時(shí)間:2023-10-15 15:33:40
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手工條件下進(jìn)行審計(jì)工作,主要是利用算盤(pán)、計(jì)算器等工具,采用審計(jì)查賬法、審計(jì)分析法、審計(jì)調(diào)查法等方法對(duì)被審單位進(jìn)行審查;在電算化條件下,審計(jì)人員主要利用計(jì)算機(jī)這一先進(jìn)工具采用計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)開(kāi)展審計(jì)工作,這無(wú)疑是審計(jì)技術(shù)的一大進(jìn)步。由于計(jì)算機(jī)技術(shù)日益進(jìn)步且管理方法日益電算化,計(jì)算機(jī)作為重要的審計(jì)工具越來(lái)越具有不可替代的作用。
(一)對(duì)審計(jì)實(shí)施方法的影響
目前,人們一般把運(yùn)用計(jì)算機(jī)進(jìn)行審計(jì)的技術(shù)稱為CAAT技術(shù)。所謂CAAT就是Computer assisted auditing techniqu的縮寫(xiě),即計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù),是由一種或一系列專(zhuān)門(mén)針對(duì)某項(xiàng)審計(jì)職能而設(shè)計(jì)的計(jì)算機(jī)程序組成。在審計(jì)中借助它進(jìn)行符合性測(cè)試或?qū)嵸|(zhì)性測(cè)試。從而獲取企業(yè)內(nèi)部控制的審計(jì)證據(jù)。作為輔助審計(jì)技術(shù),只要被審計(jì)的計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)不進(jìn)行大的變動(dòng),就能使審計(jì)人員在短時(shí)間內(nèi)正確無(wú)誤地處理大量數(shù)據(jù);審計(jì)人員還可以直接審計(jì)被審計(jì)單位電算化系統(tǒng)本身并打印出數(shù)據(jù)副本;可以長(zhǎng)期作為獲取審計(jì)證據(jù)的方法。因此,計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)是一種經(jīng)濟(jì)、適用、長(zhǎng)期受益的IT方式,被各審計(jì)單位廣泛采用。具體地講主要有以下幾種:
1、數(shù)據(jù)檢驗(yàn)技術(shù)。數(shù)據(jù)檢驗(yàn)技術(shù)是指審計(jì)人員設(shè)計(jì)出一些虛擬的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù),提交給被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)進(jìn)行處理。根據(jù)檢測(cè)的目的,檢測(cè)數(shù)據(jù)應(yīng)包括合法和非法的數(shù)據(jù)。將系統(tǒng)對(duì)檢測(cè)數(shù)據(jù)的處理結(jié)果與審計(jì)人員的預(yù)期結(jié)果進(jìn)行對(duì)比,以確定系統(tǒng)控制是否存在并有效地執(zhí)行。
這種方法簡(jiǎn)單易行、成本較低;但檢測(cè)數(shù)據(jù)可能影響被審計(jì)單位計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的正常運(yùn)行,檢查的范圍也受審計(jì)人員對(duì)該系統(tǒng)的了解和想象力的局限。
2、平行模擬技術(shù)。平行模擬技術(shù)是審計(jì)人員模擬被審計(jì)單位對(duì)實(shí)際數(shù)據(jù)的處理情況而設(shè)計(jì)的一系列程序,它可以將被審計(jì)單位的真實(shí)數(shù)據(jù)用審計(jì)人員的程序重新處理一遍,以驗(yàn)證數(shù)據(jù)處理的正確性,平行模擬技術(shù)在日常審計(jì)中主要?jiǎng)佑玫姆椒ㄊ荌TF(Integrated Test Facility)。ITF是一個(gè)建立在活動(dòng)數(shù)據(jù)文檔基礎(chǔ)上的程序,使得審計(jì)人員能夠不影響企業(yè)真實(shí)營(yíng)運(yùn)或財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的情況下對(duì)系統(tǒng)進(jìn)行測(cè)試。大部分的電子商務(wù)軟件包都配有ITF設(shè)置。審計(jì)人員可以通過(guò)VAN或第三方網(wǎng)絡(luò)供應(yīng)商對(duì)控制系統(tǒng)進(jìn)行交易測(cè)試,當(dāng)然前提是企業(yè)必須授權(quán)VAN接受審計(jì)人員啟動(dòng)的交易并將其發(fā)送至客戶的信箱中,這種交易測(cè)試可以持續(xù)進(jìn)行或者周期性進(jìn)行,再將測(cè)試結(jié)果與期望結(jié)果相比較,從而得到驗(yàn)證;另一種替代方案是建立一種特定的審計(jì)交易類(lèi)型(在VAN登記),重復(fù)現(xiàn)行發(fā)生的交易,并將結(jié)果反饋給審計(jì)人員,由審計(jì)人員對(duì)結(jié)果進(jìn)行評(píng)估。
平行模擬技術(shù)具有不破壞被審計(jì)單位的數(shù)據(jù)文件,審計(jì)人員可以在不增加很多成本的情況下,擴(kuò)大樣本規(guī)模,獨(dú)立地進(jìn)行測(cè)試的優(yōu)點(diǎn);但這種技術(shù)的使用對(duì)審計(jì)人員的要求較高,如要求審計(jì)人員要注意所選取的數(shù)據(jù)要有代表性,所設(shè)計(jì)的審計(jì)程序也要達(dá)到被審單位計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的處理能力。
3、嵌入審計(jì)模塊。嵌入審計(jì)模塊技術(shù)是指在被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)中加入為完成審計(jì)目的而編寫(xiě)的程序。嵌入的審計(jì)模塊是被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的一個(gè)組成部分,它可以按照審計(jì)人員的要求,以特定的時(shí)間間隔,或在系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)達(dá)到某種條件時(shí),為審計(jì)人員生成和輸出有關(guān)的報(bào)告、嵌入審計(jì)模塊主要以在線監(jiān)測(cè)的方式被運(yùn)用在審計(jì)工作中。在線監(jiān)測(cè)是考慮到電子商務(wù)的交易數(shù)據(jù)可以會(huì)消失或改變的情況,而通過(guò)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)在交易進(jìn)行的過(guò)程當(dāng)中對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)的敏感和重要環(huán)節(jié)的即時(shí)監(jiān)測(cè),從而發(fā)現(xiàn)異常情況,掌握審計(jì)證據(jù)的技術(shù)。在線監(jiān)測(cè)系統(tǒng)應(yīng)該對(duì)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行24小時(shí)全天候監(jiān)測(cè),迅速提交用戶告警的詳細(xì)信息和進(jìn)行準(zhǔn)確的告警定位,從而提醒審計(jì)人員異常情況的出現(xiàn);也可以進(jìn)行在線查詢和實(shí)時(shí)測(cè)試,獲得系統(tǒng)的實(shí)時(shí)運(yùn)行數(shù)據(jù)。另外,監(jiān)測(cè)系統(tǒng)還可以依據(jù)所儲(chǔ)存的各項(xiàng)監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析,掌握企業(yè)信息系統(tǒng)的運(yùn)行情況,提示客戶進(jìn)行及時(shí)的維護(hù)預(yù)防。
嵌入審計(jì)模塊技術(shù)雖然可以對(duì)被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)進(jìn)行動(dòng)態(tài)的監(jiān)控,但它要求在系統(tǒng)設(shè)計(jì)時(shí)就應(yīng)予以考慮,并應(yīng)建立必要的控制措施,防止未經(jīng)授權(quán)的人員接觸和使用嵌入的審計(jì)模塊及其生成報(bào)告。由于嵌入模塊審計(jì)技術(shù)的使用條件比較苛刻,只適用于選定的范圍。
4、遠(yuǎn)程審計(jì)。遠(yuǎn)程審計(jì)是指基于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò),通過(guò)人機(jī)合作,對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行的非現(xiàn)場(chǎng)的審計(jì)工作,遠(yuǎn)程審計(jì)主要實(shí)現(xiàn)審計(jì)信息網(wǎng)上傳送和信息資源共享,審計(jì)人員只要把自己的計(jì)算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)連通,并取得被審計(jì)單位給予的審查權(quán)限,就可以在任何地方通過(guò)網(wǎng)絡(luò)完成除實(shí)地盤(pán)點(diǎn)和觀察外的大部分審計(jì)工作。審計(jì)人員可以通過(guò)網(wǎng)絡(luò)審查遠(yuǎn)距離外的計(jì)算機(jī)信息功能;調(diào)用系統(tǒng)的審計(jì)功能或使用審計(jì)軟件對(duì)系統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)信息進(jìn)行抽樣、審查、核對(duì)和分析;使用電子郵件向被審計(jì)單位的銀行、客戶和供應(yīng)商等進(jìn)行函證;在網(wǎng)上復(fù)制有關(guān)文件或數(shù)據(jù)等審計(jì)證據(jù)、編寫(xiě)工作底稿等等,審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人可以在網(wǎng)上制定審計(jì)計(jì)劃,給在不同地點(diǎn)的各審計(jì)人員分配審計(jì)任務(wù);在網(wǎng)上復(fù)核助理人員的工作底稿,并對(duì)助理人員給予指示與幫助;隨時(shí)了解審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)展情況,協(xié)調(diào)各審計(jì)人員的工作;草擬和簽發(fā)審計(jì)報(bào)告,遠(yuǎn)程審計(jì)尤其適用于對(duì)電子數(shù)據(jù)的審閱、核對(duì)、復(fù)算、詢查,但對(duì)于需要實(shí)物鑒定或就地盤(pán)點(diǎn)的審計(jì)證據(jù),還必須依靠就地審計(jì)的方式,如觀察或盤(pán)點(diǎn)等獲得。
遠(yuǎn)程審計(jì)技術(shù)充分利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的超越時(shí)空的特點(diǎn),更具時(shí)效性,可明顯節(jié)約審計(jì)費(fèi)用,它的運(yùn)用范圍較廣。
(二)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響
IT審計(jì)結(jié)果最終應(yīng)以報(bào)告書(shū)形式歸納,向企業(yè)的最高領(lǐng)導(dǎo)提交。原則上,IT審計(jì)報(bào)告由承擔(dān)該審計(jì)的IT審計(jì)人員完成,并在得到IT審計(jì)負(fù)責(zé)人的認(rèn)可后方可提交。一般來(lái)說(shuō),IT審計(jì)報(bào)告大致由綜合審計(jì)意見(jiàn)及個(gè)別審計(jì)意見(jiàn)兩部分組成。
1、綜合審計(jì)意見(jiàn)
綜合審計(jì)意見(jiàn)包括本次審計(jì)的概要,重要的問(wèn)題以及綜合的結(jié)論。大致包括以下各項(xiàng):(1)IT審計(jì)對(duì)象范圍、實(shí)施日期及實(shí)施過(guò)程的概要;(2)IT審計(jì)目的;(3)重大問(wèn)題及改進(jìn)對(duì)策方案的概要;(4)本次審計(jì)的綜合結(jié)論。
2、個(gè)別審計(jì)意見(jiàn)
個(gè)別審計(jì)意見(jiàn)是指在IT審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的個(gè)別問(wèn)題。大致包括以下內(nèi)容:(1)問(wèn)題所在及現(xiàn)狀;(2)考慮這些問(wèn)題的危險(xiǎn)性及影響;(3)IT審計(jì)人員提議的改進(jìn)對(duì)策。
IT審計(jì)報(bào)告是對(duì)IT審計(jì)實(shí)施的最后歸總,目的是讓被審計(jì)部門(mén)的最高領(lǐng)導(dǎo)明白該信息系統(tǒng)在可靠性、安全性與有效性等方面整體的狀況及重大問(wèn)題所在,IT審計(jì)報(bào)告必須簡(jiǎn)潔明了,重點(diǎn)突出,要考慮到有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)不是信息系統(tǒng)專(zhuān)業(yè)的,因此技術(shù)用語(yǔ)或?qū)I(yè)用語(yǔ)要盡量少用,在不得不用的情況下,最好附加一些說(shuō)明。另外,對(duì)于企業(yè)最高領(lǐng)導(dǎo)想了解的問(wèn)題或存在的疑問(wèn)等,必須給予明確的回答。
在起草IT審計(jì)報(bào)告時(shí)要注意:(1)專(zhuān)業(yè)用語(yǔ)不能過(guò)多;(2)勸告的內(nèi)容不能過(guò)于抽象,要盡量具體;(3)對(duì)于缺陷,一定要有明確的證據(jù);(4)要有具體的解決實(shí)施方案,并考慮實(shí)施的可能性;(5)解決方案要考慮費(fèi)用與效果比,費(fèi)用不能過(guò)高;(6)詳細(xì)的技術(shù)事項(xiàng)另付說(shuō)明;(7)報(bào)告書(shū)中不能有對(duì)個(gè)人的攻擊;(8)要考慮機(jī)密信息的保護(hù)。
IT審計(jì)報(bào)告書(shū)的內(nèi)容包括:(1)IT審計(jì)人員制作IT審計(jì)報(bào)告的時(shí)間;(2)對(duì)信息系統(tǒng)的可靠性、安全性及有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)的結(jié)果;(3)系統(tǒng)存在的問(wèn)題;(4)根據(jù)存在的問(wèn)題提出的改進(jìn)勸告;(5)根據(jù)改進(jìn)的勸告提出的改進(jìn)方案;(6)其他的必要事項(xiàng)。
需要指出的是,IT審計(jì)不是以提交報(bào)告書(shū)為結(jié)束,而是對(duì)審計(jì)報(bào)告中提出的問(wèn)題特別是重大問(wèn)題,要跟蹤整改的狀況,確立IT審計(jì)跟蹤制度。
被審計(jì)部門(mén)要在規(guī)定期限內(nèi)提交整改計(jì)劃,IT審計(jì)師隨時(shí)與被審計(jì)部門(mén)接觸,了解跟蹤整改的狀況。如整改進(jìn)展緩慢,要幫助找出原因,促使整改的完成。IT審計(jì)要達(dá)到最終目的,審計(jì)結(jié)果的跟蹤是不可缺少的,并要使其成為一種制度。
此外,IT審計(jì)師還要對(duì)一年中的審計(jì)活動(dòng)進(jìn)行匯總,向經(jīng)營(yíng)者(被審計(jì)部門(mén))提交年度報(bào)告。年度報(bào)告包括以下項(xiàng)目:(1)IT審計(jì)人員的變動(dòng);(2)IT審計(jì)人員的教育培訓(xùn);(3)按照基本計(jì)劃預(yù)定的IT審計(jì)活動(dòng)的實(shí)施狀況;(4)特別重大的問(wèn)題及整改狀況;(5)下年度IT審計(jì)計(jì)劃的主題。
一、環(huán)境信息收集技術(shù)
環(huán)境效益審計(jì)的信息收集技術(shù)沿用了一部分傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的方法,比如審閱法、核對(duì)法、函詢法、觀察法、盤(pán)點(diǎn)法等,但也有其自身獨(dú)特的方法,主要有:
實(shí)地觀察。對(duì)整個(gè)被審計(jì)單位的工作布局情況加以觀察,了解經(jīng)營(yíng)管理的全過(guò)程,看其工作功能的發(fā)揮,并獲得對(duì)組織的整體印象;對(duì)環(huán)境進(jìn)行實(shí)地觀察,取得環(huán)境治理狀況的直觀印象;對(duì)于項(xiàng)目、工作現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行實(shí)地觀察,可以了解環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目的運(yùn)作過(guò)程。
面談。向有關(guān)人員分別提問(wèn)并獲得回答,采用口頭詢問(wèn)同時(shí)做文字記錄的方式。被詢問(wèn)者可以是被審計(jì)單位的高級(jí)主管、一般管理人員、當(dāng)事人,也可以是有關(guān)外部人員包括某方面的專(zhuān)家等。通過(guò)與對(duì)方的交流了解不同觀點(diǎn)、發(fā)現(xiàn)線索,但審計(jì)人員對(duì)所提供的信息應(yīng)保持客觀評(píng)價(jià)。
問(wèn)卷調(diào)查。當(dāng)需要向很多單位和人員了解相同或相近的問(wèn)題時(shí),可以采用問(wèn)卷調(diào)查的方式。關(guān)鍵環(huán)節(jié):一是設(shè)計(jì)一整套科學(xué)合理的問(wèn)題,這些問(wèn)題應(yīng)該非常明確,切忌模棱兩可或帶有某種誘導(dǎo)性;二是保證調(diào)查對(duì)象對(duì)有關(guān)問(wèn)題有清楚的了解;三是要求問(wèn)卷發(fā)送渠道的順暢。
調(diào)查表。調(diào)查表各項(xiàng)指標(biāo)圍繞審計(jì)評(píng)價(jià)來(lái)設(shè)計(jì),調(diào)查指標(biāo)不僅要反映收集項(xiàng)目的基本情況,而且指標(biāo)具體詳細(xì),覆蓋面大,便于綜合分析。利用調(diào)查表的方式,可取得審計(jì)對(duì)象基本情況資料。如對(duì)各級(jí)財(cái)政環(huán)境保護(hù)資金的調(diào)查、對(duì)污水處理廠建設(shè)運(yùn)營(yíng)情況的調(diào)查等均可采用此法。
信息收集技術(shù)方法還包括統(tǒng)計(jì)抽樣、案例研究、研討會(huì)等其他方法,在開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)可根據(jù)實(shí)際情況靈活選用上述一種方法或綜合使用幾種方法,目的是獲取充分、有效、可靠的證據(jù)資料,為實(shí)施效益審計(jì)分析打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。
二、環(huán)境效益分析評(píng)價(jià)技術(shù)
環(huán)境保護(hù)的效益既可以用前后污染損失的減少量來(lái)評(píng)價(jià),也可以用環(huán)境改善帶來(lái)相關(guān)行業(yè)和產(chǎn)業(yè)的收益來(lái)評(píng)價(jià)。具體評(píng)價(jià)指標(biāo)體系包括人體健康、工業(yè)、農(nóng)業(yè)、林業(yè)、漁業(yè)、牧業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、旅游業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、教育與科研等多方面。相應(yīng)的,不同評(píng)價(jià)指標(biāo)采用的評(píng)價(jià)技術(shù)方法也各有不同,這就需要審計(jì)人員在實(shí)踐中靈活掌握和運(yùn)用。主要方法有:
市場(chǎng)價(jià)值法。該方法是利用因環(huán)境質(zhì)量變化引起的產(chǎn)值和利潤(rùn)的變化來(lái)計(jì)量環(huán)境質(zhì)量變化的經(jīng)濟(jì)效益或經(jīng)濟(jì)損失,如,水質(zhì)變化對(duì)農(nóng)業(yè)造成的經(jīng)濟(jì)效益或損失,通過(guò)被灌溉農(nóng)田主要農(nóng)作物產(chǎn)值的前后變化來(lái)計(jì)量;對(duì)漁業(yè)的影響則通過(guò)同一水域同種魚(yú)類(lèi)產(chǎn)量和價(jià)格的前后變化來(lái)計(jì)量。
人力資本法。該方法指人因?yàn)榄h(huán)境質(zhì)量的變化引發(fā)疾病或死亡而造成的經(jīng)濟(jì)損失,直接經(jīng)濟(jì)損失包括醫(yī)療費(fèi)、住院費(fèi)、陪護(hù)費(fèi)、喪葬費(fèi)等,間接經(jīng)濟(jì)損失包括人的創(chuàng)造價(jià)值,可以當(dāng)年該地區(qū)人均國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值計(jì)算。
資產(chǎn)價(jià)值法。該方法是根據(jù)人們對(duì)環(huán)境資源的支付意愿,利用具有環(huán)境屬性的商品的價(jià)格前后變化計(jì)算出因環(huán)境資源質(zhì)量的變化而產(chǎn)生的收益變化。如對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)進(jìn)行分析,當(dāng)其他條件不變時(shí),可以用因周?chē)h(huán)境質(zhì)量的變化而導(dǎo)致的商品房?jī)r(jià)格的差異,來(lái)計(jì)算環(huán)境質(zhì)量變動(dòng)的貨幣價(jià)值。
機(jī)會(huì)成本法。該方法指在決定環(huán)境資源的某一特定用途時(shí),不直接計(jì)算從該種用途可能獲得的收益或損失,而是從被放棄的其他用途的損益間接求得。如,因水污染對(duì)生活用水造成的損失可用自來(lái)水因取水距離增大而增加的管道設(shè)備投資和運(yùn)營(yíng)成本來(lái)計(jì)算,而水環(huán)境改善的效益則可以用縮小取水距離減少的投資和運(yùn)營(yíng)成本來(lái)計(jì)算。版權(quán)所有
旅行費(fèi)用法。該方法用于估算消費(fèi)者使用那些沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)格的環(huán)境商品所得到的收益,因?yàn)閷?duì)于不必花費(fèi)門(mén)票的某些戶外娛樂(lè)設(shè)施或自然景點(diǎn)來(lái)說(shuō),無(wú)法體現(xiàn)出環(huán)境作為商品的價(jià)值,這就需要調(diào)查消費(fèi)者使用環(huán)境的支付意愿將價(jià)值予以量化。
績(jī)效審計(jì)的基本要素
(一)審計(jì)目標(biāo)
審計(jì)目標(biāo)是審計(jì)活動(dòng)的既定方向和要達(dá)到的預(yù)定結(jié)果。政府績(jī)效審計(jì)的基本目標(biāo)定位是:
1.對(duì)被審計(jì)單位是否經(jīng)濟(jì)、有效地執(zhí)行有關(guān)政策進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)檢查。
2.對(duì)被審計(jì)單位和審計(jì)對(duì)象實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)的程度和所造成的各種進(jìn)行報(bào)告,為決策機(jī)構(gòu)提供相關(guān)的評(píng)價(jià)意見(jiàn)。
3.發(fā)現(xiàn)并審計(jì)對(duì)象在經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性方面存在的跡象或績(jī)效不佳的領(lǐng)域,提出審計(jì)建議,以幫助被審計(jì)單位進(jìn)行整改。
(二)審計(jì)范圍
1.財(cái)政性資金(或稱公共資金)支出。其主要有:
(1)行政事業(yè)單位的經(jīng)費(fèi)支出。行政單位涉及各級(jí)政府部門(mén)、人大、政協(xié)、以及由國(guó)家財(cái)政提供工作經(jīng)費(fèi)的黨派機(jī)關(guān)和部分團(tuán)體;事業(yè)單位包括文化、科研衛(wèi)生、社會(huì)福利及其它社會(huì)公共事業(yè)部門(mén)。
(2)國(guó)家投資建設(shè)項(xiàng)目。主要是指由財(cái)政性資金 (財(cái)政撥款或財(cái)政融資)投資的各種建設(shè)項(xiàng)目。有些項(xiàng)目并不全部是由國(guó)有資金投入的,但只要是屬于政府審計(jì)管轄范圍內(nèi)的投資項(xiàng)目都可以進(jìn)行績(jī)效審計(jì)。
(3)其他各種專(zhuān)項(xiàng)公共資金的使用。專(zhuān)項(xiàng)資金是指財(cái)政預(yù)算安排的或有關(guān)部門(mén)、單位依法自行組織的,具有特定用途的財(cái)政性資金。比如行政事業(yè)專(zhuān)項(xiàng)資金、社會(huì)保障基金、農(nóng)業(yè)專(zhuān)項(xiàng)資金、環(huán)境保護(hù)專(zhuān)項(xiàng)資金等。
(4)國(guó)際組織和外國(guó)政府援助、貸款項(xiàng)目。
2.國(guó)有及國(guó)有資產(chǎn)占控股或主導(dǎo)地位的和金融機(jī)構(gòu)。
(三)審計(jì)職能
審計(jì)目標(biāo)決定了審計(jì)職能。績(jī)效審計(jì)除了一般審計(jì)所具有的監(jiān)督職能、服務(wù)職能外,還特別強(qiáng)調(diào)評(píng)價(jià)職能即在監(jiān)督的基礎(chǔ)上對(duì)被審計(jì)單位的資金使用和項(xiàng)目執(zhí)行情況,也即經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評(píng)價(jià)。比如,被審計(jì)單位所選用的執(zhí)行方式是否體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)性?所獲得的結(jié)果是否與所使用的資源相匹配?結(jié)果是否與政策目標(biāo)保持一致?對(duì)社會(huì)的影響如何?等等。
(四)審計(jì)程序
政府審計(jì)程序通常包括制定審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃、審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)終結(jié)四個(gè)階段,績(jī)效審計(jì)也不例外。績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)備階段的關(guān)鍵工作是建立具體、明確的審計(jì)目標(biāo)和績(jī)效標(biāo)準(zhǔn),為此,必須充分了解和掌握被審計(jì)單位或項(xiàng)目的基本情況,比如相關(guān)法規(guī)、協(xié)議、工作目標(biāo)或項(xiàng)目目標(biāo)、內(nèi)控制度,單位或項(xiàng)目的產(chǎn)出情況包括產(chǎn)品或服務(wù)、社會(huì)影響等。
(五)審計(jì)報(bào)告
績(jī)效審計(jì)報(bào)告是審計(jì)機(jī)關(guān)集中體現(xiàn)審計(jì)結(jié)果、反映審計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度的一種書(shū)面文件。報(bào)告的寫(xiě)作應(yīng)當(dāng)行文簡(jiǎn)練,突出重點(diǎn),體現(xiàn)實(shí)質(zhì)。與財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告不同的是,績(jī)效審計(jì)報(bào)告是對(duì)外報(bào)告,報(bào)告接收人是有關(guān)政府部門(mén),報(bào)告人是審計(jì)機(jī)關(guān)而不是審計(jì)組。績(jī)效審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容主要包括:
1.相關(guān)的背景資料。說(shuō)明該審計(jì)事項(xiàng)為什么值得審計(jì)注意,介紹審計(jì)實(shí)施的基本情況和被審計(jì)項(xiàng)目或單位的基本情況,并說(shuō)明在評(píng)價(jià)績(jī)效時(shí)有哪些特別的考慮,比如被審計(jì)單位受到了什么影響和限制等。
2.績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)和結(jié)論。評(píng)價(jià)績(jī)效的標(biāo)準(zhǔn)和結(jié)論以及支持結(jié)論的依據(jù),必須一一列出,不管是好的方面還是差的方面。對(duì)于經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中存在的問(wèn)題還要指出根本原因。
3.審計(jì)建議。審計(jì)建議針對(duì)的是重要領(lǐng)域,要客觀、合理、具有可行性。
美國(guó)和加拿大的績(jī)效審計(jì)報(bào)告中有一點(diǎn)很值得我們借鑒。在其報(bào)告的最后通常增加一項(xiàng)內(nèi)容,即被審計(jì)單位對(duì)報(bào)告的反饋意見(jiàn),其中包括被審計(jì)單位管理層對(duì)審計(jì)結(jié)果、審計(jì)結(jié)論和審計(jì)建議的意見(jiàn),計(jì)劃采取的改進(jìn)措施,以及審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)于被審計(jì)單位反饋意見(jiàn)的看法和對(duì)報(bào)告的修改說(shuō)明。這樣的報(bào)告更具說(shuō)服力,所提供的信息也更加全面、完整,對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員也提出了更高的要求。
績(jī)效審計(jì)的技術(shù)
(一)信息收集技術(shù)信息收集就是審計(jì)取證。績(jī)效審計(jì)沿用了一部分傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的方法,比如審閱法、核對(duì)法、函詢法、觀察法、盤(pán)點(diǎn)法、抽樣法等,但也有自身獨(dú)特的方法。
1.實(shí)地觀察。對(duì)整個(gè)被審計(jì)單位的工作布局情況加以觀察,了解經(jīng)營(yíng)管理的全過(guò)程,看其工作功能的發(fā)揮,并獲得對(duì)組織的整體印象;對(duì)存貨、設(shè)備狀況進(jìn)行實(shí)地觀察,注意發(fā)現(xiàn)是否有多余積壓、廢棄等浪費(fèi)現(xiàn)象;對(duì)于項(xiàng)目、工作現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行實(shí)地觀察,可以了解項(xiàng)目的運(yùn)作過(guò)程。
2.面談。向有關(guān)人員分別提問(wèn)并獲得回答,采用口頭詢問(wèn)同時(shí)做文字記錄的方式。被詢問(wèn)者可以是被審計(jì)單位的高級(jí)主管、一般管理人員、當(dāng)事人,也可以是有關(guān)外部人員包括某方面的專(zhuān)家等。
3.座談會(huì)。也可以把它理解為一種多元式的面談。在召開(kāi)座談會(huì)之前,可以事先將有關(guān)調(diào)查表提交給被審計(jì)單位,以便他們有時(shí)間適當(dāng)做些準(zhǔn)備,并選擇相關(guān)的人員參與座談。
4.調(diào)查問(wèn)卷。當(dāng)涉及的人員或單位很多、以致無(wú)法進(jìn)行必要詢問(wèn)時(shí),可以采用調(diào)查問(wèn)卷的方式。關(guān)鍵的環(huán)節(jié)是設(shè)計(jì)一整套合理的表格,要求所有采用問(wèn)答方式,這些應(yīng)該非常明確,切忌模棱兩可或帶有某種誘導(dǎo)性。對(duì)于受益面比較廣的資金支出,特別是具體到某一類(lèi)公眾個(gè)體的資金,比較適合這種方法,比如扶貧資金、三峽移民資金等。
5.審閱法。審查閱讀與被審計(jì)單位或項(xiàng)目有關(guān)的文件資料包括以前年度的審計(jì)報(bào)告,從中找出有用的信息。
(二)信息評(píng)價(jià)技術(shù)
1.比較分析法。比較就是將實(shí)際情況與一定的參照物或基準(zhǔn)進(jìn)行對(duì)比,基準(zhǔn)可以是計(jì)劃、預(yù)算、標(biāo)準(zhǔn)、設(shè)計(jì)、、同行業(yè)等。
2.因素分析法。對(duì)事實(shí)進(jìn)行分析找出成困。比如某單位的辦公費(fèi)用明顯超支,那么,是因?yàn)槿藛T增加還是工作量增加?是因?yàn)槔速M(fèi)還是預(yù)算不合理?
3.統(tǒng)計(jì)抽樣。統(tǒng)計(jì)抽樣方法適用于總體比較龐大的審計(jì)事項(xiàng),同樣也需要機(jī)軟件的輔助。統(tǒng)計(jì)抽樣的方法有如系統(tǒng)抽樣、分層抽樣、貨幣單位抽樣、隨機(jī)抽樣等。隨機(jī)抽樣有時(shí)會(huì)被誤以為隨意抽樣,其實(shí)后者并不是統(tǒng)計(jì)抽樣方法。在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)實(shí)務(wù)中比較經(jīng)常使用的就是隨意抽樣,要么是主觀選取數(shù)額較大的,要么是任意選取。而隨機(jī)抽樣是有嚴(yán)格的,可以使用隨機(jī)數(shù)表,但最好是借助于計(jì)算機(jī)產(chǎn)生隨機(jī)數(shù)。
關(guān)鍵詞:商業(yè)銀行;非現(xiàn)場(chǎng);審計(jì)技術(shù);創(chuàng)新
中圖分類(lèi)號(hào):F830.33 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
課題項(xiàng)目:2015年河北省審計(jì)廳重點(diǎn)科研課題“數(shù)據(jù)化條件下的商業(yè)銀行非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)創(chuàng)新研究”,項(xiàng)目審批號(hào)為201524。
一、商業(yè)銀行實(shí)施非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)創(chuàng)新的必要性
1.商業(yè)銀行自身的信息化程度越來(lái)越高,隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展,商業(yè)銀行近年來(lái)資產(chǎn)規(guī)模迅速增長(zhǎng),業(yè)務(wù)量均以10%的速度遞增,同業(yè)機(jī)構(gòu)間競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈,新的金融產(chǎn)品和服務(wù)層出不窮,銀行業(yè)務(wù)的復(fù)雜度大大提高,銀行的信用風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、操作風(fēng)險(xiǎn)日益突出。源于次貸危機(jī)的波及全球的金融風(fēng)暴印證了金融機(jī)構(gòu)是經(jīng)濟(jì)的風(fēng)險(xiǎn)聚集地的結(jié)論,從上到下越來(lái)越關(guān)注商業(yè)銀行的合規(guī)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題。因而,在現(xiàn)有的環(huán)境背景下,僅靠傳統(tǒng)的審計(jì)方式已很難保證內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量和全面性,難以適應(yīng)新環(huán)境下的業(yè)務(wù)發(fā)展,亟須進(jìn)行非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)方法的創(chuàng)新。2.由于傳統(tǒng)審計(jì)方式以手工現(xiàn)場(chǎng)操作為主,因此具有很大的局限性。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:一是業(yè)務(wù)的聯(lián)網(wǎng)運(yùn)營(yíng)與數(shù)據(jù)的應(yīng)用與傳統(tǒng)低效的現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)模式之間形成的矛盾;二是風(fēng)險(xiǎn)在業(yè)務(wù)過(guò)程中產(chǎn)生于審計(jì)的事后核對(duì)及滯后性形成的矛盾;三是風(fēng)險(xiǎn)分布的全面性與傳統(tǒng)審計(jì)確定審計(jì)目標(biāo)的隨意性形成的矛盾。目前商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)已全部通過(guò)計(jì)算機(jī)來(lái)進(jìn)行處理,而且實(shí)現(xiàn)了數(shù)據(jù)集中,網(wǎng)上銀行、手機(jī)銀行、各種業(yè)務(wù)等新型服務(wù)手段和金融產(chǎn)品的出現(xiàn),各種交易信息和管理信息不斷增多,這些都加大了以往傳統(tǒng)審計(jì)的強(qiáng)度和難度,使得審計(jì)的效果和效率都大打折扣。3.近年來(lái),商業(yè)銀行股份制公司治理越來(lái)越規(guī)范,使得內(nèi)審部門(mén)的責(zé)任更大,內(nèi)部審計(jì)在銀行公司治理中扮演的角色也越來(lái)越重要,這也對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出越來(lái)越高的要求。董事會(huì)、高管層、監(jiān)管部門(mén)及股東、社會(huì)等諸多方面也越來(lái)越關(guān)注其監(jiān)督評(píng)價(jià)、風(fēng)險(xiǎn)管理和咨詢職能作用的發(fā)揮程度。因此,內(nèi)部審計(jì)本身需要不斷創(chuàng)新完善,以適應(yīng)現(xiàn)代公司治理和業(yè)務(wù)發(fā)展的需要,實(shí)現(xiàn)提高審計(jì)價(jià)值的目的。
二、非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)方法創(chuàng)新的作用
1.非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)方法創(chuàng)新改變了審計(jì)作業(yè)方式方法,大大提高了審計(jì)的工作效率。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)方法創(chuàng)新是利用大數(shù)據(jù)及計(jì)算機(jī)一些審計(jì)輔助工具,通過(guò)分析審計(jì)對(duì)象數(shù)據(jù)和資料,用非現(xiàn)場(chǎng)的方法,在批量查找中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題疑點(diǎn),從而進(jìn)一步核實(shí)驗(yàn)證,最終突出了審計(jì)的質(zhì)量,強(qiáng)化了審計(jì)效果。2.非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)可以由事后風(fēng)險(xiǎn)彌補(bǔ)向事前風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防轉(zhuǎn)變。利用對(duì)非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)方法的創(chuàng)新,借助計(jì)算機(jī)、數(shù)據(jù)庫(kù)等技術(shù)及模型分析,使監(jiān)管人員和業(yè)務(wù)人員在同一數(shù)據(jù)庫(kù)中同步開(kāi)展工作,做到動(dòng)態(tài)、連續(xù)地收集數(shù)據(jù),業(yè)務(wù)辦理過(guò)程中違規(guī)行為就可能被及時(shí)發(fā)現(xiàn),做到將風(fēng)險(xiǎn)隱患消滅在萌芽狀態(tài),防止做“馬后炮”,減少風(fēng)險(xiǎn)造成的損失。事后可以將對(duì)各種風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因,通過(guò)各維度的統(tǒng)計(jì)、分析,反映到前端的業(yè)務(wù)辦理階段,實(shí)時(shí)、有效地對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)控,可以提前預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)。3.擴(kuò)大了審計(jì)覆蓋面,減少了違規(guī)漏洞。利用非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù),可以從銀行系統(tǒng)的數(shù)據(jù)庫(kù)中獲取經(jīng)營(yíng)管理中產(chǎn)生的所有業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和操作流程的記錄。審計(jì)范圍可以擴(kuò)展到所有分支機(jī)構(gòu),也可對(duì)所有業(yè)務(wù)品種的所有流程進(jìn)行持續(xù)監(jiān)控,并對(duì)異常情況進(jìn)行全面分析,從而揭示全行存在的風(fēng)險(xiǎn)和異常情況,減少現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)中以點(diǎn)代面的問(wèn)題,真正實(shí)現(xiàn)多角度、全方位的深度審計(jì)。4.非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)方法創(chuàng)新可以節(jié)約人力、財(cái)力,能有效節(jié)約成本。運(yùn)用非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)方法,使計(jì)算機(jī)成為實(shí)施審計(jì)的主要工具和載體,通過(guò)計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng),只需投入少量人員及設(shè)備,就可對(duì)數(shù)據(jù)資料進(jìn)行匯總分析。借助信息技術(shù)的自動(dòng)化、實(shí)時(shí)性,實(shí)現(xiàn)依靠人力難以實(shí)現(xiàn)的任務(wù)。
三、商業(yè)銀行做好非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)創(chuàng)新的思路
1.確保數(shù)據(jù)獲取渠道的通暢。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)依靠的是業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的調(diào)取,而商業(yè)銀行業(yè)務(wù)系統(tǒng)較多,使得大量的導(dǎo)入數(shù)據(jù)和管理數(shù)據(jù)很難管理,所以從眾多的業(yè)務(wù)系統(tǒng)中調(diào)取出能統(tǒng)一使用的數(shù)據(jù)成為非現(xiàn)場(chǎng)系統(tǒng)成功的關(guān)鍵。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)技術(shù)應(yīng)在數(shù)據(jù)庫(kù)的基礎(chǔ)上,建立審計(jì)數(shù)據(jù)集市,使審計(jì)部門(mén)可以從銀行的信貸資產(chǎn)管理系統(tǒng)、柜面核心業(yè)務(wù)系統(tǒng)中將電子化賬務(wù)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化,保證信息數(shù)據(jù)質(zhì)量的完整、準(zhǔn)確及真實(shí)。對(duì)此,審計(jì)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)各機(jī)構(gòu)基礎(chǔ)信息管理的考核,確保信息的完整、準(zhǔn)確。另外,針對(duì)審計(jì)數(shù)據(jù)受業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)變動(dòng)影響及數(shù)據(jù)海量增長(zhǎng)的影響,審計(jì)部門(mén)應(yīng)建立穩(wěn)定的、工具化的數(shù)據(jù)接口,采用靜態(tài)與動(dòng)態(tài)結(jié)合的方式固化常態(tài)的審計(jì)模型;同時(shí)與信息技術(shù)部門(mén)及業(yè)務(wù)部門(mén)建立有效的溝通機(jī)制,及時(shí)得知數(shù)據(jù)及業(yè)務(wù)發(fā)展變化,確保非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)數(shù)據(jù)的及時(shí)、準(zhǔn)確。2.積極、主動(dòng)創(chuàng)新審計(jì)模型。內(nèi)部審計(jì)是一個(gè)專(zhuān)業(yè)性很強(qiáng)的領(lǐng)域,審計(jì)模型是審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和審計(jì)技巧的結(jié)晶。經(jīng)驗(yàn)是審計(jì)工作中最為寶貴的財(cái)富,只有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)才能有效地對(duì)模型進(jìn)行創(chuàng)新。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)系統(tǒng)將審計(jì)人員的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)轉(zhuǎn)變?yōu)閿?shù)學(xué)邏輯模型,將科學(xué)的分析技術(shù)和優(yōu)秀審計(jì)人員的寶貴經(jīng)驗(yàn)固化到系統(tǒng)中。審計(jì)人員審計(jì)時(shí),可以針對(duì)一定范圍、一定時(shí)間的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)運(yùn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警模型,自動(dòng)分析、處理辦理業(yè)務(wù)過(guò)程中產(chǎn)生的數(shù)據(jù),查找出被審計(jì)機(jī)構(gòu)存在的疑點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)隱患。因?yàn)榛A(chǔ)數(shù)據(jù)、數(shù)據(jù)質(zhì)量以及編程人員審計(jì)經(jīng)驗(yàn)都會(huì)對(duì)審計(jì)模型的準(zhǔn)確性產(chǎn)生影響,因此模型的創(chuàng)新是一個(gè)不斷被完善與優(yōu)化的過(guò)程。審計(jì)人員需要根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債等業(yè)務(wù)的發(fā)展不斷完善、不斷地在審計(jì)系統(tǒng)中加入有效的審計(jì)思路和分析邏輯形成新的模型,力爭(zhēng)做到設(shè)計(jì)的模型能對(duì)業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)隱患實(shí)施有效、精確的監(jiān)控,并準(zhǔn)確、全面地查找出違規(guī)點(diǎn)及風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn),確保各項(xiàng)業(yè)務(wù)健康發(fā)展。3.正確使用非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)輔助工具。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)輔助工具是進(jìn)行技術(shù)方法創(chuàng)新的基礎(chǔ),目前,非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的輔助工具主要有ACL軟件、SAS數(shù)據(jù)庫(kù)、Oracle數(shù)據(jù)庫(kù)、FOXPRO、SQL查詢語(yǔ)言等。這些審計(jì)輔助工具軟件,具有查詢、關(guān)聯(lián)、去重、篩選等功能,可以對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行有效分析,發(fā)現(xiàn)可疑數(shù)據(jù),獲取分析結(jié)果。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)輔助工具在銀行業(yè)很多領(lǐng)域都能發(fā)揮作用,包括個(gè)人及企業(yè)的存貸款業(yè)務(wù)、貸記卡業(yè)務(wù)、結(jié)算業(yè)務(wù)及同業(yè)業(yè)務(wù)。使用非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)輔助工具可以對(duì)銀行業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行很多基于內(nèi)部控制的審計(jì)分析操作,一是分析數(shù)據(jù),計(jì)算匯總?cè)沼涃~,賬戶余額,收費(fèi)、利息等;二是異常確定,包括休眠賬戶及交易、一人多貸、借款人交易信息敏感、以貸還貸等;三是匹配和比對(duì),根據(jù)借款人地址、電話號(hào)碼、身份證進(jìn)行穿行測(cè)試,在不同時(shí)間段對(duì)余額進(jìn)行分析比較。對(duì)于非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)工具的選擇,應(yīng)結(jié)合自身銀行的具體情況,選擇適合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)規(guī)模的工具軟件。4.將現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)與非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)有效結(jié)合。審計(jì)系統(tǒng)的非現(xiàn)場(chǎng)分析的結(jié)果僅代表此類(lèi)問(wèn)題存在的可能性,并非一定完全準(zhǔn)確。所以,為保證審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確,審計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)對(duì)非現(xiàn)場(chǎng)預(yù)警的結(jié)果做出多種可能的判斷,并作必要的現(xiàn)場(chǎng)核查驗(yàn)證。并應(yīng)按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向及實(shí)質(zhì)重于形式等重要性原則,對(duì)有風(fēng)險(xiǎn)隱患的問(wèn)題,要在現(xiàn)場(chǎng)做進(jìn)一步的具體查證,對(duì)問(wèn)題疑點(diǎn)作深入分析,及時(shí)發(fā)現(xiàn)重大審計(jì)問(wèn)題。5.非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)分析技術(shù)的創(chuàng)新。在現(xiàn)階段,我們可以在非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)工作中運(yùn)用以下幾種分析技術(shù):一是智能預(yù)警技術(shù)。指在系統(tǒng)的預(yù)警模塊中,預(yù)設(shè)標(biāo)準(zhǔn),把采取的信息數(shù)據(jù)與之進(jìn)行比較,若超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)值自動(dòng)報(bào)警,并自動(dòng)提示相關(guān)信息,審計(jì)人員就此有針對(duì)性地采取措施。二是數(shù)據(jù)分析技術(shù)。指對(duì)大量的數(shù)據(jù)信息進(jìn)行匯總分析,找出其潛在的規(guī)律和邏輯關(guān)系,審計(jì)人員可根據(jù)結(jié)果分析被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)管理水平和內(nèi)部控制水平。三是多維度分析技術(shù)。指利用專(zhuān)業(yè)分析工具,對(duì)業(yè)務(wù)系統(tǒng)中大量的數(shù)據(jù)以圖形、報(bào)表等直觀方式展示出來(lái),審計(jì)人員可以對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行計(jì)算分析、查詢比對(duì),在此基礎(chǔ)上發(fā)現(xiàn)一些薄弱環(huán)節(jié),從而選擇審計(jì)重點(diǎn)。四是綜合分析技術(shù)。指把銀行的計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)與風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)結(jié)合起來(lái)分析。要將趨勢(shì)分析法、關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)法與審計(jì)技術(shù)結(jié)合起來(lái),利用計(jì)算機(jī)工具的提取功能、計(jì)算功能、分析功能、對(duì)比功能、篩選功能,確定審計(jì)目標(biāo),提高審計(jì)針對(duì)性。
參考文獻(xiàn):
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1.硬件條件
財(cái)政部 1994 年 5 月 4 日 了《關(guān)于大力發(fā)展我國(guó)會(huì)計(jì)電算化事業(yè)的意見(jiàn)》.其中關(guān)于推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)電算化事業(yè)的發(fā)展總的目標(biāo)是:到 xx 年,力爭(zhēng)達(dá)到有 40% ~ 60% 的大中型企業(yè)事業(yè)單位和縣級(jí)以上國(guó)家機(jī)關(guān)在帳務(wù)處理,應(yīng)收應(yīng)付款核算,固定資產(chǎn)核算,材料核算,銷(xiāo)售核算,工資核算,成本核算,會(huì)計(jì)報(bào)表生成與匯總等基本會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)方面實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)電算化;其他單位的會(huì)計(jì)電算化開(kāi)展面應(yīng)達(dá)到 10% ~ 30% .到 XX 年,力爭(zhēng) 80% 在我國(guó)管理較好的大型企業(yè),在會(huì)計(jì)電算化方面應(yīng)該具備了較好的硬件條件,但是從總體上而言,電算化的硬件條件仍不太高,要實(shí)現(xiàn)所有企業(yè)電算化以及非企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)電算化則有更大的差距,更別說(shuō)網(wǎng)絡(luò)化了.另外要實(shí)現(xiàn)真正意義上的網(wǎng)絡(luò)審計(jì),必須達(dá)到全社會(huì)的信息化,網(wǎng)絡(luò)化,實(shí)現(xiàn)支護(hù)方式,財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)生成等的電子化,則還有更長(zhǎng)的路要走.
針對(duì)新野縣審計(jì)局這樣的基層單位,其現(xiàn)狀基本上于我國(guó)的大的局勢(shì)類(lèi)似,具備一定數(shù)量的微機(jī),也基本建立了網(wǎng)絡(luò)環(huán)境,但是硬件較落后,網(wǎng)絡(luò)也只是簡(jiǎn)單的局域網(wǎng)聯(lián)入互聯(lián)網(wǎng),防火墻和其他的配套設(shè)施并沒(méi)有建立起來(lái).總之,雖然我國(guó)的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)軟件較國(guó)際先經(jīng)水平的差距不大,但是由于基層單位資金缺乏,信息化基礎(chǔ)較差,目前使用面還不廣.同時(shí)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)軟件的設(shè)計(jì)沒(méi)有考慮審計(jì)軟件設(shè)計(jì)的需
④基建工程預(yù)決算審計(jì)軟件.
⑤工具箱式通用審計(jì)軟件,如由北京通審軟件公司開(kāi)發(fā)的 xx 通審軟件.
⑥工具箱式通用審計(jì)軟件,該類(lèi)程序是為了完成某些特定的審計(jì)任務(wù).例如,公路費(fèi)審計(jì)程序,工會(huì)經(jīng)費(fèi)審計(jì)程序,材料成本差異審計(jì)程序等.XX年有關(guān)審計(jì)技術(shù)方法實(shí)習(xí)報(bào)告由課堂作文網(wǎng)提供!
從以上種類(lèi)的覆蓋度可以看出,我國(guó)的審計(jì)軟件已經(jīng)有了一定的基礎(chǔ),審計(jì)署也已經(jīng)高度重視計(jì)算機(jī)審計(jì)和審計(jì)信息化,制定出了相應(yīng)的計(jì)劃.并正在積極的推行現(xiàn)有審計(jì)軟件的應(yīng)用推廣.但是我國(guó)現(xiàn)有的審計(jì)軟件大都處于滿足穿過(guò)計(jì)算機(jī)審計(jì)的階段.還沒(méi)有適用于網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的審計(jì)軟件.即使是這樣,象新野審計(jì)局這樣的基層單位仍沒(méi)有實(shí)力購(gòu)買(mǎi)使用單機(jī)版的,這樣只是單機(jī)的電子化應(yīng)用不可能將信息化的好處完全帶到審計(jì)中.現(xiàn)狀急待改進(jìn).
2.審計(jì)人員
審計(jì)署提出信息化建設(shè)總體目標(biāo)和構(gòu)想中指出全國(guó)審計(jì)系統(tǒng)已有 3 萬(wàn)多人具備計(jì)算機(jī)初級(jí)水平,占審計(jì)人員的 25 %;在審計(jì)業(yè)務(wù),公文管理,辦公自動(dòng)化方面運(yùn)用計(jì)算機(jī)的水平都有較大提高.計(jì)劃加強(qiáng)計(jì)算機(jī)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè).全國(guó)培訓(xùn) 800 名審計(jì)信息化骨干,提高他們?cè)趯徲?jì)工作中解決實(shí)際問(wèn)題的能力,推動(dòng)計(jì)算機(jī)審計(jì)的廣泛運(yùn)用;重點(diǎn)培養(yǎng)200名審計(jì)信息化專(zhuān)家,進(jìn)行 it 審計(jì)師專(zhuān)家水平培訓(xùn).
審計(jì)抽樣技術(shù)是對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理過(guò)程中一項(xiàng)比較實(shí)用的技術(shù),它主要包括審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣技術(shù)和審計(jì)非統(tǒng)計(jì)抽樣技術(shù)。兩者之間還是有一些的區(qū)別的,主要體現(xiàn)在:統(tǒng)計(jì)抽樣是依靠數(shù)學(xué)模型來(lái)進(jìn)行相關(guān)數(shù)據(jù)的分析工作的,而非統(tǒng)計(jì)抽樣是依靠審計(jì)人員的自身工作經(jīng)驗(yàn)來(lái)判斷的。因此兩者之間的差距可以很明顯的顯示出來(lái)。這也就意味著。統(tǒng)計(jì)抽樣在樣品的選取、結(jié)果的測(cè)算和誤差等方面都是有一定的理論性依據(jù),可以處理數(shù)據(jù)的結(jié)果相對(duì)來(lái)說(shuō)可信度也是比較高的,而非統(tǒng)計(jì)抽樣由于是根據(jù)自身的經(jīng)驗(yàn)來(lái)進(jìn)行必要的判斷,因此誤差相對(duì)來(lái)說(shuō)還是比較大的。
二、審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣技術(shù)的工作流程分析
1計(jì)劃過(guò)程
審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣在開(kāi)展工作的過(guò)程中,是需要按照特定的流程進(jìn)行的。審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作的第一步就是需要對(duì)相關(guān)的審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作進(jìn)行計(jì)劃。一項(xiàng)工作在開(kāi)展之前都是需要進(jìn)行一定的計(jì)劃工作的,審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作也不例外,它的計(jì)劃工作主要是確定此次審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作的目標(biāo)、對(duì)象、方式等。審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作的計(jì)劃過(guò)程對(duì)接下來(lái)的工作具有一定的指導(dǎo)作用。
2樣本選取過(guò)程
樣本選取過(guò)程是審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作第二步需要完成的工作。在進(jìn)行審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作樣本選取的過(guò)程中,選取的樣本是有一定的要求的:首先是樣本應(yīng)該具有隨機(jī)性。樣本的選取應(yīng)該是隨機(jī)的,而不是人為的進(jìn)行一些樣本的選取。如果人為的選取一些樣本,那么對(duì)審計(jì)的結(jié)果是具有一定的影響的;其次是在進(jìn)行樣本的選取過(guò)程中,要保證總體中的每一個(gè)樣本被選中的概率都是相等的。如果刻意的去增加一些樣本選取的概率,那么會(huì)對(duì)審計(jì)的結(jié)果產(chǎn)生很大的影響。
3樣本審核過(guò)程
接下來(lái)就是樣本的審核過(guò)程。樣本的審核工作是審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作中非常重要的內(nèi)容之一。樣本的審核工作主要是對(duì)已經(jīng)選定的樣本進(jìn)行相關(guān)的審核與考察。確定所選擇的樣本是否在研究的范圍內(nèi)、是否符合此次研究的內(nèi)容等。可以說(shuō)樣本審核工作是審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作的一個(gè)安保過(guò)程,有效的保障了審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣工作結(jié)果的準(zhǔn)確性。
4評(píng)估過(guò)程
評(píng)估工作是審計(jì)統(tǒng)計(jì)抽樣的最后一個(gè))工作。主要是對(duì)選定的樣本進(jìn)行必要的研究、分析與總結(jié)工作。通過(guò)對(duì)選定樣本的研究Ⅲ,從而得出此次研究的結(jié)論是否具有有效性。
五、審計(jì)變量抽樣過(guò)程中應(yīng)注意的問(wèn)題
1注意抽樣時(shí)運(yùn)用的前提條件一是被抽查的總體必須是特定的同質(zhì)總體,如在進(jìn)行應(yīng)收賬款審計(jì)時(shí),不能包括應(yīng)收賬戶余額為負(fù)的賬戶,應(yīng)收余額為負(fù)的賬戶應(yīng)在預(yù)收賬款里反映。另一個(gè)是要按照隨機(jī)的原則,保證審計(jì)總體中每個(gè)項(xiàng)目被選中的機(jī)會(huì)是均等的。2注意剔除重要項(xiàng)目在審計(jì)時(shí),一定要遵循重要性原則,對(duì)重要的項(xiàng)目,包括金額和性質(zhì)重要的一定要重點(diǎn)審查或100%審查,以便降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),保證審計(jì)質(zhì)量。3在審計(jì)抽樣中,存在著許多不確定的因素在抽樣過(guò)程中抽哪些,抽多少,在確定審計(jì)重要性的基礎(chǔ)上,要結(jié)合審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)判斷,把二者結(jié)合起來(lái),方能取得更好的效果。4在進(jìn)行抽樣時(shí),還要注意抽樣風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)結(jié)果的影響與抽樣相關(guān)的因素造成的不確定性稱為抽樣風(fēng)險(xiǎn)。在進(jìn)行變量抽樣時(shí),應(yīng)關(guān)注信賴不足風(fēng)險(xiǎn)和信賴過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)。所以,對(duì)抽樣結(jié)果注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)結(jié)合在審計(jì)過(guò)程中獲得的其他相關(guān)審計(jì)證據(jù)綜合得出結(jié)論。
「關(guān)鍵詞 政府環(huán)境審計(jì) 現(xiàn)狀 發(fā)展趨勢(shì) 技術(shù)
當(dāng)環(huán)境問(wèn)題真正開(kāi)始威脅到人類(lèi)的生存時(shí),學(xué)術(shù)界和政府部門(mén)都做出了反應(yīng)。在政府方面,不僅越來(lái)越重視環(huán)境保護(hù),并且環(huán)境保護(hù)正日益成為各政府部門(mén)共同關(guān)注的焦點(diǎn),很多過(guò)去被認(rèn)為與環(huán)境保護(hù)關(guān)系不大的部門(mén)正在逐漸承擔(dān)起有利于環(huán)境保護(hù)的職能。在學(xué)術(shù)界,為了回答人們對(duì)環(huán)境問(wèn)題的關(guān)心和對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)前景的擔(dān)憂而出現(xiàn)了一門(mén)經(jīng)濟(jì)學(xué)的分支學(xué)科———環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué),已產(chǎn)生了廣泛的,其在、審計(jì)學(xué)上的促進(jìn)了這些傳統(tǒng)學(xué)科對(duì)環(huán)境問(wèn)題的考慮。政府部門(mén)在環(huán)境保護(hù)上職能的加強(qiáng)與環(huán)境保護(hù)領(lǐng)域理論的發(fā)展,促成了政府環(huán)境審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展。
一、政府環(huán)境審計(jì)的產(chǎn)生和定義
目前,與世界其他國(guó)家一樣,環(huán)境保護(hù)工作在具有廣泛的性:政府在創(chuàng)建經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與環(huán)境保護(hù)的良性循環(huán)中,以可持續(xù)發(fā)展為基本原則,將環(huán)境保護(hù)貫穿到社會(huì)發(fā)展的各個(gè)方面以及政府各部門(mén)中;大量的生產(chǎn)、生活活動(dòng)都參與到促進(jìn)環(huán)境質(zhì)量的改善活動(dòng)中。
(一)政府環(huán)境審計(jì)的產(chǎn)生
審計(jì)機(jī)關(guān)作為綜合性經(jīng)濟(jì)監(jiān)督部門(mén),應(yīng)該并且能夠參與到環(huán)境保護(hù)這項(xiàng)社會(huì)性很強(qiáng)的工作中去,是因?yàn)檎h(huán)境審計(jì)作用的不可替代性和產(chǎn)生條件的成熟。
1 政府環(huán)境審計(jì)作用的不可替代性
自審計(jì)機(jī)關(guān)成立以后產(chǎn)生并發(fā)展了多項(xiàng)政府專(zhuān)項(xiàng)審計(jì),政府環(huán)境審計(jì)只有具備了其他專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)沒(méi)有的功能,才有產(chǎn)生的必要;又因?yàn)榄h(huán)境保護(hù)主管部門(mén)是促進(jìn)環(huán)境保護(hù)的當(dāng)然部門(mén),政府環(huán)境審計(jì)還必須發(fā)揮這些部門(mén)所沒(méi)有的作用,才能在環(huán)境保護(hù)工作中具有獨(dú)立地位而不是這些部門(mén)工作的重復(fù)。
(1)促進(jìn)環(huán)境保護(hù)資金的有效使用
隨著可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)施,中國(guó)環(huán)境保護(hù)工作日益得到各級(jí)政府的重視,用于環(huán)境保護(hù)方面的資金逐年增加。國(guó)家環(huán)境保護(hù)“十五”計(jì)劃預(yù)計(jì)“十五”期間全國(guó)環(huán)境保護(hù)投資共需7000億元,約占同期國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的1. 3%,比“八五”、“九五”有較大提高(國(guó)家環(huán)境保護(hù)總局,2002)。盡管環(huán)境保護(hù)投資的絕對(duì)數(shù)和占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的相對(duì)數(shù)都在逐年增加,但與嚴(yán)峻的環(huán)境形勢(shì)和艱巨的環(huán)保任務(wù)相比,環(huán)保投資仍然是緊張的。這些環(huán)保投資大都用于解決緊迫的環(huán)境問(wèn)題、開(kāi)發(fā)關(guān)系國(guó)家生態(tài)環(huán)境安全的項(xiàng)目上,必須保證資金的使用效率和項(xiàng)目運(yùn)行的有效性。
雖然負(fù)責(zé)主管環(huán)境保護(hù)的政府部門(mén),如國(guó)家環(huán)境保護(hù)總局、國(guó)家林業(yè)局等,是監(jiān)督環(huán)保資金使用和效率的主要部門(mén),但僅有這一層面的工作還是不夠的。除資金的管理者和使用者外,還應(yīng)該有獨(dú)立的第三方對(duì)環(huán)保資金的有效使用進(jìn)行監(jiān)督。審計(jì)監(jiān)督是經(jīng)濟(jì)社會(huì)評(píng)價(jià)資金使用、促進(jìn)資金管理者和使用者行為的合規(guī)、實(shí)現(xiàn)資金效益優(yōu)化的主要方式,在環(huán)保資金方面政府審計(jì)能夠發(fā)揮這些職能。而由于環(huán)境保護(hù)主要是由政府承擔(dān)的社會(huì)公益事業(yè),政府投資占相當(dāng)大比例,對(duì)這些資金的審計(jì)主要由政府審計(jì)部門(mén)承擔(dān)。
審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)環(huán)境保護(hù)資金的監(jiān)督檢查,為實(shí)現(xiàn)對(duì)資金的管理、使用情況的客觀評(píng)價(jià),就必須突出對(duì)環(huán)境因素的考慮,這正是環(huán)境保護(hù)資金審計(jì)不同于其他資金審計(jì)的地方,也正體現(xiàn)了政府環(huán)境審計(jì)在環(huán)境保護(hù)資金的監(jiān)督檢查上的不可替代性。
(2)促進(jìn)政府環(huán)境政策的落實(shí)和完善
政府強(qiáng)化環(huán)境保護(hù)的措施、行動(dòng)是通過(guò)一系列的環(huán)境政策、法規(guī)體現(xiàn)的。一方面,環(huán)境政策、法規(guī)的執(zhí)行情況直接影響著環(huán)境保護(hù)的效果,首先必須確保環(huán)保政策的執(zhí)行,審計(jì)通過(guò)對(duì)政策執(zhí)行情況的檢查,能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)存在的問(wèn)題,運(yùn)用審計(jì)的監(jiān)督處理予以糾正,促進(jìn)環(huán)境政策的落實(shí)。另一方面,在我國(guó),部分現(xiàn)行的環(huán)境管理制度已不能滿足環(huán)境保護(hù)的需要,改革、完善這些管理制度勢(shì)在必行。環(huán)境政策,尤其是環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的改革需要政策制定和執(zhí)行部門(mén)之外的其他政府部門(mén)公允地提供分析資料,尤其是定量分析,政府環(huán)境審計(jì)可以完成這項(xiàng)工作。此外,目前我國(guó)政府的一些環(huán)境政策首先是以試點(diǎn)的方式在部分地區(qū)實(shí)施的,對(duì)這些試點(diǎn)政策的進(jìn)一步完善同樣需要審計(jì)機(jī)關(guān)以獨(dú)立的身份提供分析材料及建議。
2 政府環(huán)境審計(jì)產(chǎn)生條件的成熟
我國(guó)的政府環(huán)境審計(jì)不僅是十分必要的,而且從實(shí)踐看,也具備了開(kāi)展的條件。
(1)初步建成了政府環(huán)境審計(jì)的依據(jù)
關(guān)于環(huán)境審計(jì)的法律依據(jù),有一個(gè)認(rèn)識(shí)的過(guò)程。一方面,雖然在《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)法》及海洋、大氣等專(zhuān)項(xiàng)環(huán)境保護(hù)法規(guī)中,都規(guī)定“政府需要采取必要的措施確保環(huán)境保護(hù)資金能夠合規(guī)使用,不被非環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目擠占、挪用”;在《中華人民共和國(guó)憲法》中規(guī)定“國(guó)務(wù)院設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān),對(duì)國(guó)務(wù)院各部門(mén)和地方各級(jí)政府的財(cái)政收支,對(duì)國(guó)家的財(cái)政機(jī)構(gòu)和企事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支,進(jìn)行審計(jì)”;《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》也規(guī)定“審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府部門(mén)管理的和社會(huì)團(tuán)體受政府委托管理的社會(huì)保障基金、社會(huì)捐贈(zèng)資金以及其他有關(guān)基金、資金的財(cái)務(wù)收支,……對(duì)國(guó)際組織和外國(guó)政府援助、貸款項(xiàng)目的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”,但由于這些規(guī)定沒(méi)有直接將審計(jì)與環(huán)境保護(hù)或環(huán)境保護(hù)資金聯(lián)系起來(lái),所以過(guò)去很少也很難理解環(huán)境審計(jì)的法律依據(jù)。隨著國(guó)際環(huán)境審計(jì)的興起與發(fā)展,我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)逐漸加深了對(duì)上述法律依據(jù)的理解,為開(kāi)展環(huán)境審計(jì)找到了法律依據(jù)。另一方面,政府其他部門(mén)也逐漸認(rèn)識(shí)到了環(huán)境審計(jì)的作用,在一些新近出臺(tái)的法規(guī)中,對(duì)環(huán)境審計(jì)有了直接的規(guī)定,為環(huán)境審計(jì)提供了更直接的法律依據(jù),如《中華人民共和國(guó)防沙治沙法》第三十七條就規(guī)定“縣級(jí)以上人民政府審計(jì)機(jī)關(guān),應(yīng)當(dāng)依法對(duì)防沙治沙資金使用情況實(shí)施監(jiān)督”。
(2)審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)設(shè)立環(huán)境審計(jì)部門(mén)使政府環(huán)境審計(jì)有了組織保障。我國(guó)政府對(duì)環(huán)境保護(hù)的重視程度不斷增強(qiáng)的一個(gè)表現(xiàn)就是在1998年政府機(jī)構(gòu)改革中,國(guó)務(wù)院在批準(zhǔn)審計(jì)署的機(jī)構(gòu)改革方案中強(qiáng)化了環(huán)境審計(jì)的職能,審計(jì)署據(jù)此設(shè)立了有關(guān)環(huán)境審計(jì)的機(jī)構(gòu)———農(nóng)業(yè)與資源保護(hù)審計(jì)司,審計(jì)署18個(gè)駐地方特派員辦事處,31個(gè)省、自治區(qū)、直轄市政府的審計(jì)機(jī)關(guān)也分別設(shè)立了從事環(huán)境審計(jì)的機(jī)構(gòu)。
(二)政府環(huán)境審計(jì)的定義
環(huán)境審計(jì)最初是為降低環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)而自發(fā)開(kāi)展的內(nèi)部審計(jì),后來(lái)一些國(guó)家的審計(jì)機(jī)關(guān)逐漸參與其中,直至1992年最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織成立了環(huán)境審計(jì)委員會(huì),鼓勵(lì)各國(guó)最高審計(jì)機(jī)關(guān)“關(guān)注環(huán)境問(wèn)題”,政府環(huán)境審計(jì)得以迅速發(fā)展。目前,對(duì)環(huán)境審計(jì)的定義尚未有統(tǒng)一定論,參照最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)提出的定義框架,我們將政府環(huán)境審計(jì)界定為“為促進(jìn)政府實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略,由審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府和(或)企事業(yè)單位等被審計(jì)單位的環(huán)境管理以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合法和效益性所進(jìn)行的監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證等工作”。
上述定義中界定的政府環(huán)境審計(jì)關(guān)注環(huán)境管理和有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),實(shí)質(zhì)是國(guó)家環(huán)境保護(hù)工作,所以,在探索環(huán)境審計(jì)時(shí),首先需明確環(huán)境保護(hù)的范圍。環(huán)境保護(hù)有廣義和狹義之分。狹義的環(huán)境保護(hù)指污染防治和生態(tài)恢復(fù)與建設(shè)等,廣義的環(huán)境保護(hù)則在狹義環(huán)境保護(hù)基礎(chǔ)上涵蓋了資源的可持續(xù)開(kāi)發(fā)與利用、人口等與可持續(xù)發(fā)展有關(guān)的內(nèi)容。《中華人民共和國(guó)憲法》第二十六條規(guī)定“國(guó)家保護(hù)和改善生活環(huán)境和生態(tài)環(huán)境,防止污染和其他公害”,《國(guó)家環(huán)境保護(hù)“十五”計(jì)劃》提出“全國(guó)實(shí)行污染防治與生態(tài)保護(hù)并重方針”,這說(shuō)明我國(guó)目前環(huán)境保護(hù)的范圍與狹義環(huán)境保護(hù)的范圍是相符的,其他與資源、人口等可持續(xù)發(fā)展有關(guān)的工作則分屬于其他工作之中。與此相適應(yīng),目前我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)的范圍是與狹義的環(huán)境保護(hù)范圍一致的,即設(shè)定為污染防治審計(jì)和生態(tài)建設(shè)審計(jì)。
定義將政府環(huán)境審計(jì)目標(biāo)的界定為“為促進(jìn)政府實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略”。該目標(biāo)的提出,既考慮到了最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)涉足環(huán)境保護(hù)領(lǐng)域的鼓勵(lì),又充分考慮了我國(guó)環(huán)境保護(hù)工作的特點(diǎn)和政府環(huán)境審計(jì)未來(lái)的發(fā)展。1995年,最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織在十五屆大會(huì)發(fā)表的《開(kāi)羅宣言》中指出“鑒于有關(guān)保護(hù)和改善環(huán)境的問(wèn)題的重要性,國(guó)際審計(jì)組織鼓勵(lì)各最高審計(jì)機(jī)關(guān)在行使審計(jì)職責(zé)時(shí),對(duì)環(huán)境問(wèn)題進(jìn)行考慮”,表明政府環(huán)境審計(jì)的最根本目標(biāo)是促進(jìn)各國(guó)的環(huán)境保護(hù)。經(jīng)過(guò)幾年的發(fā)展,目前國(guó)際政府環(huán)境審計(jì)越來(lái)越強(qiáng)調(diào)對(duì)可持續(xù)發(fā)展的考慮,認(rèn)為最高審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)在兩方面促進(jìn)政府致力于可持續(xù)發(fā)展,一是促使政府明確其在可持續(xù)發(fā)展中的承諾,二是促使政府對(duì)其承諾負(fù)責(zé)。雖然我國(guó)目前環(huán)境保護(hù)范圍是偏向狹義的,但環(huán)境保護(hù)是可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要組成部分,并且將我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)的目標(biāo)定義為“為促進(jìn)政府實(shí)施可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略”符合國(guó)際政府環(huán)境審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)。針對(duì)我國(guó)目前環(huán)境保護(hù)的特點(diǎn),政府環(huán)境審計(jì)的具體目標(biāo)應(yīng)立足于促進(jìn)政府在環(huán)境保護(hù)重點(diǎn)領(lǐng)域工作的加強(qiáng)或改善。近幾年審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展的環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目都是圍繞該目標(biāo)進(jìn)行的。
二、政府環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀與發(fā)展
(一)政府環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀
總的說(shuō)來(lái),我國(guó)的政府環(huán)境審計(jì)目前處于探索階段。
自1998年以來(lái),審計(jì)署在全國(guó)范圍組織實(shí)施的環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目主要圍繞當(dāng)前國(guó)家環(huán)境保護(hù)的重點(diǎn)進(jìn)行,開(kāi)展的項(xiàng)目主要有:林業(yè)生態(tài)建設(shè)資金審計(jì)調(diào)查、46個(gè)重點(diǎn)城市排污費(fèi)審計(jì)、天然林資源保護(hù)工程資金審計(jì)、退耕還林試點(diǎn)工程資金審計(jì)等。各省、自治區(qū)、直轄市的審計(jì)機(jī)關(guān)也針對(duì)當(dāng)?shù)丨h(huán)境保護(hù)的特點(diǎn),開(kāi)展了一些環(huán)境審計(jì)或調(diào)查。通過(guò)幾年的探索,逐步明確了以下一些問(wèn)題。
1 在審計(jì)對(duì)象上,以環(huán)境保護(hù)資金為主。
盡管政府環(huán)境審計(jì)的對(duì)象包括環(huán)境保護(hù)資金、環(huán)境政策、政府部門(mén)的有關(guān)活動(dòng)等,我國(guó)目前的政府環(huán)境審計(jì)仍是以環(huán)境保護(hù)資金審計(jì)為主。這是因?yàn)椋紫龋凑瘴覈?guó)有關(guān)法律的規(guī)定,對(duì)資金的審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)的主要職責(zé)。而我國(guó)環(huán)境保護(hù)資金的來(lái)源,在《國(guó)家環(huán)境保護(hù)“十五”計(jì)劃》中,政府投資占投資總需求的56%,而企業(yè)投資所占的44%中有相當(dāng)部分來(lái)源于國(guó)有企業(yè),因此我國(guó)環(huán)境保護(hù)資金的大部分都在審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)范圍內(nèi)。其次,對(duì)環(huán)境政策、政府部門(mén)活動(dòng)的審計(jì),在憲法和審計(jì)法中都沒(méi)有明確的規(guī)定,審計(jì)機(jī)關(guān)只能通過(guò)環(huán)境保護(hù)資金的審計(jì),反映環(huán)境政策、政府部門(mén)環(huán)境管理方面的問(wèn)題以促進(jìn)政府加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)。再次,由于政府部門(mén)職責(zé)劃分的不同,西方國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展環(huán)境審計(jì)時(shí)所擁有的一些職責(zé),在我國(guó)是屬于其他政府部門(mén)的,例如,環(huán)境管理方面的職能,在我國(guó)屬于環(huán)境保護(hù)部門(mén)。在目前沒(méi)有開(kāi)展與這些部門(mén)聯(lián)合審計(jì)的情況下,審計(jì)機(jī)關(guān)的工作權(quán)限受到一定限制。
2 在審計(jì)類(lèi)型上,以財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主。
盡管在最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》這份指導(dǎo)性文件中提到“政府審計(jì)的全部?jī)?nèi)容———財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)也應(yīng)用于環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域”(最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì),2001),但在我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)的具體實(shí)踐中,目前是以財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主的。
這是因?yàn)椋紫葟姆梢罁?jù)看,對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)收支的審計(jì)監(jiān)督,是我國(guó)法律賦予審計(jì)機(jī)關(guān)的法定職責(zé)和權(quán)限,政府環(huán)境審計(jì)也必然要履行這項(xiàng)職責(zé)。而雖然法律對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)做出了一些規(guī)定,例如,《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》第二條就規(guī)定“審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)……監(jiān)督財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法和效益的行為”,但僅是在資金的效益方面做出了規(guī)定,而績(jī)效審計(jì)所包含的其它很多內(nèi)容,如,對(duì)政策制定的評(píng)價(jià)、對(duì)政府環(huán)境管理績(jī)效的評(píng)價(jià)等,沒(méi)有在法律上予以直接規(guī)定。
其次,從我國(guó)環(huán)境保護(hù)的形勢(shì)看,國(guó)家投入的環(huán)境保護(hù)資金大部分用于加強(qiáng)國(guó)家生態(tài)環(huán)境安全和降低生態(tài)環(huán)境脆弱度方面,政策、項(xiàng)目、甚至政府部門(mén)環(huán)境管理的績(jī)效首先取決于資金使用各環(huán)節(jié)的真實(shí)、合法。而目前在這方面還存在一些問(wèn)題,這幾年開(kāi)展的審計(jì)都發(fā)現(xiàn)在環(huán)境保護(hù)資金的管理、撥付、使用等環(huán)節(jié)上,在資金的管理單位、使用單位中,存在違反國(guó)家財(cái)經(jīng)規(guī)定及專(zhuān)項(xiàng)資金管理和使用規(guī)定的現(xiàn)象,直接影響了有關(guān)政策、項(xiàng)目的績(jī)效。例如,在2001年審計(jì)署組織的對(duì)退耕還林試點(diǎn)工程資金審計(jì)中,查出違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題金額2 4億元,占審計(jì)資金總額的8 3%.而且,環(huán)境保護(hù)資金中有很大一部分具有使用的分散性,如退耕還林工程資金中的糧食補(bǔ)助費(fèi)落實(shí)到退耕農(nóng)戶,天然林保護(hù)工程資金中的安置費(fèi)落實(shí)到森工企業(yè)職工,如果資金使用、管理上出現(xiàn)問(wèn)題,最基層的個(gè)體因?yàn)楸Wo(hù)環(huán)境而付出的成本就得不到補(bǔ)償,必然影響環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展。所以,必須首先保證環(huán)境保護(hù)資金管理和使用的真實(shí)、合法。
再次,從審計(jì)資源看,開(kāi)展績(jī)效審計(jì)需要運(yùn)用環(huán)境管理、環(huán)境經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)領(lǐng)域的一些知識(shí)。在目前我國(guó)的會(huì)計(jì)核算在這方面缺乏完整的資料和完善的方法的情況下,對(duì)審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)的要求更高。國(guó)外審計(jì)機(jī)關(guān)滿足開(kāi)展績(jī)效審計(jì)所需審計(jì)資源的做法主要是審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)的多樣化和利用外部專(zhuān)家。我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)雖然也努力滿足這項(xiàng)需求,但由于體制、經(jīng)費(fèi)、時(shí)間等因素的限制,目前只是很有限地在某些單項(xiàng)方面能夠滿足,離全面開(kāi)展環(huán)境績(jī)效審計(jì)的要求還有一定距離。
3 在審計(jì)內(nèi)容上,受上述審計(jì)對(duì)象和審計(jì)類(lèi)型的影響,目前我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)主要包括對(duì)環(huán)境保護(hù)資金籌集、使用和管理的審計(jì),對(duì)環(huán)境保護(hù)投資項(xiàng)目的審計(jì),對(duì)環(huán)境保護(hù)制度的合理、有效性的審計(jì)等內(nèi)容。其中的后兩項(xiàng)內(nèi)容,是以環(huán)境保護(hù)資金為載體展開(kāi)的。
(二)中國(guó)政府環(huán)境審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)
政府環(huán)境審計(jì)今后的發(fā)展,是繼續(xù)探索環(huán)境審計(jì)理論和實(shí)踐的過(guò)程。一方面,國(guó)際組織和一些發(fā)達(dá)國(guó)家政府環(huán)境審計(jì)的發(fā)展可以說(shuō)代表著一定的發(fā)展趨勢(shì),我們?cè)趯?duì)外交流中,也必然受到國(guó)際環(huán)境審計(jì)發(fā)展的影響。這促使我們?cè)趯徲?jì)對(duì)象、審計(jì)方法、審計(jì)內(nèi)容等方面進(jìn)一步探索擴(kuò)展,例如,今年在參加最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)執(zhí)行委員會(huì)第一次會(huì)議時(shí),按照會(huì)議的分工,我國(guó)要提供有關(guān)固體廢棄物審計(jì)的案例。而在這之前我國(guó)各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)均沒(méi)有開(kāi)展過(guò)此類(lèi)審計(jì),為完成所承擔(dān)的任務(wù),審計(jì)署實(shí)施了對(duì)北京市醫(yī)療垃圾的審計(jì)調(diào)查,在組織方法、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)方法、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)等方面進(jìn)行了初步的探索。另一方面,政府環(huán)境審計(jì)的發(fā)展還必須充分考慮我國(guó)環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展。
1 在審計(jì)對(duì)象和審計(jì)上,將逐步增強(qiáng)對(duì)環(huán)境政策的關(guān)注。
國(guó)際上政府環(huán)境審計(jì)從一開(kāi)始就將環(huán)境政策作為主要關(guān)注對(duì)象。1993年最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織向171個(gè)國(guó)家的最高審計(jì)機(jī)關(guān)發(fā)送了第一次環(huán)境審計(jì)問(wèn)卷,其中的一個(gè)就是各國(guó)政府是否已經(jīng)制定綠色規(guī)劃或環(huán)境方面的法定政策。在最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)用以指導(dǎo)各國(guó)最高審計(jì)機(jī)關(guān)的文件《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》中,甚至提出了“對(duì)計(jì)劃的環(huán)境政策進(jìn)行評(píng)估”。對(duì)環(huán)境政策的重視是因?yàn)樵诃h(huán)境管理中,將逐漸增強(qiáng)對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的運(yùn)用。在1992年我國(guó)政府制定的環(huán)境與十大對(duì)策中,對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策做了很充分的闡述:“按照資源有償使用的原則,要逐步開(kāi)征資源利用補(bǔ)償費(fèi),并開(kāi)展對(duì)環(huán)境稅的;研究并試行把資源和環(huán)境納入國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系,使市場(chǎng)價(jià)格準(zhǔn)確反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)造成的環(huán)境代價(jià);制定不同行業(yè)污染物排放的時(shí)限標(biāo)準(zhǔn),逐步提高排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),促進(jìn)污染治理達(dá)到國(guó)家和地方規(guī)定的要求;對(duì)環(huán)境污染治理、廢物綜合利用和自然保護(hù)等公益性明顯的項(xiàng)目,要給予必要的稅收、信貸和價(jià)格優(yōu)惠;在吸收和利用外資時(shí),要把環(huán)境保護(hù)工作作為同時(shí)安排的內(nèi)容,引進(jìn)項(xiàng)目時(shí),要切實(shí)把住關(guān)口,防止污染向我國(guó)轉(zhuǎn)移”(國(guó)家環(huán)境保護(hù)局、國(guó)家計(jì)劃委員會(huì),1994)。盡管在這之后近十年的發(fā)展與改革中,環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策在我國(guó)環(huán)境管理中的運(yùn)用尚沒(méi)有完全實(shí)現(xiàn)上述規(guī)劃的目標(biāo),但我國(guó)環(huán)境管理的趨勢(shì)必然是不斷加強(qiáng)對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的運(yùn)用。而從另一個(gè)角度說(shuō),環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的兩種最基本功能是行為激勵(lì)和資金配置,我國(guó)環(huán)境保護(hù)事業(yè)資金供給不足的局面在今后一個(gè)時(shí)間內(nèi)不會(huì)有根本性的改善,政府環(huán)境管理將側(cè)重于通過(guò)發(fā)揮環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策資金配置的功能以實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)各項(xiàng)目標(biāo)。所以,今后環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策在我國(guó)環(huán)境管理中的地位和作用將不斷增強(qiáng),并且將突出其資金配置功能。
環(huán)境管理的這個(gè)特征,對(duì)我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)的正好與國(guó)際政府環(huán)境審計(jì)關(guān)注環(huán)境政策的趨勢(shì)是相符的。其一、政府環(huán)境審計(jì)要關(guān)注政策環(huán)境管理的主要手段,政府運(yùn)用環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的必然性使其進(jìn)入了審計(jì)機(jī)關(guān)的工作范圍。其二、對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策資金配置功能的側(cè)重,使得環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的目標(biāo)、操作手段等更強(qiáng)調(diào)對(duì)資金的考慮,這恰好可以使以環(huán)境保護(hù)資金為主要審計(jì)對(duì)象、以財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主要審計(jì)類(lèi)型的我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)能夠比較容易地增加對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的評(píng)價(jià),逐步過(guò)渡到績(jī)效審計(jì)上。
2 在審計(jì)類(lèi)型上,將逐漸增加績(jī)效審計(jì)。
國(guó)際上審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)已經(jīng)轉(zhuǎn)向績(jī)效審計(jì),環(huán)境問(wèn)題是績(jī)效審計(jì)關(guān)注的內(nèi)容之一。以荷蘭審計(jì)院為例,在其所制定的工作計(jì)劃中強(qiáng)調(diào)重點(diǎn)關(guān)注以下環(huán)境問(wèn)題:生物多樣性的減少、氣候變化、對(duì)自然資源的過(guò)量開(kāi)發(fā)、對(duì)健康的威脅、對(duì)外部安全的威脅、物理環(huán)境的退化等。
我國(guó)的政府審計(jì)要跟上國(guó)際發(fā)展,必須在審計(jì)類(lèi)型上從財(cái)務(wù)收支審計(jì)向績(jī)效審計(jì)拓展。我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)中增加績(jī)效審計(jì)類(lèi)型,有以下一些有利的條件。首先,已經(jīng)積累了一些對(duì)單項(xiàng)政策、單項(xiàng)環(huán)境保護(hù)工程等進(jìn)行評(píng)價(jià)的經(jīng)驗(yàn)。在近幾年開(kāi)展的環(huán)境專(zhuān)項(xiàng)資金審計(jì)中,在審計(jì)方案的制定、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)報(bào)告等環(huán)節(jié)上都盡可能地將一些績(jī)效評(píng)價(jià)的內(nèi)容納入考慮范圍。如,對(duì)天然林保護(hù)資金、退耕還林試點(diǎn)工程資金的審計(jì),通過(guò)檢查林木成活率、樹(shù)種比例等指標(biāo),對(duì)工程完成質(zhì)量進(jìn)行了檢查;在排污費(fèi)審計(jì)中,通過(guò)對(duì)排污費(fèi)征收、管理環(huán)節(jié)的檢查,提出了完善排污費(fèi)政策的建議。其次,我們有與專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)、專(zhuān)業(yè)部門(mén)合作的條件。即使是在那些對(duì)開(kāi)展環(huán)境績(jī)效審計(jì)有一定經(jīng)驗(yàn)的國(guó)家,審計(jì)人員也承認(rèn):對(duì)環(huán)境方面的效果進(jìn)行評(píng)價(jià)是很困難的,尤其是當(dāng)技術(shù)化程度不斷增強(qiáng)時(shí),有時(shí)審計(jì)人員從所得到的信息中不能得出任何結(jié)論。克服這一困難的做法是聘請(qǐng)外部專(zhuān)家,前提是必須得到相關(guān)權(quán)威部門(mén),如環(huán)境部、資源部等的支持。而經(jīng)過(guò)近幾年審計(jì)機(jī)關(guān)的努力,對(duì)環(huán)境保護(hù)資金審計(jì)的工作已經(jīng)引起了國(guó)務(wù)院及一些部門(mén)的注意,在一些新出臺(tái)的環(huán)境保護(hù)或法規(guī)中,明確要求審計(jì)部門(mén)進(jìn)行監(jiān)督,盡管這些規(guī)定是對(duì)環(huán)境保護(hù)專(zhuān)項(xiàng)資金作出的,但有助于審計(jì)機(jī)關(guān)通過(guò)對(duì)資金的監(jiān)督檢查,建立與其他部門(mén)的工作聯(lián)系,進(jìn)而實(shí)現(xiàn)與專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)、專(zhuān)業(yè)部門(mén)的合作。
需認(rèn)識(shí)到的是,盡管我們已經(jīng)開(kāi)始在環(huán)境審計(jì)中盡量地嘗試做一些績(jī)效方面的評(píng)價(jià),并且將來(lái)的發(fā)展方向也是向績(jī)效審計(jì)靠近,但與國(guó)外環(huán)境績(jī)效審計(jì)相比,還存在一些差距。在內(nèi)容上,我們對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策、環(huán)境項(xiàng)目等所做的績(jī)效評(píng)價(jià)都是以環(huán)境保護(hù)資金為載體的,這使得我們的績(jī)效審計(jì)內(nèi)容限制在一定的范圍內(nèi)。而國(guó)外環(huán)境績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容則要廣泛得多,最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》中列示的績(jī)效審計(jì)內(nèi)容包括:對(duì)政府監(jiān)督環(huán)境法規(guī)合規(guī)情況的審計(jì)、對(duì)政府環(huán)境項(xiàng)目的效益進(jìn)行審計(jì)、對(duì)其他政府項(xiàng)目的環(huán)境影響進(jìn)行審計(jì)、對(duì)環(huán)境管理系統(tǒng)的審計(jì)、對(duì)計(jì)劃的環(huán)境政策和環(huán)境項(xiàng)目進(jìn)行評(píng)估等。在現(xiàn)有體制下,我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)如果開(kāi)展其中的一些審計(jì),有可能造成越權(quán),如對(duì)政府環(huán)境管理部門(mén)的管理績(jī)效進(jìn)行審計(jì)。縮小與國(guó)外環(huán)境績(jī)效審計(jì)的差距,應(yīng)盡快加強(qiáng)與環(huán)境管理部門(mén)的合作,共同開(kāi)展對(duì)績(jī)效的評(píng)價(jià)。
3 就環(huán)境問(wèn)題開(kāi)展國(guó)際聯(lián)合審計(jì)
隨著人類(lèi)活動(dòng)對(duì)環(huán)境影響的深度和廣度的加強(qiáng),環(huán)境問(wèn)題超越國(guó)界,形成和發(fā)展為國(guó)際環(huán)境問(wèn)題。全球性的氣候變暖、臭氧層的破壞、生物多樣性銳減、酸雨等環(huán)境問(wèn)題成為世界各國(guó)面臨的挑戰(zhàn)。并且隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的潛伏性影響不斷顯露,越來(lái)越多的環(huán)境問(wèn)題不再是僅依靠一國(guó)的力量就可以解決的,應(yīng)對(duì)國(guó)際環(huán)境問(wèn)題的是國(guó)際環(huán)境保護(hù),即各國(guó)政府、國(guó)際社會(huì)、各國(guó)民眾共同對(duì)環(huán)境問(wèn)題采取措施或行動(dòng)。審計(jì)機(jī)關(guān)關(guān)注環(huán)境問(wèn)題也應(yīng)該注意環(huán)境問(wèn)題和環(huán)境保護(hù)國(guó)際化的特點(diǎn)。
事實(shí)上,最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)充分注意到了環(huán)境保護(hù)越來(lái)越趨于國(guó)際化的發(fā)展趨勢(shì),“鼓勵(lì)各國(guó)最高審計(jì)機(jī)關(guān)聯(lián)合開(kāi)展環(huán)境審計(jì)”的觀點(diǎn)散見(jiàn)于委員會(huì)制定的工作計(jì)劃及其他文件中。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)制定的2002至2004年工作計(jì)劃表明,目前委員會(huì)所關(guān)注的問(wèn)題主要有:一是各國(guó)最高審計(jì)機(jī)關(guān)聯(lián)合起來(lái)對(duì)跨國(guó)環(huán)境問(wèn)題進(jìn)行審計(jì),二是對(duì)環(huán)境政策及相關(guān)補(bǔ)充規(guī)定進(jìn)行審計(jì),三是對(duì)國(guó)際環(huán)境協(xié)定進(jìn)行審計(jì)。從最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)已有的指導(dǎo)性工作文件和各區(qū)域委員會(huì)開(kāi)展工作的情況看,對(duì)國(guó)際環(huán)境協(xié)定的審計(jì)是近幾年開(kāi)展較多的活動(dòng)。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)的第一部正式文件即是《各國(guó)最高審計(jì)機(jī)關(guān)如何在國(guó)際環(huán)境協(xié)定的審計(jì)方面開(kāi)展合作》,在該文件的指導(dǎo)下,一些國(guó)家的最高審計(jì)機(jī)關(guān)聯(lián)合開(kāi)展了對(duì)一些國(guó)際環(huán)境協(xié)定的審計(jì)。以最高審計(jì)機(jī)關(guān)歐洲組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)為例,1998年至2002年,主要組織了對(duì)國(guó)際海洋環(huán)境保護(hù)公約的審計(jì)。如荷蘭、波蘭、挪威、土耳其等8個(gè)國(guó)家的最高審計(jì)機(jī)關(guān)聯(lián)合開(kāi)展了對(duì)《防止船舶污染海洋公約》(MARPOLConvention)的審計(jì);此外,在歐洲,還聯(lián)合開(kāi)展了對(duì)《赫爾辛基公約》(HelsinkiConvention)和《東北太平洋環(huán)境公約》(OSPARConvention)的審計(jì)。而他們2003年度的工作計(jì)劃則將對(duì)廢棄物管理方面的國(guó)際協(xié)議進(jìn)行審計(jì)列上了議事日程。
在對(duì)跨國(guó)環(huán)境問(wèn)題進(jìn)行審計(jì)方面,我國(guó)的地理位置決定了在海域污染、河流污染、土地荒漠化等問(wèn)題上都需與鄰國(guó)共同采取措施治理。這也給我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)與其他國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)聯(lián)合進(jìn)行環(huán)境審計(jì)提供了條件,而且審計(jì)署可以利用其擔(dān)任最高審計(jì)機(jī)關(guān)亞洲組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)主席的身份,鼓勵(lì)其他亞洲國(guó)家最高審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展對(duì)跨國(guó)環(huán)境問(wèn)題的審計(jì)。
在對(duì)國(guó)際環(huán)境保護(hù)協(xié)議的審計(jì)方面,當(dāng)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府執(zhí)行環(huán)境國(guó)際公約情況的審計(jì)逐漸得到環(huán)境保護(hù)國(guó)際組織的認(rèn)可時(shí),對(duì)國(guó)際環(huán)境協(xié)議的審計(jì)就能夠成為評(píng)價(jià)本國(guó)政府所承擔(dān)的國(guó)際環(huán)境責(zé)任的一種有效方式。中國(guó)政府始終積極參與全球環(huán)境問(wèn)題的解決,先后簽署和批準(zhǔn)了《生物多樣性公約》、《蒙特利爾議定書(shū)》、《防治荒漠化公約》、《氣候變化框架公約》、《海洋傾廢公約》等國(guó)際環(huán)境協(xié)定,審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)際環(huán)境協(xié)定的審計(jì)有助于增強(qiáng)世界對(duì)我國(guó)政府執(zhí)行協(xié)定情況評(píng)價(jià)的認(rèn)同性。另一方面,國(guó)際環(huán)境協(xié)議中的一些根本原則是需要締約國(guó)制定具體規(guī)定來(lái)貫徹的,審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府執(zhí)行環(huán)境國(guó)際公約情況的審計(jì),首先要對(duì)政府制定具體規(guī)定及其實(shí)施情況進(jìn)行審計(jì)。我國(guó)政府所簽署和批準(zhǔn)的國(guó)際環(huán)境協(xié)定,嚴(yán)格地限制了我國(guó)一些傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)或經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)展,國(guó)內(nèi)需要一個(gè)強(qiáng)有力的監(jiān)督機(jī)構(gòu)來(lái)促進(jìn)各級(jí)政府對(duì)協(xié)議的遵循,我國(guó)的審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該借鑒歐洲國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在這方面的經(jīng)驗(yàn),開(kāi)展對(duì)國(guó)際環(huán)境保護(hù)協(xié)議的審計(jì)。
上述我國(guó)政府環(huán)境審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì),是針對(duì)環(huán)境審計(jì)的長(zhǎng)期發(fā)展而言的,與我國(guó)環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀相比,還有很大的距離。但這并不妨礙審計(jì)機(jī)關(guān)在環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域一邊探索一邊發(fā)展。
三、政府環(huán)境審計(jì)的技術(shù)環(huán)境審計(jì)要求
在進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)時(shí),必須充分考慮到可持續(xù)發(fā)展的三個(gè)要素,即經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、環(huán)境保護(hù)和社會(huì)進(jìn)步。這意味著對(duì)審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)方法的進(jìn)一步拓展。上文所述的環(huán)境審計(jì)在內(nèi)容上的拓展表明還必須在審計(jì)方法上有所突破。
關(guān)鍵詞:醫(yī)院違規(guī)收費(fèi);數(shù)據(jù)系統(tǒng);藥品;數(shù)據(jù)分析;醫(yī)院管理系統(tǒng);超標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)
中圖分類(lèi)號(hào):F239.45 文獻(xiàn)識(shí)別碼:A 文章編號(hào):1001-828X(2016)030-000-01
為了解決老百姓看病難看病貴,國(guó)家及地方政府出臺(tái)了相關(guān)藥品加價(jià)政策,控制看病成本。
超標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)是醫(yī)院亂收費(fèi)的主要表現(xiàn)形式之一,超標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)主要體現(xiàn)對(duì)藥品、醫(yī)療用品、醫(yī)用耗材等超過(guò)國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)。
計(jì)算機(jī)技術(shù)在數(shù)據(jù)審計(jì)中的運(yùn)用,不僅提高了審計(jì)效率,也是未來(lái)數(shù)據(jù)審計(jì)的發(fā)展方向。計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)審計(jì)主要涉及的內(nèi)容有數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)清理及轉(zhuǎn)換、數(shù)據(jù)驗(yàn)證和數(shù)據(jù)分析。
數(shù)據(jù)采集:不同的信息系統(tǒng)采集的方法有差異,審計(jì)人員應(yīng)依據(jù)被審計(jì)單位數(shù)據(jù)的特點(diǎn)和結(jié)合審計(jì)要求制定數(shù)據(jù)采集轉(zhuǎn)換方法。
數(shù)據(jù)清理和轉(zhuǎn)換:審計(jì)數(shù)據(jù)清理和轉(zhuǎn)換是比較復(fù)雜的過(guò)程,也是數(shù)據(jù)審計(jì)的必經(jīng)步驟。數(shù)據(jù)清理主要是識(shí)別重復(fù)記錄,合并重復(fù)記錄;數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換是在數(shù)據(jù)分析前,對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行適當(dāng)?shù)霓D(zhuǎn)換,數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換因人而異,如:采用不同的工具、采用不同轉(zhuǎn)換次序等。
數(shù)據(jù)驗(yàn)證:數(shù)據(jù)驗(yàn)證可以發(fā)生在不同階段,它貫穿數(shù)據(jù)采集和轉(zhuǎn)換的全過(guò)程,數(shù)據(jù)驗(yàn)證主要是為了確保數(shù)據(jù)真實(shí)、正確,提高數(shù)據(jù)采集轉(zhuǎn)換質(zhì)量。
數(shù)據(jù)分析:對(duì)數(shù)據(jù)的分析處理是數(shù)據(jù)審計(jì)的核心內(nèi)容,是計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)發(fā)展的重點(diǎn)方向。如何利用紛繁復(fù)雜的審計(jì)數(shù)據(jù)確定審計(jì)重點(diǎn)、發(fā)現(xiàn)審計(jì)線索、查找審計(jì)疑點(diǎn)是審計(jì)數(shù)據(jù)分析要解決的核心問(wèn)題。審計(jì)數(shù)據(jù)分析方法主要有重算、檢查、核對(duì)、抽樣、統(tǒng)計(jì)、推理、判斷和預(yù)測(cè)八種。
下面是運(yùn)用以上計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)審計(jì)方法對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品加價(jià)審計(jì)的實(shí)例,在采集分析數(shù)據(jù)前,先做以下工作:
1.檢查藥品數(shù)量和進(jìn)價(jià)的真實(shí)性。了解醫(yī)療機(jī)構(gòu)是否參加藥品集中招標(biāo)采購(gòu),了解醫(yī)療機(jī)構(gòu)集中采購(gòu)的藥品占全部采購(gòu)藥品的比例;請(qǐng)被審計(jì)單位對(duì)集中采購(gòu)的藥品提供網(wǎng)上采購(gòu)平臺(tái)下載的明細(xì)表,審計(jì)人員要核實(shí)采購(gòu)數(shù)量和采購(gòu)金額是否與醫(yī)院his系統(tǒng)中的藥庫(kù)入庫(kù)表的藥品數(shù)量和進(jìn)價(jià)金額相等,不相等要查明原因。網(wǎng)上采購(gòu)金額是否與財(cái)務(wù)支付的款項(xiàng)一致。
2.深刻理解醫(yī)療機(jī)構(gòu)his系統(tǒng),首先要求被審計(jì)單位提供醫(yī)院his系統(tǒng)數(shù)據(jù)字典或者主要表及字段含義。其次審計(jì)人員要充分了解被審計(jì)單位his系統(tǒng)工作流程。最后,深刻理解原始數(shù)據(jù)庫(kù)中藥庫(kù)庫(kù)存表、藥庫(kù)入庫(kù)表、藥庫(kù)出庫(kù)表、藥房入庫(kù)表、藥房庫(kù)存表、藥房出庫(kù)表、藥品目錄庫(kù)、藥品包裝轉(zhuǎn)換率表、門(mén)診費(fèi)用明細(xì)、住院費(fèi)用明細(xì)、處方信息表、處方明細(xì)表、住院長(zhǎng)囑信息表和住院臨囑信息表之間的勾稽關(guān)系。
3.檢查his系統(tǒng)中藥庫(kù)出庫(kù)表的藥品出庫(kù)數(shù)量之和和出庫(kù)藥品零售價(jià)金額之和分別與藥房入庫(kù)表的藥品入庫(kù)數(shù)量之和和藥品入庫(kù)零售價(jià)金額之和是否一致。
4.檢查藥房出庫(kù)表的出庫(kù)藥品零售價(jià)金額之和是否等于門(mén)診藥品結(jié)算費(fèi)用和住院藥品結(jié)算費(fèi)用之和,藥房出庫(kù)表的出庫(kù)藥品數(shù)量之和是否等于門(mén)診藥品數(shù)量和住院藥品數(shù)量之和
通過(guò)以上審計(jì)數(shù)據(jù)的檢查、清理和驗(yàn)證,認(rèn)為被審計(jì)單位的his系統(tǒng)數(shù)據(jù)真實(shí)、正確、完整,審計(jì)人員才對(duì)his系統(tǒng)的數(shù)據(jù)進(jìn)行采集、整理、驗(yàn)證和分析,經(jīng)過(guò)分析幾家醫(yī)療機(jī)構(gòu)his系統(tǒng),發(fā)現(xiàn)以藥庫(kù)出庫(kù)表出庫(kù)的藥品或藥房出庫(kù)表出庫(kù)的藥品來(lái)計(jì)算藥品超規(guī)定加價(jià)的金額時(shí),都會(huì)存在不準(zhǔn)確的情況,因?yàn)橛械乃幤冯m出庫(kù)了,但還未真正的銷(xiāo)售出去,為了更準(zhǔn)確計(jì)算醫(yī)院多收取藥品費(fèi),審計(jì)人員決定用門(mén)診和住院實(shí)際銷(xiāo)售的藥品來(lái)計(jì)算違規(guī)收取的藥費(fèi),具體審計(jì)步驟:
第一步,審計(jì)數(shù)據(jù)采集,本步驟是分析數(shù)據(jù)的基礎(chǔ),是計(jì)算機(jī)審計(jì)的關(guān)鍵,時(shí)間范圍為2013年1月1日至2016年6月30日,篩選出“西藥、中成藥”,生成中間表《門(mén)診用藥明細(xì)》和《住院用藥明細(xì)》,《門(mén)診用藥明細(xì)》表字段有:收費(fèi)日期、處方編號(hào)、藥品名稱、藥品編碼、藥品規(guī)格、藥品單位、批發(fā)價(jià)、零售價(jià)、藥品數(shù)量、轉(zhuǎn)化率;《住院用藥明細(xì)》表字段有:住院號(hào)、藥品名稱、藥品編碼、藥品規(guī)格、藥品單位、批發(fā)價(jià)、零售價(jià)、藥品數(shù)量、轉(zhuǎn)化率;
第二步,驗(yàn)證采集的數(shù)據(jù),一是計(jì)算《門(mén)診用藥明細(xì)》零售價(jià)金額,看否等于原《門(mén)診結(jié)算表》中藥品結(jié)算金額;
第三步,按照相關(guān)規(guī)定計(jì)算每種藥品的零售價(jià)最高限額,計(jì)算加成率,加成率=(零售價(jià)-進(jìn)價(jià))/進(jìn)價(jià),增加” 零售價(jià)最高限額”和”加成率”字段,生成中間表《門(mén)診用藥加價(jià)明細(xì)》和《住院用藥加價(jià)明細(xì)》。
第四步,對(duì)《門(mén)診用藥加價(jià)明細(xì)》和《住院用藥加價(jià)明細(xì)》篩選出零售價(jià)高于零售價(jià)最高限額的記錄,分別生成中間表《門(mén)診用藥加價(jià)明細(xì)》和《住院用藥加價(jià)明細(xì)》,篩選出零售價(jià)高于進(jìn)價(jià)的記錄,分別生成中間表《門(mén)診用藥加價(jià)明細(xì)》和《住院用藥加價(jià)明細(xì)》。
第五步,對(duì)《門(mén)診用藥加價(jià)明細(xì)》、《住院用藥加價(jià)明細(xì)》、兩張表,分別計(jì)算超出規(guī)定價(jià)格的金額。再按加價(jià)率排序,分析加價(jià)率高的原因。
第六步,以藥品編碼和批發(fā)價(jià)來(lái)分組,計(jì)算每種藥品多收的金額,并生成中間表,對(duì)多收金額大的藥品分析原因。
通過(guò)本次審計(jì),發(fā)現(xiàn)部分醫(yī)院存在對(duì)藥品超標(biāo)準(zhǔn)加價(jià)的情況和變相對(duì)藥品加價(jià)的情況,比如JN硝酸異山梨酯針是5支/盒,盒是網(wǎng)上采購(gòu)的最小單位,進(jìn)價(jià)是110.35元/盒,100元至300元的藥品只能按5%加成,但是某醫(yī)院按支來(lái)銷(xiāo)售,把支作為加價(jià)的最小單位,每支的進(jìn)價(jià)為110.35/5=22.07元,價(jià)格在10至100元之間,就按10%來(lái)加成,因此把加成率提高了5個(gè)百分點(diǎn)。用此方法審計(jì)出某醫(yī)院超規(guī)定價(jià)格多收藥品費(fèi)15950.73元,另一醫(yī)院多收西藥費(fèi)377087.14元。
總之,運(yùn)用計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)審計(jì)方法來(lái)審計(jì)是未來(lái)發(fā)展的重要方向,也是提高審計(jì)效率的主要手段。最后總結(jié)一下本次審計(jì)的大體思路,首先核實(shí)藥品進(jìn)價(jià)是否真實(shí),然后在藥庫(kù)入庫(kù)表中查詢藥品進(jìn)價(jià),以藥品代碼分別關(guān)聯(lián)門(mén)診收費(fèi)明細(xì)表和住院收費(fèi)明細(xì)表,依據(jù)藥品進(jìn)價(jià)用CASE語(yǔ)句對(duì)政策規(guī)定的加r標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算藥品應(yīng)銷(xiāo)售的最高零售價(jià)。最后將實(shí)際零售價(jià)與最高零售價(jià)進(jìn)行比對(duì)分析,就可以查詢出超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)加價(jià)的藥品明細(xì)。
參考文獻(xiàn):
[關(guān)鍵詞]計(jì)算機(jī)輔助審計(jì) 持續(xù)審計(jì) 嵌入式審計(jì)多 Agent
[中圖分類(lèi)號(hào)]F224-39 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1672-5158(2013)06-0116-02
[基金項(xiàng)目]中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)碩士生實(shí)踐創(chuàng)新課題:持續(xù)審計(jì)中“洪泛報(bào)警”問(wèn)題對(duì)用戶滿意度的負(fù)面影響因素研究。項(xiàng)目批號(hào):2012S2004;中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)融通型拔尖創(chuàng)新人才項(xiàng)目。項(xiàng)目名稱:“基于多Agent技術(shù)的審計(jì)模式的研究”。項(xiàng)目批號(hào):2012RT09。
1 研究背景
信息系統(tǒng)環(huán)境下的商務(wù)模式中,大量的審計(jì)證據(jù)不再以傳統(tǒng)的紙質(zhì)方式存在,而是通過(guò)電子數(shù)據(jù)交換EDI(Electronic Data Interchange)等方式以電子數(shù)據(jù)作為載體進(jìn)行數(shù)據(jù)的傳輸、存儲(chǔ)和處理。傳統(tǒng)的手工方式在信息化的經(jīng)營(yíng)環(huán)境下已經(jīng)無(wú)法適用,審計(jì)工作必須做出針對(duì)性地調(diào)整,于是計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)迅速成為關(guān)注的重點(diǎn)。近二十年來(lái),隨著計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)、數(shù)據(jù)庫(kù)等技術(shù)的迅速發(fā)展,使得計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)朝著更加實(shí)時(shí)化的方向發(fā)展。于是持續(xù)審計(jì)技術(shù)應(yīng)運(yùn)而生,并且在近二十年得到了迅速的發(fā)展,持續(xù)審計(jì)技術(shù)的出現(xiàn)使得傳統(tǒng)審計(jì)方式下難以實(shí)現(xiàn)的事中審計(jì)變得簡(jiǎn)單。2002年美國(guó)國(guó)會(huì)簽署通過(guò)的薩班斯法案(SOX-Oxley Act)促使大量的企業(yè)開(kāi)始尋求持續(xù)審計(jì)等先進(jìn)的計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)手段來(lái)滿足法案要求。持續(xù)審計(jì)技術(shù)已經(jīng)成為了審計(jì)證據(jù)電子化環(huán)境下的一種發(fā)展方向和趨勢(shì),在企業(yè)界和學(xué)術(shù)界都得到了很大的關(guān)注。普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所于2006年的名為《2006內(nèi)部審計(jì)狀況職業(yè)研究》的報(bào)告結(jié)果表明,被調(diào)查的美國(guó)公司中有半數(shù)的公司目前正在使用“持續(xù)審計(jì)”技術(shù)。
2 持續(xù)審計(jì)的內(nèi)涵和發(fā)展
VarSarhelyi和Halper在1991年最早提出了在線技術(shù)和現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)對(duì)審計(jì)過(guò)程帶來(lái)的好處,并且以此為基礎(chǔ)建立了持續(xù)審計(jì)的實(shí)驗(yàn)?zāi)P蛯?duì)AT&T開(kāi)票數(shù)據(jù)進(jìn)行持續(xù)的監(jiān)控和控制(Alies等,2006)。Varsarhelyi和Halper當(dāng)時(shí)雖然并沒(méi)有給出持續(xù)審計(jì)的準(zhǔn)確定義,但是卻誘發(fā)了隨后大量的關(guān)于持續(xù)審計(jì)的研究和探索。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)和加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(CICA)于1999年了報(bào)告對(duì)持續(xù)審計(jì)進(jìn)行定義,指出:持續(xù)審計(jì)是一種方法學(xué),使獨(dú)立審計(jì)人員使用一系列審計(jì)報(bào)告,對(duì)某一事項(xiàng)提供書(shū)面鑒證,而且這些審計(jì)報(bào)告是在被審計(jì)事項(xiàng)發(fā)生的同時(shí)或很短的一段時(shí)間后的。定義中強(qiáng)調(diào)了持續(xù)審計(jì)技術(shù)區(qū)別與其它計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)的關(guān)鍵,在于其更好的時(shí)效性。持續(xù)審計(jì)的出現(xiàn)已有近二十余年的歷史,并伴隨著計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)、數(shù)據(jù)庫(kù)、人工智能等技術(shù)等信息技術(shù)的發(fā)展而成熟。諸如ADM等優(yōu)秀的持續(xù)審計(jì)框架已經(jīng)被提出并得到了很好的實(shí)踐,市場(chǎng)已經(jīng)出現(xiàn)了一些諸如ACL一樣的提供持續(xù)審計(jì)技術(shù)服務(wù)的專(zhuān)業(yè)公司。
3 當(dāng)前的持續(xù)審計(jì)模型
持續(xù)審計(jì)模型作為持續(xù)審計(jì)技術(shù)的實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ),一直是持續(xù)審計(jì)工作中研究的重點(diǎn)。已經(jīng)有一些專(zhuān)門(mén)的模型被提出來(lái)并已投入應(yīng)用,當(dāng)前的持續(xù)審計(jì)模型按其框架主要可以分為EAM(embedded audit modules)、ADM(Audit data marts)、ABCAM(An agent based continuous auditmodel)三類(lèi)。其中EAM和ADM的研究時(shí)間最長(zhǎng),影響也最為廣泛,并且已經(jīng)有一些相應(yīng)的商品軟件出現(xiàn)。
3.1 EAM模型
Groomer和Murthy(1989)提出了EAM(embedded audit modules)模型。在EAM模型下,具有審計(jì)功能的軟件模塊被以組件的形式被植入到被審計(jì)單位的信息系統(tǒng)中,并按照事先設(shè)定的審計(jì)規(guī)則對(duì)系統(tǒng)中的事務(wù)進(jìn)行實(shí)時(shí)審計(jì)。一旦發(fā)生異常,異常情況將會(huì)以異常報(bào)告的方式實(shí)時(shí)的報(bào)告給審計(jì)人員,EAM被稱為嵌入式CA。由于在EAM模型下,審計(jì)模塊被嵌入到了企業(yè)的信息系統(tǒng)之中,并通過(guò)事件方式實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)觸發(fā),故其對(duì)異常情況的響應(yīng)速度極快,可以實(shí)現(xiàn)近乎真正意義上的實(shí)時(shí)審計(jì)。但因?yàn)樾枰谠緦徲?jì)良好的信息系統(tǒng)中植入審計(jì)模塊,其面臨著以下的一些明顯缺陷:
(1)對(duì)企業(yè)ERP系統(tǒng)產(chǎn)生的不利影響。由于大多數(shù)ERP系統(tǒng)在開(kāi)發(fā)之初并沒(méi)有將EAM作為系統(tǒng)的必備組件進(jìn)行統(tǒng)一考慮和設(shè)計(jì),EAM被以附加組件的方式開(kāi)發(fā)并植入到了原本良好設(shè)計(jì)的ERP系統(tǒng)中,從而可能對(duì)原有系統(tǒng)的運(yùn)行帶來(lái)了嚴(yán)重的不利影響。Henrickson(2009)通過(guò)調(diào)查指出,正是由于EAM方式對(duì)企業(yè)原有系統(tǒng)運(yùn)行帶來(lái)的不利影響,導(dǎo)致了大多數(shù)企業(yè)在實(shí)施持續(xù)審計(jì)時(shí)都拒絕采用此種方式。
(2)高昂的實(shí)施、維護(hù)成本。在EAM方式之下,EAM模塊需要植入到原有的企業(yè)信息系統(tǒng)之中。但是很多企業(yè)由于擁有子公司等原因,其往往擁有多個(gè)信息系統(tǒng)。在這種情況下,就需要針對(duì)各個(gè)信息系統(tǒng)的不同的結(jié)構(gòu),進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的設(shè)計(jì)、測(cè)試、設(shè)施以保證EAM和企業(yè)原信息系統(tǒng)的有效集成,這項(xiàng)工作會(huì)耗費(fèi)大量的人力和財(cái)力。EAM的高昂成本還來(lái)自于其后期的維護(hù)工作中,當(dāng)審計(jì)人員需要對(duì)測(cè)試規(guī)則、方法等進(jìn)行修改時(shí),他們必須與負(fù)責(zé)企業(yè)信息系統(tǒng)運(yùn)維的IT部門(mén)進(jìn)行溝通和協(xié)商,這大大的降低了審計(jì)活動(dòng)的效率,并且需要對(duì)不同系統(tǒng)上的EAM都進(jìn)行同樣的修改,導(dǎo)致了費(fèi)用的重復(fù)。
(3)違背審計(jì)人員的獨(dú)立性原則。在EAM實(shí)施、維護(hù)的過(guò)程中,審計(jì)人員需要與被審計(jì)單位的人員密切交流和合作,以保證審計(jì)模塊的正常的運(yùn)行,這違背了審計(jì)人員的工作應(yīng)保持獨(dú)立、公正的原則。
3.2 ADM模型
Varsarhelyi和Halper(1991)在貝爾實(shí)驗(yàn)室開(kāi)發(fā)的CPAS(ContinuousProcess Auditing System),是ADM(Audit data marts)方式的原型。在ADM模型下,企業(yè)信息系統(tǒng)中的運(yùn)營(yíng)數(shù)據(jù)經(jīng)過(guò)采集、清洗后被存儲(chǔ)在專(zhuān)門(mén)的審計(jì)數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)上后,在另一個(gè)獨(dú)立于企業(yè)信息系統(tǒng)的審計(jì)平臺(tái)上執(zhí)行審計(jì)檢查。
在ADM模型下,執(zhí)行相應(yīng)審計(jì)功能的程序模塊并不直接運(yùn)行在企業(yè)的信息系統(tǒng)上,而是通過(guò)程序模塊不斷的從被審計(jì)企業(yè)的信息系統(tǒng)中采集數(shù)據(jù)到專(zhuān)門(mén)的數(shù)據(jù)庫(kù)中,由網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)搅硪粋€(gè)執(zhí)行審計(jì)功能的工作平臺(tái)上,在這個(gè)平臺(tái)上獨(dú)立的執(zhí)行審計(jì)功能。故ADM這種借助于數(shù)據(jù)集市,在獨(dú)立審計(jì)平臺(tái)上執(zhí)行審計(jì)檢查的方式,又被稱為分離式CA。區(qū)別于EAM方式,ADM方式并不在被審計(jì)單位的系統(tǒng)上執(zhí)行審計(jì)檢查,而是通過(guò)采集的數(shù)據(jù)在另一個(gè)系統(tǒng)上進(jìn)行審計(jì)工作。ADM方式有效的避免了EAM方式下需要將審計(jì)模塊嵌入到被審計(jì)單位系統(tǒng),從而對(duì)企業(yè)系統(tǒng)的運(yùn)行產(chǎn)生不利影響的缺點(diǎn),并且審計(jì)人員可以根據(jù)需要靈活的修改和添加審計(jì)模塊而無(wú)需被審計(jì)方人員的支持,以此保證了審計(jì)人員的獨(dú)立性。但由于ADM方式下,需要通過(guò)網(wǎng)絡(luò)將企業(yè)的數(shù)據(jù)采集并放置到專(zhuān)門(mén)的數(shù)據(jù)庫(kù)上以供執(zhí)行審計(jì)分析,使ADM方式面臨了以下的一些缺陷:
(1)網(wǎng)絡(luò)中斷問(wèn)題。在ADM方式下必須經(jīng)過(guò)網(wǎng)絡(luò)將從企業(yè)信息系統(tǒng)中采集的數(shù)據(jù)傳輸?shù)搅硪黄脚_(tái)上進(jìn)行執(zhí)行分析,于是產(chǎn)生了對(duì)網(wǎng)絡(luò)連接的極大依賴。網(wǎng)絡(luò)連接一旦發(fā)生故障,相關(guān)的審計(jì)活動(dòng)將無(wú)法正常的展開(kāi)。盡管隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的進(jìn)步,現(xiàn)代的網(wǎng)絡(luò)已經(jīng)越來(lái)越可靠,但是偶爾零星的故障仍然會(huì)是一個(gè)影響持續(xù)審計(jì)活動(dòng)的明顯問(wèn)題。
(2)延時(shí)問(wèn)題。由EEAM方式下,相關(guān)監(jiān)督活動(dòng)直接執(zhí)行在企業(yè)的本地信息系統(tǒng),不需要額外的信息傳輸。相關(guān)違規(guī)活動(dòng)一旦發(fā)生,本地監(jiān)督活動(dòng)將以近乎實(shí)時(shí)的方式將其檢測(cè)出,幾乎不存在時(shí)延問(wèn)題。而在ADM方式下,由于需要從被審計(jì)單位采集數(shù)據(jù)并通過(guò)專(zhuān)用網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)綄徲?jì)端的數(shù)據(jù)庫(kù)中,而后再進(jìn)行相應(yīng)的審計(jì)工作。數(shù)據(jù)的采集和數(shù)據(jù)的傳輸都會(huì)耗費(fèi)一定的時(shí)間,從而對(duì)持續(xù)審計(jì)中最為關(guān)鍵的時(shí)效性指標(biāo)帶來(lái)不利影響。
(3)敏感數(shù)據(jù)問(wèn)題。在ADM方式下,審計(jì)單位需要從被審計(jì)企業(yè)的系統(tǒng)中采集大量的運(yùn)營(yíng)數(shù)據(jù),其中不乏一些敏感的關(guān)鍵數(shù)據(jù)。如何保證此類(lèi)關(guān)鍵數(shù)據(jù)不泄露以對(duì)被審計(jì)單位造成不良影響,也是很多企業(yè)在實(shí)施ADM模型時(shí)十分關(guān)心的一個(gè)敏感問(wèn)題。
ADM方式雖然面臨著網(wǎng)絡(luò)中斷、延時(shí)等問(wèn)題,但其與被審計(jì)的信息系統(tǒng)低耦合,在實(shí)現(xiàn)、維護(hù)容易程度方面較EAM方式具有明顯優(yōu)勢(shì)。ADM模型是目前持續(xù)審計(jì)中使用得最為普遍的模型,大量的持續(xù)審計(jì)軟件提供商都采用了此種架構(gòu)。以CPAS模型為基礎(chǔ),還派生出了一些優(yōu)秀的ADM模型,其中比較有名的有其中比較有名的有Rezaee(2003)模型。
3.3 ABCAM模型
Charles(2007)等人提出了一種基于Agent的持續(xù)審計(jì)模型ABCAM,并詳細(xì)闡述了如何利用Agent模擬執(zhí)行了除觀察和詢問(wèn)外的審計(jì)程序。
ABCAM模型由服務(wù)器、審計(jì)程序知識(shí)庫(kù)和AgentN型庫(kù)三部分組成。審計(jì)程序知識(shí)庫(kù)中包含有Agent模型庫(kù)中所具有的Agent種類(lèi)、職能、配置參數(shù)等基本信息,還包含了審計(jì)任務(wù)分解的知識(shí)。AgentN型庫(kù)中包含了ABCAM模型中所具有的Agent~的源代碼。服務(wù)器AgencyService Server中包括用戶接口模塊、審計(jì)程序模塊、Agenti調(diào)用和執(zhí)行模塊。接口模塊負(fù)責(zé)與用戶進(jìn)行交互,審計(jì)程序模塊負(fù)責(zé)對(duì)接口模塊遞交的審計(jì)任務(wù)進(jìn)行分解以制定詳細(xì)的審計(jì)計(jì)劃,Agenti調(diào)用和執(zhí)行模塊負(fù)責(zé)按照程序模塊制定的審計(jì)計(jì)劃對(duì)Agent進(jìn)行分發(fā)和回收的管理。
ABCAM模型下,用戶請(qǐng)求被分解為具體的審計(jì)任務(wù),并將具體的審計(jì)任務(wù)按其類(lèi)別派發(fā)給具體的審計(jì)Agent。審計(jì)Agent在作業(yè)時(shí),能夠自治的在數(shù)據(jù)站點(diǎn)進(jìn)行數(shù)據(jù)的采集和檢查,返回服務(wù)中心時(shí)只攜帶審計(jì)結(jié)果,極大的減輕了信息傳輸量和對(duì)網(wǎng)絡(luò)的依賴,并且解決了敏感數(shù)據(jù)的保密性問(wèn)題。即使在出現(xiàn)臨時(shí)網(wǎng)絡(luò)中斷的情況下,也不會(huì)影響審計(jì)Agent的審計(jì)作業(yè)。然而ABCAM模型也存在著以下的問(wèn)題:
(1)Agent之間缺少協(xié)作。在ABCAM模型下,分派出的審計(jì)Agent在各自的站點(diǎn)上獨(dú)立的完成自己的審計(jì)任務(wù),缺乏協(xié)調(diào)與溝通。當(dāng)需要執(zhí)行一些需要涉及多個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)或涉及第三方數(shù)據(jù)庫(kù)的審計(jì)程序時(shí),只能由單一的Agent在不同的站點(diǎn)上移動(dòng)來(lái)回采集數(shù)據(jù),降低了審計(jì)工作的效率。
(2)Agent頻繁移動(dòng)造成的網(wǎng)絡(luò)帶寬的浪費(fèi)。在ABcAM模型下,Agent返回審計(jì)結(jié)果的方式是Agent攜帶審計(jì)結(jié)果返回服務(wù)中心,頻繁的派發(fā)和返回會(huì)耗費(fèi)大量的帶寬。
(3)“洪泛報(bào)警”問(wèn)題。Debreceny等(2003)和Alles等(2006)指出計(jì)算機(jī)在審計(jì)作業(yè)時(shí),會(huì)出現(xiàn)大量的同質(zhì)報(bào)警信息,導(dǎo)致“洪泛報(bào)警'’的情況發(fā)生。審計(jì)人員接受到的系統(tǒng)反饋的冗余的報(bào)警信息會(huì)猛增,從而降低了審計(jì)人員的工作效率。ABCAM模型下,審計(jì)Agent返回的信息只是通過(guò)接口模塊簡(jiǎn)單的對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行格式轉(zhuǎn)換和整理,并不能應(yīng)對(duì)此問(wèn)題。
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 省級(jí)期刊
廣東省審計(jì)廳主辦
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中華人民共和國(guó)審計(jì)署主辦
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 省級(jí)期刊
山東省審計(jì)廳主辦
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 部級(jí)期刊
中華人民共和國(guó)審計(jì)署主辦
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 省級(jí)期刊
吉林省審計(jì)研究所主辦
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 省級(jí)期刊
廣西壯族自治區(qū)審計(jì)廳;廣西審計(jì)學(xué)會(huì)主辦