此，將“企業會計準則及國家其他有關財務會計法規”改為“國家頒布的企業會計準則和相關會計制度”。
7、其他方面的修訂
（1）將“拒絕表示意見”改為“無法表示意見”，避免了原來用詞的生硬和主觀印象，要求注冊會計師在意見段之前披露發現的影響會計報表公允反映的重大事項，同時明確了在審計報告基本內容上與其他意見類型的區別。
（2）刪除了被審計單位的定義和審計報告的使用責任。“被審計單位”的定義已經在《獨立審計具體準則第1號——會計報表審計》中作了規定，審計報告的使用責任已經在《獨立審計具體準則第2號——審計業務約定書》中作了描述，因此刪去。
（3）刪除了有關審計差異的調整、期后事項和或有損失的處理等內容，使審計報告準則的規范內容集中在審計報告的基本內容和意見類型上，而將上述內容放在《審計報告指南》或由其他審計準則項目來規范。
（4）根據法律專家的意見，對結構進行了調整。將原來的“總則”和“一般原則”合并，將適用范圍從“總則”移到“附則”。根據誰制定誰解釋的法律原則，刪除了原來的解釋權條款。
（5）將審計報告的收件人進一步明確為注冊會計師按照業務約定書的要求致送審計報告的對象。
（6）將原來的會計責任與審計責任條款進一步細化，分別表述了被審計單位管理當局的責任和注冊會計師的責任。
（7）將出具各種類型審計報告的前提條件進行了簡化和完善，使其更加突出了注冊會計師專業判斷的運用。
二、關于修訂《獨立審計具體準則第17號——持續經營》的說明
（一）修訂背景
自1999年7月1日起施行的《獨立審計具體準則第17號——持續經營》（以下簡稱“原持續經營準則”），對注冊師針對被審計單位的持續經營能力恰當地發表意見具有明顯的規范作用。但另一方面，原持續經營準則在規定的和執行效果上也有不盡如人意之處。根據掌握的信息，包括政府監管部門、投資者以及證券人士在內的許多會計報表使用人反映，一些上市公司的持續經營能力及其披露并不存在顯著差異，而注冊會計師在審計報告中的表述（包括意見段之前的說明段和之后的強調事項段）也不存在顯著差異，但審計報告類型卻差異很大。總體上講，某些注冊會計師針對持續經營能力問題發表的審計意見存在定性不準的問題，把持續經營能力問題簡單地放在意見段之后，或等同于審計范圍受到限制，出具保留意見或拒絕意見的審計報告，致使審計報告的有用性受到，甚至產生誤導。上述問題，既有審計準則方面的問題，也有注冊會計師執業方面的問題，急需通過修訂審計準則予以解決。
（二）修訂的主要內容
1、明確了被審計單位管理當局責任與注冊會計師責任
在考慮被審計單位按照持續經營假設編制會計報表的合理性時，原持續經營準則并沒有明確被審計單位管理當局的責任與注冊會計師的責任。根據財政部印發的《會計準則——財務報告的列報》（征求意見稿），并借鑒國際慣例，修訂后的準則明確規定了被審計單位管理當局的責任與注冊會計師的責任，即按照持續經營假設編制會計報表并對持續經營能力進行評價是被審計單位管理當局的責任；注冊會計師的責任是評價被審計單位按照持續經營假設編制會計報表的合理性，并考慮是否需要提請管理當局在會計報表中披露持續經營能力的重大不確定性。
2、明確了注冊會計師考慮被審計單位持續經營假設合理性的基礎
原持續經營準則僅從原則上要求注冊會計師考慮被審計單位按照持續經營假設編制會計報表的合理性，而修訂后的準則明確了注冊會計師考慮被審計單位持續經營假設合理性的基礎，即充分關注可能導致對被審計單位持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況。這一變化貫穿于修訂后的整個準則，具有更強的可操作性。
3、明確了出具審計報告的類型
原持續經營準則對注冊會計師出具審計報告的要求模糊不清，且與企業會計準則的要求不符。例如，原持續經營準則規定，如果被審計單位存在對其持續經營能力產生重大影響的情況，且管理當局沒有相應的改善措施，注冊會計師應當提請被審計單位在會計報表中披露，如果被審計單位已在會計報表中進行充分披露，注冊會計師應當在審計報告的意見段后增列說明段，對持續經營假設不再合理的疑慮予以說明。也就是說，即使被審計單位持續經營能力存在重大不確定性且無改善措施，注冊會計師仍然可以出具無保留意見的審計報告，這可能對會計報表使用人產生嚴重誤導。針對原持續經營準則中的問題，修訂后的準則在要求上更加明確和嚴格，對持續經營假設不再合理而被審計單位仍按持續經營假設編制會計報表的情況，要求注冊會計師出具否定意見的審計報告；對無法確定持續經營假設是否合理的情況，要求注冊會計師出具無法表示意見的審計報告。對持續經營假設合理、但存在可能導致對其持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況，要求注冊會計師提請管理當局在會計報表中適當披露：（1）導致對被審計單位持續經營能力產生重大疑慮的主要事項或情況以及管理當局擬采取的改善措施；（2）被審計單位持續經營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經營過程中變現資產、清償債務。如果被審計單位在會計報表中進行了適當披露，注冊會計師應當出具無保留意見的審計報告，并在意見段之后增加強調事項段。
4、在審計報告中不應使用附加條件的措辭
在準則修訂前的審計報告實務中，普遍存在著使用附加條件的措辭，例如，“如果公司繼續出現經營性虧損，且凈資產繼續出現負數，貴公司的持續經營能力存在重大不確定性”；再如，“截至審計報告日，貴公司對于已經到期的借款協議難以展期。除非能夠獲取財務支持，否則貴公司的持續經營能力存在重大不確定性”。這種表述意味著注冊會計師沒有在審計報告中對持續經營假設的合理性作出實質性判斷，只是一種假設，未對會計報表使用人提供任何有用信息，降低了審計報告的有用性。因此，修訂后的準則禁止注冊會計師在審計報告中使用附加條件的措辭。
三、關于起草《獨立審計具體準則第28號——前后任注冊會計師的溝通》的說明
（一）起草背景
近年來，我國證券市場中出現了越來越多的會計師事務所變更現象。這些現象也逐漸引起市場監管部門、學術界、新聞媒體乃至公眾的高度重視。大量的通過經驗證據發現，如果注冊會計師對上市公司年度會計報表發表了非標準無保留審計意見，上市公司解聘該注冊會計師的可能性顯著增加；而且在更換了主審會計師事務所之后，后任注冊會計師為上市公司發表的審計意見嚴重程度顯著降低。這就從經驗證據上表明，會計師事務所變更的最主要不利后果就在于上市公司管理當局通過變更會計師事務所行為規避不利審計意見，或通過提出變更會計師事務所的威脅影響審計獨立性。這些都有可能降低審計質量，而被審計單位的許多問題也就隨著主審會計師事務所的變更或妥協掩藏下來。因此，有必要關注會計師事務所變更的潛在不利經濟后果，并加強相關的準則制定和監管工作。
對會計師事務所變更的監管重點應放在抑制公司管理當局對變更會計師事務所的影響能力和信息的及時、充分披露上。監管部門應當在制度上確保離任注冊會計師與公司股東、與監管部門、與后任注冊會計師、乃至與社會公眾在實質性信息方面的充分、及時溝通。作為行業自律組織，中注協自2002年初便出臺了一系列監管措施，主要包括：（1）年度會計報表審計中對會計師事務所變更的報備規定；（2）《注冊會計師職業道德規范指導意見》；（3）對后任注冊會計師審計質量的檢查，對其中執業不規范的事務所分別給予談話提醒、限期整改和通報批評的行業自律性懲戒；（4）制定相關審計準則，即《獨立審計具體準則第28號——前后任注冊會計師的溝通》（以下簡稱“前后任溝通準則”）。總體而言，中注協自2002年初開始就一直把上市公司審計中“炒魷魚，接下家”的行為作為行業自律監管的重要內容。而前后任溝通準則作為相關自律和監管工作的重要組成部分，對提高審計獨立性、加強行業自律和執業質量具有積極而重要的意義和作用。
從國際慣例看，大多數國家都比較重視并要求前任注冊會計師與后任注冊會計師之間進行必要的溝通。例如，美國注冊會計師協會（AICPA）早在1975年10月便了審計準則公告（SAS）第7號“前任與后任注冊會計師的溝通”；在1997年10月，又了SAS第84號，SAS第7號同時廢止。與SAS第7號相比，SAS第84號無論在條款數量還是內容及措辭方面都有明顯改進。盡管中注協的《中國注冊會計師職業道德規范指導意見》專門就會計師事務所變更問題進行了規范，但針對的是注冊會計師的職業道德行為，而前后任注冊會計師之間的溝通還存在不少技術方面的要求，因此中注協擬訂了前后任溝通準則。起草本準則的過程中，在充分考慮我國實際情況的基礎上，主要了國際會計師聯合會的《職業會計師道德守則》，還借鑒了其他一些國家和地區的審計準則和職業道德準則，如美國《審計準則公告第84號——前后任注冊會計師的溝通》、《審計準則公報第17號——繼任會計師與前任會計師間之聯系》、香港《職業道德準則第1.207號——業務委托的變更》以及《中國注冊會計師職業道德規范指導意見》。
（二）本準則的主要內容
1、前后任注冊會計師的含義
前后任溝通準則規定，前任注冊會計師通常包括兩種情況：（1）對最近一期已審計會計報表發表了審計意見的會計師事務所；（2）接受委托但未完成審計工作的會計師事務所。值得注意的是，“購買審計意見”屬于第二種情況中的特殊情形，通常出現在會計師事務所接受委托但未完成審計工作的情況，被審計單位可能與會計師事務所在重大的會計、審計問題上存在著意見分歧，并試圖通過接觸其他會計師事務所尋求有利于自己的審計意見，而一旦其他會計師事務所提供了有利于被審計單位管理當局的審計意見，被審計單位就會解聘會計師事務所。后任注冊會計師通常包括兩種情況：（1）已經接受委托接替前任注冊會計師執行會計報表審計業務的會計師事務所；（2）正在考慮接受委托的會計師事務所，這種情況就是在典型的“購買審計意見”情形中的后任注冊會計師。此外，如果被審計單位委托會計師事務所對已審計會計報表進行重新審計，正在考慮接受委托或已經接受委托的會計師事務所應視為后任注冊會計師，之前對已審計會計報表發表意見的會計師事務所應視為前任注冊會計師。
2、在接受委托前的必要溝通
在以往的審計實務中，后任注冊會計師在接受委托前與前任注冊會計師普遍缺乏必要的溝通。因此前后任溝通準則規定，在接受委托前，后任注冊會計師應當與前任注冊會計師進行必要溝通，并對溝通結果進行評價，以確定是否接受委托。后任注冊會計師向前任注冊會計師詢問的內容應當合理、具體，通常包括：（1）是否發現管理當局存在誠信方面的問題；（2）前任注冊會計師與管理當局在重大會計、審計等問題上存在的意見分歧；（3）前任注冊會計師從被審計單位監事會、審計委員會或其他類似機構了解到的管理當局舞弊、違反法規行為以及內部控制的重大缺陷；（4）前任注冊會計師認為導致被審計單位變更會計師事務所的原因。
3、接受委托后的其他溝通
前后任溝通準則規定，接受委托后，如果需要查閱前任注冊會計師的工作底稿，后任注冊會計師應當征得被審計單位同意，并與前任注冊會計師進行溝通。查閱前任注冊會計師工作底稿獲取的信息可能影響后任注冊會計師實施審計程序的性質、時間和范圍，但后任注冊會計師應當對其實施的審計程序及得出的審計結論負責。后任注冊會計師不應在審計報告中表明，其審計意見全部或部分地依賴前任注冊會計師的審計報告或工作。
【關鍵詞】內部控制 內部審計 關系研究
自從全球金融危機以來，人們充分認識到要加強內部控制。尤其是在2008年發生的最大的金融舞弊案例，它的主要原因就是當時內部控制的嚴重不足。我國近些年來也出現了很多由于公司內部控制而導致的問題，這些問題的發生，除了由于我國不規范的資本主義市場外，其主要原因就是我國上市公司缺乏合理的內部控制機制。當前內部控制問題已經成為時下企業管理人員、各國政府機構、內部審計師，以及各相關監督部門關注的焦點。
一、內部審計與控制的關系
（1）內部審計與控制的涵義。我們從內部審計的含義就可以看出它在內部控制所體現的作用。國際內部審計協會在2003年提出的修訂的《內部審計實務標準》中提到，內部審計應該幫助評價組織重要的危機因素、幫助改善管理與控制體系；對控制的效果與效率做出評價、督促控制的不斷改進，以及幫助組織有效地控制；對機構的治理方式進行評價與改進，從而為組織的治理做出貢獻。1992年美國對目前對內部控制的界限劃分有著高度的認可，內部控制應該包含五個要素：風險評估、信息和溝通、控制環境、控制活動、監督，其中內部審計的固有職責和政策工作是監督。從內部審計與控制的含義可以看出，內部審計與控制是相互影響相互滲透的，人們對內部控制含義認識的發展一直與內部審計內涵的演變交織在一起。
（2）內部審計是控制的重要因素之一。在1986年第12屆最高國際審計機關組織大會上明確聲明內部控制制度主要包括方法程序、組織結構和內部審計，從那時開始，內部審計就已經被看作是內部控制制度中的重要因素之一。從國外的研究可以看出美國近些年來強制性指引和動作都反映出一種傾向：公司內部控制和治理的有機構成部分都包含內部審計。國內近期來也出現了很多關于這方面的議論，如林鐘高、汪國銀認為，企業運行的基礎是公司治理，其為企業內部的各項管理活動提供有利的環境，同時內部審計也是企業內部活動控制的一部分，同樣受到公司管理的制約；劉英明、陳艷利認為內部審計是有效實現內部控制的重要因素，也是公司管理機構的重要構成部分。
（3）內部審計是針對于內部控制的控制。內部審計是控制存在的一種特殊方式，它在內部控制中具有獨特的身份，換句話說就是內部審計一方面是內部控制的構成部分，而它又與其他的相互獨立的內部控制因素不同，它還承擔著要再控制其他內部控制因素的職責。建立審計機構對控制進行監督是良好實務的重要構成部分。內部審計針對內部控制的再控制其主要表現在內部審計針對利用自身的特點和對企業的具體了解，以及積累的審計經驗，通過對業務和管理活動進行監督，看是否達到對內部結構控制的要求，對內部控制的遵循性、有效性和健全性進行評價，對于內部控制中出現的薄弱問題能及時有效地提出改進意見，促進合理有效地控制，從而達到改進內部管理的目的。
二、內部審計對內部控制的作用
（1）評價職能：獨特優勢。伴隨著管理和治理機構的不斷完善，內部控制已經被提高到與公司戰略同等的高度，而且與企業的管理經營充分融合，內部控制的有效性和充分性也直接與運營和財務信息的完整性與可靠性、運營的效果與效率相互關聯。內部審計有著同體監督的特性，它的獨立性也是相對的，但也正是由于它具有的獨特的相對獨立性，使它即與內部控制中的其他部門不同，又與社會審計不同，在評價內部控制中具有獨特的地位與優勢。
（2）監督職能：日常工作。對于內部控制的組成來說，企業的內部控制是經由一系列的控制制度、政策與程序構成的系統。系統的持續運轉和有效改進與監督是密不可分的，所以監督成為了內部控制的重要構成要素之一。合理有效地內部控制將保證企業正常的管理經營活動，內部審計監督內部控制的直接目標是保證內部控制的合理有效運行，從而實現內部控制的長遠目標。
（3）咨詢職能：奮斗方向。伴隨著內部審計逐漸向公司治理和風險管理方向的發展，內部控制的評價低位不但沒有被削弱，反而得到了鞏固。而且，內部審計也開始以咨詢顧問的身份促使并組織客戶對自身的風險與控制的評價，使控制和防范風險成為全部管理人員共同的責任。
三、總結
內部審計與內部控制有著密切地關系，二者相互滲透，近年來，內部審計與內部控制也越來越受到人們的重視，從內部審計與控制的關系著手，對內部審計與內部控制所起到的重要作用進行界定，并提出行之有效的建議，對企業發展有著巨大的意義。
參考文獻：
[1]池國華，朱俊卿.上市公司內部控制信息披露：現狀研究與改進建議—基于2008年深市A股公司的數據分析[J].科學決策，2009，（12）.
[2]謝曉燕，魯珍，陳秀芳.內部控制理論及實踐的歷史演進及發展[J].內蒙古農業大學學報（社會科學版），2009，（06）.
【關鍵詞】審計；低碳經濟；建議
隨著我國經濟的不斷發展，隨之而來人類需求不斷增加，資源消耗過大，短缺現象逐漸明顯，我們每天也生活在環境質量不佳，碳排放量超標的環境里。資源的耗損和環境的惡化給國家的經濟可持續發展帶來的負面影響越來越嚴重，越來越突出，人們對自然資源及環境問題日益關注，所以，在這種嚴峻的情況下，低碳經濟審計模式顯得尤為重要。
一、低碳經濟審計概述
低碳經濟，就是指在可持續發展理念指導下，通過制度創新，技術創新，產業轉型，新能源開發等多種手段，盡可能的減少煤炭石油等高碳能源消耗，減少溫室氣體排放，達到經濟社會發展與環境保護雙贏的一種經濟發展狀態。發展低碳經濟，有利于積極承擔環境保護責任，完成國家節能降耗指標的要求；也有利于調整經濟結構，提高能源利用效益，發展新型工業，建設生態文明。低碳經濟審計是由有關審計組織，依據國家政策，法律和有關規章，制度和標準遵循審計準則，對被審計單位或部門的低碳生產經營，資源利用，財務信息，職責履行等活動進行的特殊管理。
開展低碳經濟審計有助于緩解國家資源緊張短缺等嚴峻情況，也有助于建設資源節約型，環境友好型社會，將可持續發展理念貫徹的更好，與我國一貫執行的方針政策相吻合。
二、建設低碳經濟審計模式方向與思路
構建低碳經濟審計模式是時代、經濟、社會發展的迫切需要。建設低碳經濟審計模式目的在于，國家可以有效監督被審計單位低碳生產管理的水平和內容，監督他們是否按照相關標準進行嚴格的執行低碳生產，根據審計結果，總結審計報告并提出合理的審計建議。審計報告可以提供的科學合理的數據，有助于分析被審計者的行為動態或者公司相關設備運行狀況，從而找出一些潛在的節能減排措施和能源高效利用方法，這樣就可以更直觀的讓政府，企業，人民大眾都明白能源到底都消耗在哪里，我們每天的日常行為是否是消耗能源的表現，而碳排放又排放到何處，從而提高整個社會全民形成節能減排的意識。
三、制約低碳審計模式發展的因素
相關法律制度不完善，執法不嚴格。我們國家需要不斷完善低碳經濟審計的法律之多，這是實施低碳審計的根本要求。目前，我國已經有《中華人民共和國審計法》《中華人民共和國環境保護法》等相關法律或者管理條例，但在低碳經濟審計方面的相關細則還不太完善，就更不要提執法過程了。例如，在審計過程中，被審計單位質疑審計者，并不配合審計，在這種情況下，我們并沒有有力的相關法律條例來說服被審計者，就會導致審計數據不完善或者提供材料不真實，這會在很大程度上制約審計的進程，也對審計結果產生很大影響，從而也會對國家制定低碳審計相關方針政策造成偏差。
低碳經濟審計人員匱乏，專業性有待提高。因為低碳經濟這一現象是隨著社會的不斷發展而被提出的，所以低碳經濟審計這一行業也可以說是一新興行業。我國審計人員大有人在，而對于低碳經濟審計來說，確是少之又少，其專業性也是在不斷地審計過程中，不斷提高，所以從客觀角度講，人員匱乏，專業性有待加強。
低碳經濟社會意識薄弱。雖然，最近幾年，全社會的環保意識有所增強，但是在經濟增長面前，環境保護又被擺在了不重要的位置。所以，在這其中，也不排除一些地方政府片面追求經濟增長，形象和政績，他們對環保工作消極散漫對待，就更不認同低碳經濟審計了。其次，企業環境意識淡薄，一味追求經濟效益，在生產過程中排放有毒有害的污染物，毫無節制地損耗各種有限資源。此外，人民群眾對于環境保護意識薄弱，有很多不自覺的行為，其實就是在破壞環境，全社會環境保護意識總體水平較低對我國低碳經濟審計機制的建設也造成了一定的阻礙。
四、對我國低碳經濟審計發展的建議和想法
我認為，需要提高全社會環境意識及經濟可持續發展意識。我國應該依據實際情況建立健全環境宣傳教育體系，多層次，全方位進行環境保護宣傳教育，例如，學生從學校教育、家庭教育、社會教育多方面抓起，營造全社會節約資源和保護環境的積極向上的氛圍，提高全民保護資源環境的自覺性。當前我國經濟可持續發展面臨著嚴重的資源浪費和環境污染問題，如果不能保證資源的有效利用，資源就會衰竭，也終將會有一天，資源會耗竭，就不可能保持經濟的可持續發展。
低碳經濟已經越來越成為我們不可忽視的一個發展模式，不論是重工業還是輕工業，在未來發展過程中，也都會朝著低碳化，無碳化方向發展。近幾年，我國先后成立了北京環境交易市場和上海環境能源交易所，它們的成立標志著我國環境交易市場的初步形成，但由于剛剛起步，我國碳交易制度尚未成熟，相關審計標準難以確定，我國要想實現碳交易良性運作，必須建立相應的與之配合的監督機制。因此，越來越多的西方發達國家逐漸將低碳經濟納入國家發展戰略，不斷調整經濟結構。它們的目的是想通過主導國際社會節能環保標準的制定，從而在技術設備方面給發展中國家設置難題，從而確保國際競爭優勢。面對西方發達國家的不斷挑戰與我國經濟發展的實際情況，我們一定要選擇低碳經濟發展之路。審計機關作為國家經濟運行的不可或缺的系y，對促進低碳經濟發展，保障節能減排目標的實現和保障國民經濟的健康可持續發展，應發揮重要作用。構建低碳經濟審計模式是我國經濟發展潮流的必然選擇，是經濟形勢發展與行業發展的需要，也是深入貫徹落實我國政府方針政策的實踐需求。
參考文獻：
[1]李惠珍.低碳經濟與審計[J].審計研究，2010.11.
作者簡介：
副教授，碩士，從1992年起開始從事會計職稱考試培訓，從1 993年起從事注冊會計師考試輔導工作，多次參加全國注會考試閱卷工作。中華會計網校(www．chinaacc．com)著名輔導專家。
2006年度注冊會計師全國統一考試又一天天臨近了。為了幫助考生順利通過審計學的考試，我們對2006年審計的變化及重點、難點進行剖析。
一、2006年審計教材的主要變化
總體來講，2006年審計教材在內容上沒有大的變化，主要是一些小的修改。其具體變化主要體現在以下方面：
1．第一章審計類別中增加了對按目的和內容分類的介紹；
2．第一章增加了審計方法的內容；
3．刪除了審計目的的內容；
4．第二章增加了其他鑒證業務的內容，使注冊會計師的業務范圍更加完整；
5．刪除了注冊會計師行業管理的內容。
二、重點、難點剖析
根據近三年的考試情況分析，2006年審計考試仍是注重審計理論結合實務，以實務為主的考查方式。為此，我們建議考生關注以下重點內容：
1．明確風險導向的審計思路
在今年教材的第一章中增加了審計方法的內容，明確了審計的方法從賬項基礎審計發展到制度基礎審計再發展到風險導向。考生應特別注意的是在今年的考試大綱中要求考生掌握實施風險評估程序的基本原理，這就意味著考生應明確風險導向的審計思路。
根據有關風險導向的審計準則，我們可以將風險導向審計的基本思路歸納如下：
第一，注冊會計師應當了解被審計單位及其環境，以足夠識別和評估財務報表重大錯報風險，而在這一過程中，注冊會計師通過實施的詢問、分析程序以及觀察和檢查程序來識別和評估財務報表的重大錯報風險就是風險評估程序。
第二，注冊會計師應當針對評估的財務報表的重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。(這里的進一步審計程序包括控制測試和實質性測試程序)
盡管我們提醒考生關注到風險導向的審計思路，但考生也不必為此過于擔心，因為審計近三年的命題思路就已經體現了風險導向。例如，我們近年主要考查的分析性復核和內部控制，這都是實施風險評估程序中非常重要的內容。
2．審計質量控制
審計質量控制是近年經常考查客觀題的知識點，但也可以考查簡答題。考生應把握好質量控制的含義、全面質量控制的內容以及全面質量控制與項目質量控制的關系。
現行的審計質量控制基本準則將來要被新準則中的《業務質量控制》和《歷史財務信息審計質量控制》具體準則所替代。盡管新準則在內容上發生了較大的變化，但該準則的本質仍然是保證審計準則得到執行，最終保證審計質量；而且新準則中的質量控制政策和程序的核心內容仍然包括職業道德、審計業務的接受與保持、工作委派、指導監督與復核、咨詢和監控等。新質量控制準則的變化主要體現在：第一，強調了項目負責人對審計質量承擔的領導責任；第二，增加了意見分歧的控制政策和程序等內容。
3．注冊會計師職業道德規范
職業道德的內容已經連續4年考查了簡答題。在2006年的考試中考生既要把握好客觀題，也要掌握好簡答題。為此，考生應掌握好中國注冊會計師職業道德基本準則和職業道德規范指導意見的內容。應做到根據題目所給的資料，分析判斷會計師事務所和注冊會計師是否違反職業道德。
4．注冊會計師的審計責任
2006年的審計考試大綱中要求考生明確注冊會計師的審計責任。由于注冊會計師執行的會計報表審計最終是對被審計單位的會計報表發表意見，這也就注定了區分審計責任和會計責任的重要性。應該說，注冊會計師只是被審計單位會計報表的鑒證人，并不是保證人，被審計單位管理當局才是會計報表的保證人。考生應特別關注在被審計單位舞弊和違反法規行為中區分管理當局的責任和注冊會計師的責任。在這里考生應明確：第一，注冊會計師只有按照審計準則的要求實施審計，保持合理的懷疑，才能履行好審計責任；第二，注冊會計師無論怎樣努力只能做到合理保證。
5．審計具體目標
(1)管理當局對會計報表的認定
這部分內容屬于重要的審計理論。考試題型也多樣化，既可以考查客觀題，也可以考查簡答題甚至綜合題。但近年的考試中，單獨考理論的內容比較少，對這部分知識的考查主要是理論結合實務，也就是要求考生應做到將認定目標理論與重要項目的實質性測試程序相結合，融會貫通。例如，2005年考查的第四個簡答題針對所列示的各項認定，代注冊會計師列示出為實現各認定的審計目標應實施的最常用的實質性測試程序。
在新的《審計證據》準則中將原來的五認定改為按各類交易和事項、期末賬戶余額以及列報和披露進行區分。這部分新準則的內容，在教材中以國際準則的形式來反映的，并在2005年的考題中已經進行了考查。
(2)審計具體目標
審計目標是基于審計總目標和管理當局的認定推論得出的。要實現審計目標，必須實施具體的審計程序，最終才能對會計報表發表審計意見。考生應將審計目標理論與會計報表各業務循環的具體審計實務(10～14章)相結合，融會貫通。這部分知識可以考查各種題型。例如，在近幾年的客觀題中經常針對注冊會計師要實現的審計目標，列示若干審計程序，要求考生指出其中恰當或不恰當的審計程序等。
6．明確注冊會計師的計劃審計工作
在2006年的考試大綱中要求了計劃審計工作，這是新審計準則中的一個具體準則，以替換現行的《審計計劃》具體準則。根據《計劃審計工作》準則，注冊會計師在執行財務報表審計時應當計劃審計工作，使審計業務以有效的方式得到執行。該準則的主要內容包括：初步業務活動；總體審計策略和具體審計計劃等八個方面的內容，充分體現了風險導向審計的要求。
7．執行分析性復核程序
該內容是近年考試的重點，各種題型均可能涉及，特別是近年在綜合題中涉及分析性復核具體的運用。考生應掌握在實施風險評估程序時如何通過分析性復核確定審計重點領域。例如，在2003年和2004年的綜合題中都考查了結合利潤表及其相關資料，要求考生指出審計的重點領域。注冊會計師通過對被審計單位會計報表及其相關資料進行分析性復核，從而發現異常趨勢或波動，進
而確定為重要審計目標，制定有針對性的測試程序，以合理發現會計報表中重大的錯報和漏報，最終發表適當的審計意見。新審計準則中《分析程序》具體準
則與現行的《分析性復核》具體審計準則在本質上沒有重大的變化，新準則體現了風險導向審計，在內容上較原準則也更細致。
8．審計重要性
屬于重點、難點和考點，各種題型均可能涉及。考生應掌握：第一，審計重要性的含義；第二，審計重要性的運用。尤其是在編制審計計劃時如何確定會計報表層重要性水平和賬戶交易層的重要性水平。在評價審計結果時如何考慮重要性。該審計準則沒有重大變化。
9．審計風險
新審計準則將風險模型改為：審計風險=會計報表的重大錯報風險×檢查風險。該模型雖與現行的審計風險模型(審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險)有一定的變化，但考生在今年的考試中可以將現有的固有風險和控制風險合并視為會計報表的重大錯報風險。
考生應掌握：第一，審計風險的含義(客觀存在的簽發不恰當意見的可能性和可接受的簽發不恰當意見的可能性)；第二，會計報表重大錯報風險的評估，也就是實施風險評估程序；第三，檢查風險的評估。
考生還應明確重要性與審計風險的反向關系。重要性水平越高，會計報表使用人能容忍的錯報越大，則注冊會計師審計后，已審會計報表中有重大錯報未被發現的可能性就越小。
10．內部控制
內部控制理論知識屬于重要的知識。考生應明確內部控制要素，應將內部控制理論與各業務循環內部控制的實務結合起來，融會貫通。同時，考生還應把握好對內部控制的測試與評價。例如，2005年的第二個綜合題，資料中描述了注冊會計師所了解的被審計單位的內部控制情況，要求考生能夠指出其是否存在重大缺陷，提出改進意見，進而確定控制測試程序，指出涉及的相關認定等。應該說，被審計單位內部控制設計有重大缺陷和執行失效的地方，就是會計報表存在或很可能存在重大錯報漏報的領域。內部控制及其測試的相關新審計準則與現行準則相比發生了較大的變化。
11．審計抽樣
2006年考試大綱要求考生掌握審計抽樣。而且在近幾年的考試中客觀題和綜合題均涉及了審計抽樣的知識。考生應掌握好注冊會計師如何在控制測試和實質性測試中確定樣本量，如何選取樣本，以及對抽樣結果的評價。
12．各業務循環主要賬戶的重要實質性測試
屬于重點、難點和考點，各種題型均可能涉及，近幾年所占分數較多，充分體現了突出實務的命題原則。考生應注意：第一，將主要賬戶的認定目標理論與實質性測試程序結合；第二，掌握好函證、監盤、截止測試、分析性復核等程序；第三，還要特別注意掌握好有關的會計知識。
13．特殊項目的審計
特殊項目在歷年的考試中都作為重點進行考查，各種題型均可能涉及。考生應掌握期初余額、關聯方及其交易、或有事項、期后事項、持續經營等特殊項目的審計程序以及對審計意見的影響。同時，對特殊項目中涉及的會計知識考生也應掌握好。
在新審計準則中《首次接受委托時對期初余額的審計》、《持續經營》、《關聯方》這幾個準則沒有發生重大變化。《期后事項》具體審計準則發生了較大的變化，但其中資產負債表日到審計報告日期問的期后事項變化不大。
14．審計報告
(1)差異調整表和試算平衡表的編制。考生應掌握好調整分錄的編制。
(2)審計報告內容。考生應掌握審計報告的基本要素和各種類型審計報告的格式。
(3)審計報告類型。考生應特別要掌握好綜合題，最終應能夠確定意見類型，草擬審計報告。考生應掌握各種審計報告類型出具的條件及專用術語。
在歷年的考試中審計報告類型的確定都是綜合題必考的知識，例如，2003年和2005年均考查了調整分錄的編制和審計報告的草擬；在2004年的簡答題和綜合題中也考查了審計報告類型的確定。
15．驗資
(1)審驗程序
屬于重點、難點和考點，各種題型均可能涉及。考生應掌握出資者以貨幣、實物、無形資產出資時，注冊會計師應執行的審驗程序。在此要注意產權轉移手續、利用前其他注冊會計師和專家的工作、以前的出資情況等問題。
(2)驗資報告
一、理論界關于環境審計含義觀點
（一）1995年最高審計機關國際組織(INTOSAI)第十五屆大會（即開羅會議）將環境審計作為兩大議題之一，并在《開羅宣言》中制定了一個有關環境審計的定義框架。其內容包括：環境審計包括財務審計、合規性審計和績效審計三個方面；只有在成為將受到審計的政府政策或項目的一部分時，可持續發展概念才成為環境審計定義的一部分。
（二）環境管理責任論。環境審計是一項由審計部門對政府及企事業單位的環境管理責任進行的鑒證活動。針對有關項目和活動的環境方面以及環境管理系統的健全性、有效性進行監督、評價和鑒證，證實政府部門和企事業單位對環境責任的履行情況，是環境審計的本質要求。
（三）監督鑒證評價論。環境審計是環境管理的工具，它是對于與環境有關的組織、管理和設備等業績進行系統地、有說服力地、客觀地估價，并通過有助于對環境管理和控制，有助于鑒證公司環境政策規范等手段，達到保護環境的目標(國際商業學會ICC)。
（四）環境審計是指審計組織對該審計單位的環境保護項目計劃、管理和實施活動的真實性、合法性和效益性進行的審查鑒證、評價法律責任的一種監督活動。
綜合以上幾點，我們可以得出：環境審計是指審計機關、內部審計機構和注冊會計師，對政府和企事業單位的環境管理系統以及經濟活動的環境影響進行監督、評價和鑒證，使之積極、有效，得到控制，并符合可持續發展要求的審計活動。
二、我國實行環境審計現狀
從七十年代開始，我國在發展經濟的同時已十分關注資源環境問題，為防止空氣污染、森林、土地資源破壞，國家頒布了一批環境保護和資源管理的法律、法規，為在我國開展披露環境信息的環境審計工作奠定了良好的法律理論基礎。近十年來，國家審計署逐步拓寬了對環境信息的審計范圍，開展了包括工業、農業、漁業、林業對環境影響的審計評價，還包括可持續發展的有關領域，并著重開展了環保專項資金審計，如基建項目防治污染“三同時”、環境投資、排污費、污染治理費等。環境審計的理論和實務工作都取得了一定成效。但不可否認的是，我國的環境審計還處于起步階段，與世界環境審計還有很大的差距。在我國的環境審計領域存在的問題主要表現在以下幾個方面：
（一）對環境審計的意義認識不足，審計內容單一。由于我國環境治理起步較晚，環境審計的開展也較遲，因此在理論研究和實踐工作等各方面都做的很不夠。目前，審計工作中的主要問題為審計內容過于單一，進行的與環境相關的審計主要是合規性審計，即主要鑒證企業的經濟活動是否遵守了現有的環境保護法律和地方頒布的環保法規，如污染物的排放是否超過了規定標準，是否按照規定的要求及時上交了各種費用等。而對國務院所屬的環保部門及其他有關部門、地方政府管理的環境保護專項資金進行審計監督、對國家在國際履約方面進行審計監督、對政府環境政策進行審查監督等內容，基本上是空白。環境審計的作用主要是限于消極的防范，遠未起到環境審計應有的制約和促進作用。
（二）經濟基礎薄弱，技術力量缺乏。我國環保投入較低，歷史欠賬很多。僅三河(淮河、運河、海河)、三湖(太湖、滇池、巢湖)的工業污染歷史欠賬就高達1185億元，兩區(二氧化硫控制區和酸雨控制區)內僅老電廠的脫硫設備一項就欠虧285億元。同時，我國城市基礎設施，特別是城市環保基礎設施嚴重不足，全國600多座城市中只有160多個污水處理廠。另外，我國也缺乏對環境保護的激勵機制，排污收費標準偏低，僅為治理成本的20％左右，使得一些企業寧肯交“排污費”“買排污權”，也不肯投資治理。1999年我國政府增加了環境保護的投入，環境污染治理投資為823.2億元，約占當年國內生產總值的1％，但“九五”前四年環保方面的累計投資僅占同期國內生產總值的0.78％。
（三）有法不依，執法不嚴，違法不究。盡管我國現已頒布了6部環境保護法律，13部與環境相關的資源保護法律以及395項環境標準，基本形成了我國環境保護的法律監督體系，但環境法所規定的各項基本法律制度并沒有得到很好地貫徹執行。有些地方政府和經濟部門并沒有堅持“環境經濟與社會協調持續發展”的環境法基本原則，重開發、輕保護，先污染、后治理，在進行重大經濟發展規劃和生產力布局時不進行環境影響評估，個別地方政府和部門甚至執法犯法，做出明顯違反環境法律規范的經濟發展決策。有些地方的領導環境法制觀念淡薄，以言代法、以權代法，搞地方保護主義，對企業違反環保法規、造成嚴重環境后果的行為聽之任之，甚至幫助企業逃避法律制裁。由于目前環境審計主要是合規性審計，即使審計出被審單位不合法，也缺乏對被審單位的有效懲治。
（四）缺乏環境審計的具體實施辦法和評估標準。在已頒布實施的審計規范和準則中，均沒有環境審計的具體實施辦法和評估標準，這是我國開展環境審計必須迅速解決的一個問題。如企業的內審機構開展環境審計是否應遵守國際標準化組織對環境審計的規定(ISO14000)，尚未達到共識。
三、我國開展環境審計構想
針對我國環境審計中存在的問題，我們可以提出如下改進建議：
（一）加強環境審計宣傳力度，提高公眾環保意識。首先要從觀念上認清環境審計的必要性和重要性。實施環境審計不是政府一方面的行為，更需要社會公眾的積極主動參與。國外環境審計的興起和實施，首先是來自于公眾環保意識的增強和環保運動的推動。因此，應采取多種形式，大力宣傳倡導環保教育，普及環境知識，為環境審計工作營造良好的外部氛圍，使每一個人意識到環保是一種“雙贏”。現階段我國部分企業已經取得了這方面的成功。例如，“新飛”公司因生產綠色環保產品，從而在消費者中贏得了較好的商譽；“海爾”之所以能進軍強手如林的歐洲市場，更是與其較早地通過了環境標準(ISO14000)有著密不可分的關系。
（二）加大環境審計投入，加強環境保護基礎設施建設。在西方國家，開展環境審計較多的組織和政府部門，一般都擁有雄厚的經濟實力和充實的技術力量。發達國家的經驗也證明，如果拿出國民生產總值的1.5％作為環境保護投入，大體上可以控制住經濟增長造成的環境污染，環境質量能夠得到改善。因此，當務之急是要加大環境審計的投入，加強環境保護基礎設施的建設。
（三）健全環境法律法規建設，實現環境審計法制化、規范化、經常化。目前，我國《審計法》第二條規定審計機關對有關部門及企事業單位的財政、財務收支的真實、合法、效益依法進行監督，而對環境政策、項目和活動、集體企業、鄉鎮企業、外商獨資企業和民營企業等與環境有關的財務收支等的審計卻沒有進行規定。在現有的環境立法中也缺乏具體指導環境審計工作的環境審計法律、法規，也沒有在有關法律、法規中賦予審計機關環境管理方面的特定審計權限，同時環境評價缺少一個統一的標準，這些都導致環境審計客觀性、公允性降低。因此，應盡快對環境審計進行補充立法。要加強環境審計立法，一方面要擴大環境審計權限，另一方面要建立可操作的環境審計工作細則，避免環境審計的片面性和局限性，使環境審計工作更加規范。
（四）借鑒西方國家成功經驗，加快制定我國環境審計規范和評價標準。目前，我們可以借鑒的國際上比較成功的經驗有英國制定的環境保護標準(BS7750)、歐盟實施的環境審計制度(EMAS)和國際標準化組織制定的ISO14000等，尤其是1996年國際標準化組織(ISO)正式的ISO14000環境管理體系標準，現已被稱為進入國際市場的綠色護照。它要求一個組織必須具備良好的環境管理系統（EMS），其中最重要的一個組成部分是要有一個完整的環境報告，如實記錄和反映環境管理系統的活動及遵循既定法律、條例。該項環境報告應充分披露企業環境風險的管理、現實和潛在的環境責任以及環境報告的會計原則。
