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第1篇

關(guān)鍵詞：地質(zhì)勘查單位 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向 內(nèi)部控制審計(jì)案例 審計(jì)建議

中圖分類號：F239.45 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1674-098X（2015）12（b）-0214-02

1 審計(jì)背景情況

根據(jù)某地勘局開展關(guān)于管理提升，內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)防范的工作要求，某地勘局組成審計(jì)組于2015年8月12～13日對所屬某地勘隊(duì)進(jìn)行了內(nèi)部控制審計(jì)。該次審計(jì)以促進(jìn)被審計(jì)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制體系建設(shè)，強(qiáng)化管理，控制風(fēng)險(xiǎn)，以規(guī)范內(nèi)部控制流程，提升內(nèi)部控制管理為目的的審計(jì)。

2 審計(jì)初步溝通、審計(jì)范圍及方法運(yùn)用

2.1 通過溝通、搜集資料

審計(jì)組與被審計(jì)單位管理層進(jìn)行初步溝通，了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制制定和運(yùn)行的基本情況，擬定內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施方案，明確審計(jì)目的、重點(diǎn)審計(jì)內(nèi)容、制定審計(jì)程序、審計(jì)組人員具體分工，召開審計(jì)進(jìn)點(diǎn)會(huì)，向被審計(jì)單位傳達(dá)審計(jì)實(shí)施方案及內(nèi)容。

2.2 審計(jì)時(shí)段及范圍

審計(jì)時(shí)段：2014年1月1日至2014年12月31日。審計(jì)內(nèi)容包括：貨幣資金管理、債權(quán)債務(wù)管理、固定資產(chǎn)管理、物資管理。評價(jià)業(yè)務(wù)流程包括：財(cái)務(wù)部門人員崗位職責(zé)、資金管理流程、財(cái)務(wù)管理流程、債權(quán)管理流程、固定資產(chǎn)管理流程、物資管理流程、會(huì)計(jì)核算及制度執(zhí)行流程等方面。

2.3 審計(jì)方法運(yùn)用

被審計(jì)單位某地勘隊(duì)已對其提供資料的真實(shí)性、完整性做出了書面承諾。在地勘隊(duì)領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)部門的支持和配合下，審計(jì)組采用了必要的審計(jì)程序及方法，重點(diǎn)從單位管理環(huán)節(jié)及財(cái)務(wù)資料入手，通過查看、現(xiàn)場訪談、證據(jù)檢查、抽樣、穿行測試、分析性復(fù)核等方法實(shí)施了審計(jì)。

3 被審計(jì)單位簡介

某地勘隊(duì)成立于1974年9月，隸屬于某地勘局，屬于三級單位，地質(zhì)勘查行業(yè)，具有獨(dú)立事業(yè)法人資格。主要經(jīng)營范圍：主要從事區(qū)域地球物理調(diào)查、礦產(chǎn)異常查證、水文地質(zhì)地球物理勘查、地球物理勘查及綜合測繪資料收集分析處理、地球物理勘查技術(shù)研究開發(fā)、地質(zhì)測繪儀器應(yīng)用研究、地形測量、地籍測量、地理信息系統(tǒng)應(yīng)用、衛(wèi)星全球定位系統(tǒng)測量、地下管線探測、水文地質(zhì)工程地質(zhì)環(huán)境地質(zhì)調(diào)查、地質(zhì)鉆探，工程測量及相關(guān)工程勘察。

某地勘隊(duì)機(jī)關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)置：行政辦公室、黨委辦公室、企管部、市場部、財(cái)務(wù)部、勞動(dòng)人事部、生產(chǎn)技術(shù)部及三標(biāo)辦公室、技術(shù)部、武裝保衛(wèi)部、工會(huì)。

某地勘隊(duì)現(xiàn)有職工總?cè)藬?shù)425人，其中：在職199人（在崗155人）；離退休（含內(nèi)退）226人。

4 內(nèi)部控制審計(jì)情況及評價(jià)

4.1 財(cái)務(wù)情況

2014年末某地勘隊(duì)：資產(chǎn)6 380.43萬元，負(fù)債4 748.27萬元，所有者權(quán)益1 632.16萬元。

4.2 資產(chǎn)狀況

2014年末某地勘隊(duì)：資產(chǎn)總額6 380.43萬元，流動(dòng)資產(chǎn)5 454.57萬元，非流動(dòng)資產(chǎn)925.86萬元。其中：

（1）2014年期末應(yīng)收賬款賬面情況。

應(yīng)收賬款余額3 949.43萬元，應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備77.55萬元，實(shí)際計(jì)提壞賬準(zhǔn)備77.55萬元，應(yīng)收賬款凈額為3 871.88萬元。應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率為2.55次，周轉(zhuǎn)天數(shù)為143 d，占流動(dòng)資產(chǎn)比重70.98%。

（2）2014年期末存貨415.93萬元。

（3）2014年期末固定資產(chǎn)凈值925.86萬元，記錄反映了現(xiàn)有固定資產(chǎn)狀況。

4.3 審計(jì)評價(jià)

該次審計(jì)主要是內(nèi)部控制審計(jì)，審計(jì)組認(rèn)為，某地勘隊(duì)建立了較為完善的內(nèi)控管理制度，制定了如《資金管理暫行辦法》《應(yīng)收賬款管理辦法》《設(shè)備管理辦法》《資產(chǎn)損失責(zé)任追究辦法》《項(xiàng)目部（經(jīng)營實(shí)體）管理辦法》等內(nèi)部控制管理制度，資產(chǎn)管理基本能夠按照相關(guān)規(guī)章制度執(zhí)行，能夠及時(shí)對資產(chǎn)進(jìn)行核算和報(bào)告；能夠不定期進(jìn)行現(xiàn)金抽查盤點(diǎn)，確保現(xiàn)金賬實(shí)相符；應(yīng)收票據(jù)的審核、保管、貼現(xiàn)、背書轉(zhuǎn)讓處理流程清晰；財(cái)務(wù)印章管理合規(guī)，財(cái)務(wù)核算比較規(guī)范。

5 審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題及缺陷

依據(jù)管理提升和全面風(fēng)險(xiǎn)管理內(nèi)部控制工作底稿進(jìn)行評價(jià)后，認(rèn)為在以下方面應(yīng)當(dāng)引起管理層關(guān)注。

5.1 貨幣資金管理

（1）個(gè)別大額資金的支付管理流程中制度落實(shí)不到位，沒有嚴(yán)格按照文件相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。如，被審計(jì)單位制定的《某地勘隊(duì)項(xiàng)目部（經(jīng)營實(shí)體）財(cái)會(huì)管理補(bǔ)充規(guī)定》（某地勘隊(duì)發(fā)【2013】13號）文件中第六條：對于土地、青苗及房屋賠償?shù)戎Ц遁^大金額現(xiàn)金（1 000元以上）業(yè)務(wù)往來，做到“三人知、兩人辦”。在處理此項(xiàng)業(yè)務(wù)時(shí)，審計(jì)沒有看到相關(guān)人員的審核、監(jiān)督記錄。見憑證：2014.4.23轉(zhuǎn)26#，摘要：辦寺河項(xiàng)目青苗賠償118.13萬元，只有經(jīng)辦人簽字，沒有其他人員簽字的記錄。

（2）日常項(xiàng)目和鉆機(jī)人員備用金借款打入銀行卡，銀行卡存在公私混用，項(xiàng)目結(jié)束后沒有對銀行卡進(jìn)行明細(xì)核對和利息結(jié)算的流程。

（3）備用金沒有嚴(yán)格執(zhí)行限額管理制度，日常一次支付金額較大，備用金清理、核對、報(bào)銷不及時(shí)，年末個(gè)別人員備用金余額較大；多年遺留備用金貸方余額沒有清理；備用金使用范圍不夠規(guī)范，用于日常各種代扣款如保險(xiǎn)、個(gè)人所得稅等。

（4）對于野外項(xiàng)目施工費(fèi)的核算不規(guī)范，雇傭民工放線的勞務(wù)費(fèi)用，通過發(fā)放臨時(shí)工工資的核算方式。

5.2 債權(quán)管理

（1）應(yīng)收賬款增速較快，2014年期末數(shù)比上年期末增加較大，占總資產(chǎn)比例60.68%；2014年應(yīng)收賬款回收率較低，營運(yùn)資金緊張。

（2）審計(jì)發(fā)現(xiàn)，應(yīng)收賬款確認(rèn)手續(xù)不規(guī)范，年末個(gè)別項(xiàng)目確認(rèn)應(yīng)收賬款和工程結(jié)算為單位自制結(jié)算單，沒有項(xiàng)目雙方的工程結(jié)算單。

（3）審計(jì)核實(shí)應(yīng)收賬款函證，應(yīng)收賬款函證不全。

5.3 固定資產(chǎn)管理

（1）審計(jì)人員經(jīng)過審查，認(rèn)為有較健全的設(shè)備管理制度，能夠按規(guī)定辦理設(shè)備購置手續(xù)，年終有固定資產(chǎn)盤點(diǎn)表，但沒有形成書面報(bào)告。

（2）審計(jì)人員現(xiàn)場盤點(diǎn)固定資產(chǎn)發(fā)現(xiàn)，部分設(shè)備存放雜亂，管理人員不能準(zhǔn)確說出設(shè)備存放地點(diǎn)，對設(shè)備的管理業(yè)務(wù)不熟悉。

（3）固定資產(chǎn)建立了臺賬，但登記臺賬不及時(shí)，不能準(zhǔn)確及時(shí)掌握固定資產(chǎn)的增減變動(dòng)情況，沒有資產(chǎn)變動(dòng)手續(xù)辦理的流程。

5.4 物資管理

（1）沒有專門物資管理部門和專職物資管理人員，物資保管人員與設(shè)備管理員為同一人，材料會(huì)計(jì)由財(cái)務(wù)人員兼任，物資管理沒有嚴(yán)格執(zhí)行驗(yàn)收、保管、發(fā)放的流程。

（2）物資的核算不規(guī)范，有時(shí)不驗(yàn)收直接計(jì)入成本，物資分配不能按月歸集分配，物資分配表編制為財(cái)務(wù)人員，崗位職責(zé)和權(quán)限不規(guī)范。

6 提出審計(jì)建議

6.1 資金管理審計(jì)建議

（1）資金管理嚴(yán)格按照《資金管理暫行辦法》和被審計(jì)單位制定的《某地勘隊(duì)項(xiàng)目部財(cái)會(huì)管理補(bǔ)充規(guī)定》文件執(zhí)行，規(guī)范現(xiàn)金支出業(yè)務(wù)。

（2）規(guī)范備用金使用范圍，加強(qiáng)備用金日常的核對、清理、盤點(diǎn)及限額管理的內(nèi)控程序，重視資金的關(guān)鍵控制。

（3）完善項(xiàng)目外部施工費(fèi)用的核算，合理控制稅務(wù)和其他資金風(fēng)險(xiǎn)。

（4）完善日常資金計(jì)劃的編制流程，形成紙質(zhì)材料，明確資金計(jì)劃審批權(quán)限，便于資金使用的審核、監(jiān)督、控制。

6.2 債權(quán)管理審計(jì)建議

（1）嚴(yán)格執(zhí)行《應(yīng)收賬款暫行管理辦法》，加強(qiáng)應(yīng)收賬款管理，建立應(yīng)收賬款臺賬，完善日常管理流程，做好應(yīng)收賬款清收、函證、核對工作。

（2）在目前經(jīng)濟(jì)下行的情況下，實(shí)行應(yīng)收賬款全過程控制，高度重視催收工作，落實(shí)責(zé)任，確保實(shí)現(xiàn)的收入及時(shí)足額流入企業(yè)，避免營運(yùn)資金風(fēng)險(xiǎn)。

（3）針對單位發(fā)展中存在的應(yīng)收賬款回收率低，項(xiàng)目儲備不足的短板問題，采取積極有效措施，使薄弱環(huán)節(jié)有針對性地彌補(bǔ)和提高。

6.3 固定資產(chǎn)、物資管理審計(jì)建議

（1）嚴(yán)格執(zhí)行《設(shè)備管理制度實(shí)施細(xì)則》，加強(qiáng)固定資產(chǎn)采購、驗(yàn)收、維護(hù)、保養(yǎng)、報(bào)廢處置等制度運(yùn)行流程的檢查和監(jiān)督，完善固定資產(chǎn)卡片、臺賬的登記，明確固定資產(chǎn)管理部門及人員的職責(zé)、權(quán)限，建立崗位權(quán)力制衡制度，提高人員業(yè)務(wù)水平。

（2）定期組織設(shè)備科、財(cái)務(wù)科、審計(jì)科等職能部門進(jìn)行固定資產(chǎn)、物資清查盤點(diǎn)，形成盤點(diǎn)報(bào)告，對于固定資產(chǎn)、物資的盤虧、盤盈、毀損程度、報(bào)廢及積壓等情況，及時(shí)查明原因、落實(shí)責(zé)任，上報(bào)主管領(lǐng)導(dǎo)審批處理，盤活資產(chǎn)，確保資產(chǎn)、物資的真實(shí)可靠和安全完整。

經(jīng)過這一內(nèi)部控制審計(jì)案例發(fā)現(xiàn)，該地勘隊(duì)雖然制定了內(nèi)部控制制度，但在內(nèi)部控制制度的健全和運(yùn)行方面還存在缺陷，健全性還需完善，制度執(zhí)行還不到位，對執(zhí)行內(nèi)部控制制度的職能部門和人員缺乏獎(jiǎng)懲和追責(zé)措施，審計(jì)結(jié)束后與被審計(jì)單位地勘隊(duì)管理層進(jìn)行細(xì)致溝通，內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)及建議得到認(rèn)可，管理層及時(shí)制定了具體的整改計(jì)劃，審計(jì)組整理匯總審計(jì)資料，出具了審計(jì)報(bào)告，同時(shí)內(nèi)部審計(jì)安排跟蹤被審計(jì)單位的整改完善工作。

基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)不但能夠有效發(fā)現(xiàn)缺陷和漏洞，發(fā)現(xiàn)和減少舞弊行為，還能實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)，提高內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)果，提供更相關(guān)、符合管理層需要的確證信息，確保地勘單位經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，提高對內(nèi)部控制的促進(jìn)作用。

以上僅是地勘單位內(nèi)部審計(jì)部門實(shí)務(wù)操作的一個(gè)案例，如有不當(dāng)之處，敬請批評指正。

參考文獻(xiàn)

[1]程安林，梁芬蓮.舞弊風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的內(nèi)部控制行為模式的轉(zhuǎn)換[J].中國內(nèi)部審計(jì)，2013（11）：47-52.

第2篇

筆者在對下屬公司開展的一次財(cái)務(wù)收支審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)了一樁經(jīng)辦人假冒公司領(lǐng)導(dǎo)簽字，騙取報(bào)銷費(fèi)用款的案件。筆者在抽查憑證時(shí)，發(fā)現(xiàn)費(fèi)用報(bào)銷單上的公司分管領(lǐng)導(dǎo)和總經(jīng)理的簽字均為仿冒，而該公司已經(jīng)建成了較為完善的財(cái)務(wù)信息管理系統(tǒng)，根據(jù)該公司當(dāng)時(shí)的費(fèi)用報(bào)銷紙質(zhì)流程與電子流程同時(shí)審批的規(guī)定，這種事件似乎是不可能發(fā)生的，那么這個(gè)經(jīng)辦人是如何通過電子流程審批的呢？

進(jìn)一步抽查該筆費(fèi)用報(bào)銷的電子審批流程，發(fā)現(xiàn)經(jīng)辦人在本來應(yīng)該說明經(jīng)濟(jì)用途的備注欄，備注了“紙質(zhì)流程已審批，請領(lǐng)導(dǎo)簽字！”字樣，騙得了領(lǐng)導(dǎo)電子流程審批。筆者認(rèn)真對比該公司紙制審批流程與電子審批流程，發(fā)現(xiàn)二者之間存在差異，該公司紙制流程是經(jīng)辦人填寫費(fèi)用報(bào)銷單、部門主任審核、會(huì)計(jì)審核、分管領(lǐng)導(dǎo)審批、總經(jīng)理審批、會(huì)計(jì)編制憑證、出納付款；電子流程則將會(huì)計(jì)審核調(diào)整到總經(jīng)理審批之后，會(huì)計(jì)審核是記賬前的最后一道環(huán)節(jié)。該經(jīng)辦人正是利用這點(diǎn)差異，采用欺騙性語言騙得電子流程審批后，再填制紙制費(fèi)用報(bào)銷單，找費(fèi)用審核會(huì)計(jì)審核，然后仿冒的部門主任、公司領(lǐng)導(dǎo)筆跡在費(fèi)用報(bào)銷單上簽字，騙得報(bào)銷款。

通過該事件，至少說明：一是該公司電子流程審批流于形式。對不符合要求的“紙質(zhì)流程已審批，請領(lǐng)導(dǎo)簽字！”備注，各環(huán)節(jié)審批人及財(cái)務(wù)審核人，均未提出異議，電子流程審批僅僅為了應(yīng)付會(huì)計(jì)編制而設(shè)置，信息管理系統(tǒng)沒有發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)控作用。二是財(cái)務(wù)審核把關(guān)不嚴(yán)，財(cái)務(wù)部內(nèi)部管理各環(huán)節(jié)的監(jiān)督審核，形同虛設(shè)。一項(xiàng)支出的最終支付，必須經(jīng)過財(cái)務(wù)審核、會(huì)計(jì)制單、出納付款，而且在記賬前，憑證必須經(jīng)過審核。而根據(jù)相關(guān)法規(guī)及崗位職責(zé)，后向崗位的人員均負(fù)有對前向人員工作進(jìn)行審核的職責(zé)，即憑證編制人員要對費(fèi)用報(bào)銷單的簽字情況、電子流程審核情況、原始單據(jù)進(jìn)行再審核，出納付款前，也應(yīng)檢查紙制單據(jù)的簽字手續(xù)的真實(shí)性、完備性。記賬前的憑證審核，除檢查前面的內(nèi)容外，還應(yīng)對會(huì)計(jì)科目運(yùn)用的準(zhǔn)確性進(jìn)行檢查。而該憑證上，制證、審核、出納、記賬以及會(huì)計(jì)主管等各崗位人員簽章齊全，但半年多來，這一違規(guī)違紀(jì)問題一直沒有發(fā)現(xiàn)，可見財(cái)務(wù)管理內(nèi)部相互制約相互監(jiān)督的機(jī)制，并未有效發(fā)揮作用。

二、內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)中的作用

內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)自我約束機(jī)制的重要組成部分，在企業(yè)經(jīng)營管理中處于極其重要的地位，它既是內(nèi)部控制機(jī)制的重要分支系統(tǒng)，又是監(jiān)督與評價(jià)內(nèi)部控制主要手段。內(nèi)部審計(jì)通常站在公司高層管理者的角度，代表管理層對整個(gè)企業(yè)內(nèi)部控制制度的健全性、有效性及其遵循情況等進(jìn)行評價(jià)，是對內(nèi)部控制的控制。內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)中的作用，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）通過業(yè)務(wù)審計(jì)，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部各層級，尤其是高層管理層理念轉(zhuǎn)變，變“要我控制”，轉(zhuǎn)變?yōu)椤拔乙刂啤?/p>

所謂內(nèi)部控制，是組織為了實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，保證會(huì)計(jì)信息資料的正確可靠，確保經(jīng)營方針的貫徹執(zhí)行，保證經(jīng)營活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性而在單位內(nèi)部采取的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評價(jià)和控制的一系列方法、手續(xù)與措施的總稱。因此，內(nèi)部控制應(yīng)該是企業(yè)自發(fā)的行為。但是，實(shí)際上，我國企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)卻是來自外部的，由國家監(jiān)管部門同過制定一系列的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范以及配套指引，給企業(yè)傳遞了一種內(nèi)部控制建設(shè)是外部監(jiān)管要求、上級規(guī)定的信號，以至企業(yè)內(nèi)控建設(shè)缺乏主動(dòng)性，在制定內(nèi)部控制制度時(shí)，不與企業(yè)實(shí)際情況相結(jié)合，管理制度和業(yè)務(wù)流程不匹配，管理制度不支持流程系統(tǒng)，缺乏可操作性。而內(nèi)部審計(jì)通過關(guān)注內(nèi)部控制制度中的薄弱點(diǎn)和失控點(diǎn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)管理中存在的漏洞，提出改善的建議，促進(jìn)管理者清楚認(rèn)識到企業(yè)內(nèi)部控制狀況，認(rèn)識到健全適當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制對防范風(fēng)險(xiǎn)、堵塞漏洞的重要性，從而轉(zhuǎn)變理念，從“要我控制”，轉(zhuǎn)變?yōu)椤拔乙刂啤薄Ｉ厦娴陌咐ㄟ^后續(xù)跟蹤，該公司管理層已經(jīng)轉(zhuǎn)變認(rèn)識，建立了自我約束的理念，抽調(diào)個(gè)業(yè)務(wù)領(lǐng)域的專家，對公司各項(xiàng)管理制度及流程進(jìn)行了梳理，建立了簡潔、高效的對內(nèi)部控制流程。

（二）通過對內(nèi)部控制的定期評價(jià)，推動(dòng)內(nèi)部控制體系的健全

根據(jù)財(cái)政部頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》要求，每年應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制的有效性極其實(shí)施的效率、效果進(jìn)行自我評價(jià)，以期更好地實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)，在公司內(nèi)部具有相對獨(dú)立的地位，熟悉公司組織架構(gòu)、業(yè)務(wù)和管理流程，可以全面獲取公司內(nèi)部各控制環(huán)節(jié)的相關(guān)制度，深入了解公司生產(chǎn)經(jīng)營的具體情況，因此內(nèi)部審計(jì)部門在內(nèi)部控制自我評價(jià)過程中，承擔(dān)了組織和協(xié)調(diào)的重要作用。在自我評估過程中，內(nèi)部審計(jì)人員利用自身內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)背景優(yōu)勢，站在客觀的立場上，在對各項(xiàng)內(nèi)部流程進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試的基礎(chǔ)上，對內(nèi)部控制制度中的薄弱點(diǎn)和失控點(diǎn)進(jìn)行評估，并對評估過程中發(fā)現(xiàn)的管理漏洞提出整改建議，推動(dòng)內(nèi)部控制體系的健全。

第3篇

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制判斷一致性； 內(nèi)部控制評估績效； 內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定； 實(shí)驗(yàn)研究法； 權(quán)變因素

一、引言

1938年美國爆發(fā)麥克森·羅賓斯公司破產(chǎn)事件，該事件暴露了制定審計(jì)程序的必要性。1939年10月，美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）第一號《審計(jì)程序公告》，在這個(gè)公告中，首次提出在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中進(jìn)行內(nèi)部控制評價(jià)。1991年，美國國會(huì)頒布《聯(lián)邦儲蓄保險(xiǎn)公司改善法》，要求資產(chǎn)總額在5億美元以上的大銀行必須評估并報(bào)告其內(nèi)部控制有效性。同時(shí)，要求注冊會(huì)計(jì)師對管理層有關(guān)內(nèi)部控制的聲明進(jìn)行驗(yàn)證。1993年，為了規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)，AICPA了SSAE No.2《財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審核》，內(nèi)部控制評估成為獨(dú)立的審核業(yè)務(wù)。2002年，美國國會(huì)通過《薩班斯——奧克斯利法案》，美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCAOB）于2004年3月審計(jì)準(zhǔn)則第2號《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)合進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》（2007年由第5號準(zhǔn)則取代第2號準(zhǔn)則），內(nèi)部控制評估成為獨(dú)立的審計(jì)業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制評估從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一部分，進(jìn)而成為獨(dú)立的審核業(yè)務(wù)，最后發(fā)展到獨(dú)立的審計(jì)業(yè)務(wù)，這是包括美國在內(nèi)的大多數(shù)國家內(nèi)部控制評估的發(fā)展歷程。

在內(nèi)部控制的這個(gè)發(fā)展過程中，內(nèi)部控制評估的地位、保證水平甚至評估技術(shù)都發(fā)生了深刻的變化。然而，職業(yè)判斷在內(nèi)部控制評估中的重要地位并沒有改變。正如Mautz&Mini（1966）所指出，由于內(nèi)部控制評估的復(fù)雜性，想對這個(gè)過程進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化是不可能的，但是，提出一些原則性的指導(dǎo)意見是可以的。

正是由于內(nèi)部控制評估過程中的職業(yè)判斷成分很多，針對內(nèi)部控制評估形成了大量的研究文獻(xiàn)，這些文獻(xiàn)大致分為四個(gè)研究主題：內(nèi)部控制判斷的一致性；內(nèi)部控制評估績效影響因素；內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定影響因素；內(nèi)部控制評估技術(shù)。本文對上述文獻(xiàn)進(jìn)行綜述，并在此基礎(chǔ)上，提出內(nèi)部控制評估的未來研究方向。

二、內(nèi)部控制判斷的一致性

同樣的內(nèi)部控制狀況，不同的評估人員對于其可信賴程度是否會(huì)做出一致的判斷呢？針對這個(gè)問題有不少研究文獻(xiàn)。從研究方法來看，基本上都是實(shí)驗(yàn)方法；從研究內(nèi)容來看，有些研究不考慮權(quán)變因素，而有些研究則考慮權(quán)變因素的影響；從研究結(jié)論來看，有兩類不同的結(jié)論，有些研究的結(jié)論是內(nèi)部控制判斷具有一致性，而另外一些研究的結(jié)論則是內(nèi)部控制判斷不具有一致性。

（一）不考慮權(quán)變因素的影響

不考慮權(quán)變因素的影響，這些研究文獻(xiàn)有兩類不同的結(jié)論，有些研究的結(jié)論是內(nèi)部控制判斷具有一致性，而另外一些研究的結(jié)論則是內(nèi)部控制判斷不具有一致性。

Ashton（1974）用實(shí)驗(yàn)方法檢驗(yàn)內(nèi)部控制判斷的一致性，這里的一致性包括兩個(gè)方面：一是不同審計(jì)人員對同一內(nèi)部控制評估結(jié)論的一致性；二是同一審計(jì)人員在不同時(shí)期對同一內(nèi)部控制評估結(jié)論的一致性。實(shí)驗(yàn)人員是四個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的56名審計(jì)人員，評估的內(nèi)部控制系統(tǒng)是工資支付，評估案例32個(gè)。Ashton針對每個(gè)案例提出六個(gè)問題，并要求根據(jù)這六個(gè)問題，對每個(gè)企業(yè)的工資系統(tǒng)內(nèi)部控制可靠性做出評價(jià)。為了檢驗(yàn)同一審計(jì)人員在不同時(shí)期對同一內(nèi)部控制評估的一致性，Ashton將實(shí)驗(yàn)做了兩次，相隔時(shí)間是6至13周。研究結(jié)論是，不同審計(jì)人員對同一案例的評估和同一審計(jì)人員在不同時(shí)期對同一案例的評估具有高度的一致性。后來，一些研究得出的結(jié)論是內(nèi)部控制判斷不具有一致性（Joyce，1976；Weber，1978））。為此，Ashton&Brown（1980）對Ashton（1974）的實(shí)驗(yàn)研究進(jìn)行擴(kuò)展：針對內(nèi)部控制提出的問題由原來的六個(gè)增加到八個(gè)，并且改變這些問題的排列順序；參加實(shí)驗(yàn)的審計(jì)人員來自于事務(wù)所，分布更具有廣泛性；案例增加到128個(gè)。在這些擴(kuò)展的基礎(chǔ)上，Ashton&Brown的結(jié)論仍然是：不同審計(jì)人員對同一案例的評估和同一審計(jì)人員在不同時(shí)期對同一案例的評估具有高度的一致性。

Gaumnitz et al（1982）采用實(shí)驗(yàn)方法，以應(yīng)收賬款為對象，從兩個(gè)角度來研究內(nèi)部控制判斷的一致性，一是審計(jì)人員對內(nèi)部控制的可靠性判斷是否具有一致性，二是對完成后續(xù)審計(jì)所需要的時(shí)間決策是否具有一致性。實(shí)驗(yàn)人員是35個(gè)審計(jì)人員，20個(gè)案例。要求實(shí)驗(yàn)人員對應(yīng)收賬款內(nèi)部控制可信賴程度做出評估，并對后續(xù)實(shí)質(zhì)性測試所需要的時(shí)間做出決策。研究結(jié)論是，審計(jì)人員對內(nèi)部控制可信賴程度及實(shí)質(zhì)性測試所需要的時(shí)間都具有高度的一致性，并且，對內(nèi)部控制可信賴程度評價(jià)越高，決策所需要的實(shí)質(zhì)性測試時(shí)間越少。

Tabor（1983）認(rèn)為，為了與現(xiàn)實(shí)相一致，對審計(jì)人員內(nèi)部控制判斷一致性的研究要與隨后的決策結(jié)果一致性聯(lián)系起來，不能只考慮內(nèi)部控制判斷，一致性的內(nèi)部控制判斷并不能一致性的隨后決策。Tabor研究的一致性包括四個(gè)方面：內(nèi)部控制設(shè)計(jì)可靠性判斷，符合性測試樣本量選擇，在獲知符合性測試結(jié)果后對內(nèi)部控制可靠性的判斷，實(shí)質(zhì)性測試樣本的選擇。實(shí)驗(yàn)人員共109人，來自大型事務(wù)所，對四個(gè)企業(yè)的案例進(jìn)行決策。研究結(jié)論是，審計(jì)人員對內(nèi)部控制的判斷具有高度的一致性，但是對樣本量的選擇不具有一致性。

高層管理者培訓(xùn)與發(fā)展中心（EDP）需要設(shè)計(jì)一些內(nèi)部控制措施，Hardy&Reeve（2000）研究管理信息系統(tǒng)（MIS）管理人員和審計(jì)人員對不同EDP內(nèi)部控制措施的重要性認(rèn)識是否存在差異。他們將EDP內(nèi)部控制分為組織控制、應(yīng)用控制、鑒證控制、安全控制和第三方控制五種類型，每種類型下再提出了一些具體措施。以這個(gè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)，Hardy和Reeve進(jìn)行問卷調(diào)查。結(jié)果顯示，除對第三方控制的重要性評定具有顯著性差異外，其他類型的評定都沒有顯著性差異，這說明他們的評定具有較高的一致性。

以上研究得出的結(jié)論是內(nèi)部控制判斷具有一致性。然而，也有一些研究得出不同的結(jié)論（Joyce，1976；Weber，1978；Mock，Turner，1981；Mayper，1982）。例如，Weber（1978）采用實(shí)驗(yàn)方法，以存貨系統(tǒng)為對象，檢驗(yàn)評估人員對內(nèi)部控制判斷的一致性，實(shí)驗(yàn)人員是40個(gè)審計(jì)人員。這里的一致性包括兩個(gè)方面：一是存貨內(nèi)部控制系統(tǒng)可能的錯(cuò)誤金額分布的估計(jì)；二是存貨錯(cuò)誤金額分布對存貨內(nèi)部控制缺陷的敏感性估計(jì)。研究結(jié)論是評估人員對錯(cuò)誤金額分布及其對內(nèi)部控制缺陷的敏感性估計(jì)都不存在一致性。又如，Mayper（1982）根據(jù)實(shí)驗(yàn)數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，審計(jì)人員判斷內(nèi)部控制缺陷重要程度時(shí)考慮的因素及對缺陷的等級評價(jià)都表現(xiàn)為中等程度的一致性。

上述這些研究發(fā)現(xiàn)，審計(jì)人員對同一內(nèi)部控制的判斷結(jié)論不同。為什么會(huì)不一致呢？Biggs&Mock（1983）希望從審計(jì)人員的決策程序方面來尋找原因。他們采用實(shí)驗(yàn)方法，讓四位高級審計(jì)對內(nèi)部控制和審計(jì)抽樣做出決策。實(shí)驗(yàn)結(jié)果發(fā)現(xiàn)，四位審計(jì)人員的決策模型可以分成三種，這三種模型差別可能解釋他們的結(jié)論差別。Trotman&Wood（1991）采用事后分析法，利用這些研究項(xiàng)目的資料，重新檢驗(yàn)實(shí)驗(yàn)人員的評價(jià)是否具有一致性。他們檢驗(yàn)的結(jié)論是，實(shí)驗(yàn)人員對內(nèi)部控制的評價(jià)具有高度的一致性。以前的研究之所以得出不同的結(jié)論，主要是樣本問題。

（二）考慮權(quán)變因素的影響

正是由于內(nèi)部控制判斷一致性的研究具有不同的結(jié)論，一些研究認(rèn)為，可能是一些權(quán)變的情景因素影響了實(shí)驗(yàn)人員的內(nèi)部控制判斷。

Hamilton&Wright（1982）將評估人員本身的工作經(jīng)驗(yàn)與內(nèi)部控制判斷的一致性結(jié)合起來研究評估人員對內(nèi)部控制判斷的一致性，他們認(rèn)為，隨著工作經(jīng)驗(yàn)的增加，評估內(nèi)部控制判斷的一致性會(huì)增加。實(shí)驗(yàn)人員是88位審計(jì)人員，3年以下和3年以上工作經(jīng)驗(yàn)的人員各50%，案例是32個(gè)工資系統(tǒng)，實(shí)驗(yàn)人員對五個(gè)內(nèi)部控制點(diǎn)的可靠性做出判斷，并對內(nèi)部控制整體可靠性做出判斷。研究結(jié)論是，3年以下審計(jì)人員對五個(gè)內(nèi)部控制點(diǎn)的可靠性判斷及內(nèi)部控制整體可靠性判斷的一致性要高于3年以上審計(jì)人員同類判斷的一致性，這個(gè)結(jié)論與Hamilton&Wright的預(yù)期恰恰相反。

Trotmna，Yetton&Zimmer（1983）認(rèn)為，在實(shí)際工作中，審計(jì)人員對內(nèi)部控制的評價(jià)一般是2～3人完成，而不是由一個(gè)人獨(dú)立完成，所以，研究審計(jì)人員對內(nèi)部控制判斷的一致性不能看單個(gè)審計(jì)人員判斷的一致性，而要看審計(jì)小組之間判斷的一致性，他們預(yù)期，審計(jì)小組之間對內(nèi)部控制判斷的一致性要高于單個(gè)審計(jì)人員判斷的一致性。實(shí)驗(yàn)人員是105個(gè)高級審計(jì)課程的學(xué)員，實(shí)驗(yàn)資料是32個(gè)企業(yè)的工資系統(tǒng)案例。實(shí)驗(yàn)分兩步進(jìn)行，第一步是由審計(jì)人員單獨(dú)工作，第二步是將學(xué)員分組。研究結(jié)論是，審計(jì)小組之間對內(nèi)部控制整體判斷及各個(gè)問題權(quán)重確定的一致性要顯著高于單個(gè)審計(jì)人員的上述判斷。

Meixner&Welker（1988）用實(shí)驗(yàn)方法研究發(fā)現(xiàn)，隨著審計(jì)人員在同一小組時(shí)間的增長，隨著審計(jì)人員與其主管共處時(shí)間的增長，都會(huì)增加審計(jì)人員對內(nèi)部控制判斷的一致性。

Libby&Libby（1989）提出，內(nèi)部控制可靠性決策有兩種模型，一是審計(jì)人員職業(yè)判斷；二是審計(jì)人員職業(yè)判斷與統(tǒng)計(jì)分析相結(jié)合。他們預(yù)期，審計(jì)人員職業(yè)判斷與統(tǒng)計(jì)分析相結(jié)合這種模式的決策質(zhì)量比審計(jì)人員職業(yè)判斷模式要高，體現(xiàn)在審計(jì)人員決策意見的一致性方面，前者要高于后者。參加實(shí)驗(yàn)的審計(jì)人員分成兩個(gè)組，一組采用職業(yè)判斷模式，另一組采用職業(yè)判斷與統(tǒng)計(jì)分析相結(jié)合模式，兩組采用相同的案例。研究結(jié)論是，采用職業(yè)判斷與統(tǒng)計(jì)分析相結(jié)合模式的審計(jì)人員對內(nèi)部控制評價(jià)的一致性要顯著高于采用職業(yè)判斷模式的審計(jì)人員。

Wu（2011）將內(nèi)部控制評估方式區(qū)分為分解方式和非分解方式，評估人員區(qū)分為經(jīng)驗(yàn)較多的和經(jīng)驗(yàn)較少的人員，根據(jù)上述組合進(jìn)行實(shí)驗(yàn)。研究結(jié)論是，與非分解方式相比，分解方式下，不同評估人員之間的評估差異較少；當(dāng)評估人員經(jīng)驗(yàn)較多時(shí)，不同評估人員的評估差異較少。

關(guān)于內(nèi)部控制判斷的一致性研究，考慮權(quán)變因素應(yīng)該是一個(gè)進(jìn)步。但是，也存在研究結(jié)論不同的問題，例如，Hamilton&Wright（1982）發(fā)現(xiàn)，工作經(jīng)驗(yàn)少的審計(jì)人員，其內(nèi)部控制判斷一致性程度高，而Wu（2011）的研究則發(fā)現(xiàn)，當(dāng)評估人員經(jīng)驗(yàn)較多時(shí)，不同評估人員的評估差異較少。

三、內(nèi)部控制評估績效影響因素

內(nèi)部控制評估績效是評估人員工作的效率和效果。現(xiàn)有文獻(xiàn)主要是采用實(shí)驗(yàn)方法（個(gè)別文獻(xiàn)采用檔案法），從權(quán)變視角研究影響內(nèi)部控制評估績效的因素。概括起來，這些權(quán)變因素包括：個(gè)人特征、評估工作底稿記錄方式、認(rèn)知模式、評估反饋、知識組織方式、知識結(jié)構(gòu)、獨(dú)立性、評估模式。

（一）個(gè)人特征

Nanni（1984）采用實(shí)驗(yàn)方法研究內(nèi)部控制評估人員的個(gè)人特征對內(nèi)部控制評估的影響。實(shí)驗(yàn)任務(wù)是對15個(gè)內(nèi)部控制案例中所描述的內(nèi)部控制進(jìn)行可靠性評價(jià)。研究結(jié)論是，職位、工作年限、內(nèi)部控制評估經(jīng)驗(yàn)對內(nèi)部控制評估結(jié)果都有顯著影響。同時(shí)還發(fā)現(xiàn)，評估人員所屬的事務(wù)所不同，對內(nèi)部控制評估結(jié)果也有顯著影響。

（二）評估工作底稿記錄方式

Purvis（1989）指出，內(nèi)部控制評價(jià)包括三個(gè)主要步驟：一是信息收集，二是將信息記錄于審計(jì)工作底稿，三是內(nèi)部控制評估。信息收集和信息記錄是相關(guān)的兩個(gè)步驟，一般是同步完成，主要的方式有問卷式、流程圖式和文字?jǐn)⑹鍪健urvis用實(shí)驗(yàn)方法研究上述三種方式的效果是否有區(qū)別。由于現(xiàn)實(shí)審計(jì)中一般是由低層級的審計(jì)人員完成內(nèi)部控制信息收集和記錄工作，所以，Purvis還研究審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)是否影響信息收集和信息記錄的績效。研究結(jié)論是，問卷使用者收集到的信息多于文字?jǐn)⑹龇椒ㄊ褂谜撸淖謹(jǐn)⑹龇椒ㄊ褂谜呤占男畔⒂侄嘤诹鞒虉D方法使用者；不同記錄格式的使用者將只收集該種記錄方式倡導(dǎo)的數(shù)據(jù)；審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)越多，收集的數(shù)據(jù)越多。

Agoglia，Beaudoin&Tsakumis（2009）研究內(nèi)部控制評價(jià)工作底稿記錄方式對內(nèi)部控制環(huán)境評估績效的影響。他們將工作底稿記錄方法區(qū)分為三種：一是支持文檔式，也就是他們記錄支持其內(nèi)部控制評估的證據(jù)；二是平衡式，也就是同時(shí)記錄關(guān)于內(nèi)部控制正面或負(fù)面的證據(jù)；三是要素式，也就是記錄關(guān)于內(nèi)部控制要素的正面或負(fù)面的證據(jù)。研究結(jié)論是，要素式記錄下，控制環(huán)境評估質(zhì)量低于其他兩種方式；與特定內(nèi)部控制相關(guān)的經(jīng)驗(yàn)會(huì)調(diào)和記錄格式對內(nèi)部控制績效的影響。

（三）認(rèn)知模式和評估反饋

Bryant，Murthy&Wheeler（2009）指出，控制環(huán)境評估一般使用結(jié)構(gòu)性調(diào)查問卷，多數(shù)情形下是由經(jīng)驗(yàn)不多的審計(jì)人員完成。他們研究審計(jì)人員的認(rèn)知模式和后續(xù)反饋對審計(jì)人員評估績效的影響。關(guān)于認(rèn)知模式，根據(jù)實(shí)驗(yàn)參與人員對認(rèn)知模式問卷的回答，這些人員區(qū)分為感知型（Sensor）和直覺型（Intuitive）。關(guān)于后續(xù)反饋，實(shí)驗(yàn)分為兩個(gè)階段，第一階段完成之后，一個(gè)小組有反饋，另外一個(gè)小組沒有反饋。研究結(jié)論是，認(rèn)知模式對評估績效沒有顯著影響；但是認(rèn)知模式和反饋聯(lián)合起來，對評估績效有顯著影響。

（四）知識組織方式、知識結(jié)構(gòu)和獨(dú)立性

Kopp&O’Donnell（2005）研究內(nèi)部控制評估知識的不同組織方式對內(nèi)部控制評估績效的影響。內(nèi)部控制評估知識的組織方式有兩種，一是按業(yè)務(wù)流程來組織，二是按控制目標(biāo)來組織。實(shí)驗(yàn)中以不同的方式對新來人員進(jìn)行內(nèi)部控制知識培訓(xùn)，然后由這些人員進(jìn)行內(nèi)部控制評估。他們發(fā)現(xiàn)，采用流程方式組織內(nèi)部控制知識的人員，對內(nèi)部控制評估的業(yè)績要好。

Borthick，Curtis&Sriram（2006）采用實(shí)驗(yàn)研究評估人員的知識結(jié)構(gòu)是否影響內(nèi)部控制評估績效。實(shí)驗(yàn)人員是高年級學(xué)生，分成兩組，一組是接受內(nèi)部控制相關(guān)知識培訓(xùn)，包括業(yè)務(wù)流程和控制目標(biāo)；另外一組沒有接受這些培訓(xùn)。根據(jù)實(shí)驗(yàn)數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，具有內(nèi)部控制相關(guān)知識結(jié)構(gòu)的人員，內(nèi)部控制評估績效顯著好于未經(jīng)過相關(guān)知識培訓(xùn)的人員。

Bedard&Graham（2011）根據(jù)幾個(gè)大型會(huì)計(jì)公司的檔案材料研究發(fā)現(xiàn)，對于同一公司來說，3/4的缺陷是實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)的外部審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)的，公司內(nèi)部控制評估只發(fā)現(xiàn)缺陷的1/4，這表明，具有獨(dú)立性和內(nèi)部控制相關(guān)知識較多的外部審計(jì)人員更能發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷。

（五）評估模式

Morrill，Morrill&Kopp（2012）用實(shí)驗(yàn)方法研究內(nèi)部控制評估模式對內(nèi)部控制評估績效的影響。他們將評估模式區(qū)分為風(fēng)險(xiǎn)優(yōu)先和控制優(yōu)先，根據(jù)實(shí)驗(yàn)數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，風(fēng)險(xiǎn)優(yōu)先模式的評估績效好于控制優(yōu)先。他們用輸出干擾理論解釋了上述結(jié)果。

關(guān)于內(nèi)部控制評估績效影響因素的相關(guān)研究并不多，并沒有針對同一主題形成不同的研究文獻(xiàn)，所以也沒有出現(xiàn)矛盾性的結(jié)論。

四、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定影響因素

內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定，就是對內(nèi)部控制缺陷做出分級。同樣的內(nèi)部控制缺陷，不同的評估人員是否會(huì)做出同樣的缺陷等級認(rèn)定呢？如果不是，哪些因素會(huì)影響其缺陷等級認(rèn)定呢？針對這些問題，有一定數(shù)量的研究文獻(xiàn)。從研究方法來說，基本上都是實(shí)驗(yàn)研究方法，只有個(gè)別的研究采用檔案法。從影響因素來看，包括：內(nèi)部控制流程性質(zhì)、評估構(gòu)架和評估證據(jù)評級、管理層因素、獨(dú)立性等。

（一）內(nèi)部控制流程性質(zhì)

Libby，Artman和Willingham（1985）用實(shí)驗(yàn)方法研究內(nèi)部控制流程對錯(cuò)弊的敏感程度是否影響審計(jì)人員對內(nèi)部控制可依賴程度的評估。敏感程度是指沒有控制措施的情況下，錯(cuò)弊發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)。他們選擇采購與收款循環(huán)中的兩個(gè)流程，一是根據(jù)購貨發(fā)票，手工編制采購入庫表，稱為手工入庫表流程；二是通過計(jì)算機(jī)程序更新應(yīng)付賬款文件，并編制采購清單，稱為計(jì)算機(jī)采購清單流程。顯然，這兩個(gè)流程的敏感程度不同，手工入庫表流程高于計(jì)算機(jī)采購清單流程。在此基礎(chǔ)上，他們分別為每個(gè)流程設(shè)計(jì)了控制設(shè)計(jì)強(qiáng)度高和低及控制測試程度高和低兩種情況。實(shí)驗(yàn)人員是14名高級審計(jì)人員，要求他們確定不同情形下內(nèi)部控制的可信賴程度。研究結(jié)論是，與敏感程度較低的流程相比，敏感程度較高的流程中增加控制風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，相同的控制風(fēng)險(xiǎn)增加會(huì)帶來較多的控制信賴程度的降低；與敏感程度較低的流程相比，敏感程度較高的流程中控制設(shè)計(jì)強(qiáng)度降低時(shí)，相同的控制設(shè)計(jì)強(qiáng)度降低會(huì)帶來較多的控制信賴程度的降低；與敏感程度較低的流程相比，敏感程度較高的流程中控制測試程度降低時(shí)，相同控制測試程度降低會(huì)帶來較多的控制信賴程度的降低。

（二）評估構(gòu)架和評估證據(jù)評級

Emby&Finley（1997）用實(shí)驗(yàn)方法研究評估構(gòu)架和評估證據(jù)評級對內(nèi)部控制判斷的影響。實(shí)驗(yàn)任務(wù)是根據(jù)存貨內(nèi)部控制相關(guān)材料，確定存貨審計(jì)所需要的實(shí)質(zhì)性測試水平。他們將評估架構(gòu)區(qū)分為兩種情形，一是評估存貨控制風(fēng)險(xiǎn)；二是評估存貨控制強(qiáng)度。同時(shí)，為了驗(yàn)證評估證據(jù)的影響，他們還設(shè)計(jì)了兩種不同的情形，一是要求首先對存貨內(nèi)部控制相關(guān)材料中的內(nèi)部控制相關(guān)證據(jù)進(jìn)行評級，然后再確定存貨審計(jì)所需要的實(shí)質(zhì)性測試水平；二是不需要對存貨內(nèi)部控制相關(guān)材料中的內(nèi)部控制相關(guān)證據(jù)進(jìn)行評級，而是直接確定存貨審計(jì)所需要的實(shí)質(zhì)性測試水平。研究結(jié)論是，在沒有證據(jù)評級的情形下，評估構(gòu)架對確定的實(shí)質(zhì)性測試水平有顯著影響，風(fēng)險(xiǎn)架構(gòu)下所需要的實(shí)質(zhì)性測試水平顯著高于控制架構(gòu)下所需要的實(shí)質(zhì)性測試水平；而當(dāng)要先對證據(jù)進(jìn)行等級評定然后再確定所需要的實(shí)質(zhì)性測試水平時(shí)，兩種架構(gòu)下所需要的實(shí)質(zhì)性測試水平無顯著差異。Emby&Finley認(rèn)為，這是證據(jù)評級使得審計(jì)人員的注意力集中到證據(jù)本身，沖淡了評估構(gòu)架的影響。

（三）管理層因素

一般來說，外部審計(jì)人員進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的公司，其管理層都自己首先進(jìn)行內(nèi)部控制評價(jià)。在這個(gè)評價(jià)中，對內(nèi)部控制缺陷會(huì)確定其嚴(yán)重程度。Eariey，Hoffman&Joe（2008）采用實(shí)驗(yàn)方法，研究管理層提供的這些內(nèi)部控制缺陷評定信息是否會(huì)影響外部審計(jì)人員對內(nèi)部控制缺陷的評定。研究結(jié)論是，管理層對內(nèi)部缺陷的認(rèn)定會(huì)顯著影響外部審計(jì)人員對內(nèi)部控制缺陷的評定。

審計(jì)人員根據(jù)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制偏差來判斷內(nèi)部控制缺陷，在做出這種判斷之前，一般會(huì)與被審計(jì)單位適當(dāng)?shù)墓芾韺舆M(jìn)行溝通。此時(shí)，管理層的溝通策略可能會(huì)影響內(nèi)部控制人員最終對內(nèi)部控制缺陷的判斷。Wolfe，Mauldin&Diaz（2009）將管理層溝通策略區(qū)分為承認(rèn)策略和抵賴策略，分別研究這兩種策略是否影響審計(jì)人員對信息控制偏差和人工控制偏差所形成的內(nèi)部控制缺陷的判斷。研究結(jié)論是，在信息化控制偏差下，管理層采用承認(rèn)策略時(shí)會(huì)降低審計(jì)人員對內(nèi)部控制缺陷評價(jià)的嚴(yán)重性并提高對管理層解釋的接受程度；在人工控制偏差下，管理層無論是采用承認(rèn)策略還是抵賴策略，審計(jì)人員對內(nèi)部控制缺陷評價(jià)的嚴(yán)重性及對管理層解釋的接受程度無顯著差異。

（四）獨(dú)立性

Bedard&Graham（2011）根據(jù)幾個(gè)大型會(huì)計(jì)公司的檔案材料研究發(fā)現(xiàn)，公司內(nèi)部控制評估對缺陷的等級評價(jià)要低于外部審計(jì)人員，也就是說，同樣的缺陷，外部審計(jì)人員認(rèn)定的缺陷等級更嚴(yán)重。他們還發(fā)現(xiàn)，客戶的一些特征及內(nèi)部控制缺陷本身的一些特征會(huì)影響外部審計(jì)人員對缺陷的等級評定。

關(guān)于內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定影響因素的相關(guān)研究并不多，研究方法也較為單一，并沒有針對同一主題形成不同的研究文獻(xiàn)，所以，也沒有出現(xiàn)矛盾性的結(jié)論。

五、內(nèi)部控制評估技術(shù)

雖然內(nèi)部控制評估是一個(gè)充滿職業(yè)判斷的過程，然而，也需要依賴一定的具體技術(shù)，職業(yè)判斷和評估技術(shù)相結(jié)合，是內(nèi)部控制評估的未來發(fā)展方向。研究內(nèi)部控制評估技術(shù)的文獻(xiàn)，從涉及的主題來看，主要包括：數(shù)學(xué)方法、統(tǒng)計(jì)抽樣方法、記錄方法、風(fēng)險(xiǎn)模型及監(jiān)視設(shè)備的應(yīng)用等。

（一）數(shù)學(xué)方法與內(nèi)部控制評估

Hamlen（1980）將內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和評估看成一個(gè)優(yōu)化過程，用優(yōu)化模型（線性規(guī)劃和非線性規(guī)劃）來描述內(nèi)部過程。他認(rèn)為，內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和評估，應(yīng)該是滿足一定錯(cuò)弊查出率條件下的總成本最低的數(shù)學(xué)規(guī)劃問題，為此，他以內(nèi)部控制總成本為目標(biāo)函數(shù)，以各種錯(cuò)弊查出率為約束條件，對內(nèi)部控制進(jìn)行描述，得到規(guī)劃模型。他認(rèn)為，利用這個(gè)規(guī)劃模型，選擇不同的內(nèi)部控制程序，如果將控制對象的最初錯(cuò)弊情況輸入，則能知道各個(gè)控制程序輸出結(jié)果的錯(cuò)弊率，這就是該程序的可靠性，從而可以用于審計(jì)程序設(shè)計(jì)。

Nichols（1987）利用多元統(tǒng)計(jì)的兩組判別分析方法來建立內(nèi)部控制評估的預(yù)測模型，Nichols從一個(gè)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所收集了該事務(wù)所對79個(gè)公司的應(yīng)收賬款內(nèi)部控制調(diào)查和評價(jià)資料，該事務(wù)所針對應(yīng)收賬款的內(nèi)部控制調(diào)查表中列示了五個(gè)問題，這五個(gè)問題也就是針對應(yīng)收賬款的五個(gè)措施。根據(jù)這些調(diào)查表，Nichols將五個(gè)措施作為獨(dú)立變量，將應(yīng)收賬款內(nèi)部控制的可信賴性作為依存變量，建立判別函數(shù)：Z=c+b1x1+b2x2+b3x3+b4x4+b5x5，x表示內(nèi)部控制措施，b是判別系數(shù)，表示該控制措施在整個(gè)控制系統(tǒng)中的作用大小，Z是判別值，表示該內(nèi)部控制系統(tǒng)總體是否可以依賴。Nichols以該事務(wù)所對79個(gè)公司的應(yīng)收賬款內(nèi)部控制調(diào)查記錄為依據(jù)，計(jì)算出了判別函數(shù)中的系數(shù)，然后使用該函數(shù)對79個(gè)公司的應(yīng)收賬款內(nèi)部控制的可依賴性進(jìn)行判別，并將判別結(jié)果與該事務(wù)所實(shí)際評估結(jié)果相比，相符率為79.75%。

（二）內(nèi)部控制評估中的統(tǒng)計(jì)抽樣方法

內(nèi)部控制評估中的抽樣方法包括金額單位抽樣和實(shí)物單位抽樣。支持實(shí)物單位抽樣的認(rèn)為，內(nèi)部控制是中性的，也就是說，不會(huì)因?yàn)榻灰捉痤~大小而呈現(xiàn)不同的缺陷情形。Ham， Loesll&Smieliauska（2010）用某大型會(huì)計(jì)公司的檔案材料，分析其中的存貨和應(yīng)收賬款錯(cuò)誤分布，錯(cuò)誤頻度和錯(cuò)誤率不呈現(xiàn)中性。根據(jù)這個(gè)發(fā)現(xiàn)，他們認(rèn)為，控制測試中的抽樣應(yīng)該采用金額單位抽樣。

（三）內(nèi)部控制評估記錄方法

審計(jì)準(zhǔn)則要求審計(jì)人員在審計(jì)業(yè)務(wù)中了解及記錄審計(jì)對象的內(nèi)部控制，但是，對于如何記錄內(nèi)部控制并沒有規(guī)定。Bierstaker，Janvrin&Lowe（2008）對會(huì)計(jì)公司的調(diào)查表明：審計(jì)人員偏好文字描述式，其次是問卷調(diào)查式；當(dāng)使用多種格式時(shí)，一般也會(huì)偏好某種格式；事務(wù)所規(guī)模、客戶IT程度及審計(jì)人員IT技能會(huì)影響審計(jì)人員記錄內(nèi)部控制的方式。

（四）內(nèi)部控制評估風(fēng)險(xiǎn)模型

Akresh（2010）認(rèn)為，內(nèi)部控制審計(jì)是審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告的生成過程，而財(cái)務(wù)審計(jì)是審計(jì)內(nèi)部控制過程的產(chǎn)出，所以，二者應(yīng)該有不同的風(fēng)險(xiǎn)模型。他們認(rèn)為，內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是內(nèi)部控制中有重大缺陷而審計(jì)人員未能發(fā)現(xiàn)，這一風(fēng)險(xiǎn)可以分解為固有風(fēng)險(xiǎn)、控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)、控制運(yùn)行效果風(fēng)險(xiǎn)。

（五）監(jiān)視設(shè)備的應(yīng)用

美國反舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)發(fā)起組織（The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission，COSO），認(rèn)為，內(nèi)部控制監(jiān)視能提高內(nèi)部控制效果，Masli et al（2010）研究采用了內(nèi)部控制監(jiān)視設(shè)備的公司能否提高內(nèi)部控制效果。根據(jù)139個(gè)使用內(nèi)部控制監(jiān)視設(shè)備的公司及配對企業(yè)的數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制監(jiān)視設(shè)備采用后，對內(nèi)部控制缺陷的減少、審計(jì)費(fèi)用的降低及審計(jì)報(bào)告的及時(shí)性都有顯著正面作用。

六、未來研究方向

（一）關(guān)于內(nèi)部控制判斷的一致性

關(guān)于內(nèi)部控制判斷的一致性，無論是考慮權(quán)變因素，還是不考慮權(quán)變因素，多數(shù)研究結(jié)論認(rèn)為內(nèi)部控制判斷具有較高程度的一致性，也有一些研究結(jié)論與之相反。總體來說，關(guān)于這個(gè)方向的研究，一是需要進(jìn)一步考慮權(quán)變因素，二是需要采用多種研究方法。從權(quán)變因素來說，現(xiàn)有研究主要考慮工作經(jīng)驗(yàn)、評估小組、評估人員相處時(shí)間、決策模型和評估方式這些權(quán)變因素，還有其他很多權(quán)變因素可能會(huì)影響內(nèi)部控制判斷的一致性。一般來說，內(nèi)部控制評估的權(quán)變因素如圖1所示。

圖1中，監(jiān)管因素是指是否有相關(guān)機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制評估進(jìn)行監(jiān)管，包括是否要求對外披露內(nèi)部控制評估結(jié)果及相應(yīng)的法律責(zé)任；主體因素指內(nèi)部控制評估主體相關(guān)的因素，包括評估機(jī)構(gòu)的組織因素和評估實(shí)施者的個(gè)體因素；客體因素指評估對象的相關(guān)因素，包括評估客體的組織因素和特定內(nèi)部控制的相關(guān)因素；關(guān)系因素指評估主體和客體的溝通及相互依賴程度；技術(shù)因素指評估模式和具體的技術(shù)方法等因素；文化因素指評估主體、評估客體及監(jiān)管者的一些文化價(jià)值觀、習(xí)慣、慣例、風(fēng)俗等對內(nèi)部控制評估可能形成的影響。上述這些權(quán)變因素都可能會(huì)影響內(nèi)部控制評估時(shí)的職業(yè)判斷。

內(nèi)部控制判斷一致性的主要研究方法是實(shí)驗(yàn)方法。這種樣方法當(dāng)然有其天然的優(yōu)點(diǎn)，在實(shí)驗(yàn)人員隨機(jī)分布的情形下，可以控制其他一些變量的影響，減少噪音。但也有其天然的弊端，內(nèi)部控制評估現(xiàn)實(shí)生活中的許多權(quán)變因素可能無法在實(shí)驗(yàn)中考慮，可能正是這些在實(shí)驗(yàn)中沒有考慮的權(quán)變因素，對內(nèi)部控制評估產(chǎn)生了重要影響。所以，內(nèi)部控制評估不能只是局限在實(shí)驗(yàn)中研究，要深入現(xiàn)實(shí)生活，從內(nèi)部控制評估的現(xiàn)實(shí)生活中尋找因素。可以大量采用問卷調(diào)查、檔案研究和案例研究的方法來研究內(nèi)部控制評估中的權(quán)變因素。

（二）關(guān)于內(nèi)部控制評估績效影響因素

內(nèi)部控制評估績效是評估人員工作的效率和效果。現(xiàn)有文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)了一些權(quán)變因素對內(nèi)部控制評估績效的影響。關(guān)于未來的研究方向，從研究方法來說，實(shí)驗(yàn)法當(dāng)然繼續(xù)會(huì)是重要的研究方法，但是，由于權(quán)變因素本身的變化性，問卷調(diào)查、檔案研究和案例研究可能是重要的發(fā)展方向。從研究內(nèi)容來說，現(xiàn)有研究主要是考慮技術(shù)因素，圖1中的各種權(quán)變因素都可能會(huì)影響內(nèi)部控制評估績效，所以都可以納入內(nèi)部控制評估績效影響因素的權(quán)變研究架構(gòu)。

（三）關(guān)于內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定影響因素

內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定，就是對內(nèi)部控制缺陷做出分級。哪些因素會(huì)影響其缺陷等級認(rèn)定呢？現(xiàn)有文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)了一些權(quán)變因素對內(nèi)部控制評估缺陷認(rèn)定的影響。關(guān)于未來的研究方向，從研究方法來說，實(shí)驗(yàn)法當(dāng)然繼續(xù)會(huì)是重要的研究方法，但是，由于權(quán)變因素本身的復(fù)雜性，問卷調(diào)查、檔案研究和案例研究可能是重要的發(fā)展方向。由于重大缺陷還有公開信息，所以，還可以考慮采用公開數(shù)據(jù)來研究缺陷認(rèn)定。從研究內(nèi)容來說，現(xiàn)有研究涉及的權(quán)變因素很少，圖1中的各種權(quán)變因素都可能會(huì)影響內(nèi)部控制評估缺陷認(rèn)定，所以，都可以納入內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定影響因素來研究。

總體來說，關(guān)于內(nèi)部控制評估研究的上述三個(gè)主題，在方法和內(nèi)容方面都需要擴(kuò)展，從研究方法來看，在繼續(xù)采用實(shí)驗(yàn)法的同時(shí)，需要大力發(fā)展問卷調(diào)查、檔案研究和案例研究；從研究內(nèi)容來說，需要擴(kuò)展權(quán)變因素的范圍，特別是其中的文化因素，基本上還是空白。

（四）關(guān)于內(nèi)部控制評估技術(shù)

內(nèi)部控制評估過分信賴職業(yè)判斷是內(nèi)部控制評估發(fā)展水平不高的表現(xiàn)。雖然內(nèi)部控制評估離不開職業(yè)判斷，但是，內(nèi)部控制評估技術(shù)的發(fā)展，可一定程度減少職業(yè)判斷。所以，發(fā)展內(nèi)部控制評估技術(shù)是提高內(nèi)部控制評估客觀性和績效的重要路徑，也是未來的重要研究方向。從研究方法來看，應(yīng)該是多種多樣，實(shí)驗(yàn)方法可能不是主要選擇；從研究內(nèi)容來看，智能數(shù)學(xué)方法、統(tǒng)計(jì)抽樣方法、風(fēng)險(xiǎn)模型應(yīng)該是主要方向。

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第4篇

關(guān)鍵詞:企業(yè)內(nèi)部控制提升實(shí)際效果

從現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)的角度進(jìn)行分析，企業(yè)的內(nèi)部控制工作涉及到企業(yè)經(jīng)營與管理活動(dòng)的方方面面，也是保證企業(yè)短期與長期戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的先決條件。在新的社會(huì)經(jīng)濟(jì)形勢下，對于現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制問題的研究與探索具有重要的意義，而且是為企業(yè)創(chuàng)造良好發(fā)展環(huán)境的基礎(chǔ)。為了進(jìn)一步約束現(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)部控制，我國財(cái)政部、審計(jì)署、保監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)等部門聯(lián)合制定了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，隨著其逐步推進(jìn)與落實(shí)，有效促進(jìn)了我國企業(yè)內(nèi)部控制體系的規(guī)范化建設(shè)。

本文選取國內(nèi)企業(yè)內(nèi)部控制工作的典型案例，簡要探討了現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制中普遍存在的弊端或問題，對于如何提升企業(yè)內(nèi)部控制的實(shí)際效果提出了切實(shí)可行的對應(yīng)策略。

一、案例介紹

本文選取國內(nèi)某大型國有企業(yè)的內(nèi)部控制工作為例，列舉了其在內(nèi)部控制中存在的某些現(xiàn)實(shí)問題。某企業(yè)以生產(chǎn)日用化工品為主，現(xiàn)已構(gòu)建了集團(tuán)化的管理模式，在集團(tuán)內(nèi)部設(shè)置專業(yè)的財(cái)務(wù)公司或分支機(jī)構(gòu)。在企業(yè)的北京財(cái)務(wù)分公司中，每個(gè)月的業(yè)務(wù)資金流量達(dá)到近千萬元，其資金的安全性直接關(guān)系企業(yè)的整體運(yùn)作。但是在2010年，北京財(cái)務(wù)分公司出現(xiàn)嚴(yán)重的資金挪用問題，造成了企業(yè)重大的經(jīng)濟(jì)損失，其根本原因與企業(yè)內(nèi)部控制的失效有著密切的聯(lián)系。

2010年4月，北京財(cái)務(wù)分公司的財(cái)務(wù)總管人員馮某未經(jīng)總經(jīng)理張某授權(quán)批準(zhǔn)，擅自將公司在某商業(yè)銀行中的1500萬活期存款，通過銀行轉(zhuǎn)賬的方式轉(zhuǎn)變?yōu)槎ㄆ诖婵睢Ｔ谫Y金轉(zhuǎn)存的過程中，分公司財(cái)務(wù)部門審計(jì)人員劉某在未經(jīng)總經(jīng)理許可的情況下，以公司的名義為馮某出具了《大額資金轉(zhuǎn)存許可證明》。在同年的6月份，馮某又憑借銀行出具的《定期存款單據(jù)》，將1500資金轉(zhuǎn)入公司的活期存款賬戶，銀行同時(shí)為馮某開出了定期存單利率為零的證明，而導(dǎo)致公司的活期存款利息損失了近10萬元。

在事后調(diào)查中，當(dāng)?shù)貦z察機(jī)關(guān)查明：馮某為了協(xié)助銀行工作的朋友完成業(yè)務(wù)指標(biāo)，而私自挪用公司大額資金，正在等候法院的最終判決結(jié)果。北京財(cái)務(wù)分公司的總經(jīng)理張某，財(cái)務(wù)審計(jì)人員劉某也因存在工作失職問題，也受到企業(yè)內(nèi)部的嚴(yán)厲處罰。

二、問題分析

這個(gè)案例從表面來看，只是企業(yè)內(nèi)部人員私自挪用公款，而造成企業(yè)經(jīng)濟(jì)損失的事例，但是從國內(nèi)各類型企業(yè)的總體狀況而言，此類問題時(shí)有發(fā)生，其根本原因在于企業(yè)內(nèi)部控制的實(shí)際效果不理想，并未起到預(yù)期的作用。通過該企業(yè)北京財(cái)務(wù)分公司的內(nèi)部控制工作進(jìn)行分析，這是一個(gè)典型的內(nèi)部控制失敗案例，其引發(fā)的問題主要在以下幾個(gè)方面：

(一)內(nèi)部控制制度不完善

在該企業(yè)的北京財(cái)務(wù)分公司中，總經(jīng)理、財(cái)務(wù)主管、審計(jì)人員之間缺乏嚴(yán)格的職權(quán)劃分，對于重大資金的挪用并未引起總經(jīng)理的高度重視，這是由于內(nèi)部控制制度不完善所造成的。同時(shí)，在北京財(cái)務(wù)分公司出現(xiàn)財(cái)務(wù)問題時(shí)，總部財(cái)務(wù)部門未能及時(shí)進(jìn)行調(diào)查，而僅是讓分公司財(cái)政部門提交情況說明，在分公司出現(xiàn)嚴(yán)重資金鏈條斷節(jié)問題時(shí)，才著手進(jìn)行深入的調(diào)查，但是對企業(yè)造成的經(jīng)濟(jì)損失卻是不可避免的。由此可見，在現(xiàn)代企業(yè)必須構(gòu)建完善的內(nèi)部控制制度，從而才能提升各項(xiàng)工作的實(shí)際效果。

(二)人員素質(zhì)相對較低

在企業(yè)的內(nèi)部控制工作中，財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)是至關(guān)重要的，也是影響其實(shí)際效果的關(guān)鍵因素。在本案例中，北京財(cái)務(wù)分公司的財(cái)務(wù)主管馮某未能經(jīng)受“人情關(guān)”和經(jīng)濟(jì)利益的誘惑，而采取利用手中權(quán)力為他人提供便利的方式，在損失公司利益的前提下，為個(gè)人贏得非法收入。北京財(cái)務(wù)分公司總經(jīng)理張某則為認(rèn)識到自身職責(zé)的重要性，在企業(yè)出現(xiàn)嚴(yán)重資金管理問題時(shí)，并未及時(shí)上報(bào)總部，從而導(dǎo)致問題的危害性擴(kuò)大。作為分公司財(cái)務(wù)審計(jì)人員的劉某則在未經(jīng)分公司主管領(lǐng)導(dǎo)簽字確認(rèn)的情況下，為馮某辦理銀行轉(zhuǎn)帳提供了相關(guān)資料和文件，甚至在事后為了規(guī)避自身責(zé)任，而對有關(guān)原始資料進(jìn)行銷毀。由此可見，北京財(cái)務(wù)分公司出現(xiàn)嚴(yán)重的內(nèi)部控制問題，與人員素質(zhì)相對較低有著必然的聯(lián)系。

(三)內(nèi)部審計(jì)力度不足

在企業(yè)的內(nèi)部控制中，內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)對各項(xiàng)經(jīng)營與管理活動(dòng)進(jìn)行獨(dú)立評價(jià)的必要途徑，也是企業(yè)及時(shí)發(fā)現(xiàn)各類問題，制定解決措施的主要依據(jù)。在北京財(cái)務(wù)分公司的內(nèi)部控制中，內(nèi)部審計(jì)制度基本形同虛設(shè)，對于重大資金的挪動(dòng)并未進(jìn)行常規(guī)的審計(jì)，而總部財(cái)政部門也未能及時(shí)發(fā)現(xiàn)分公司出現(xiàn)的內(nèi)部審計(jì)問題，從而造成企業(yè)不可挽回的經(jīng)濟(jì)損失。

(四)缺乏風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制

在本案例中，財(cái)務(wù)主管馮某身兼財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)等多個(gè)不相容的職務(wù)，同時(shí)企業(yè)內(nèi)部未建立有效的風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制，從而導(dǎo)致企業(yè)的內(nèi)部控制缺乏必要的監(jiān)督與復(fù)核。當(dāng)北京財(cái)務(wù)分公司的1500萬資金被轉(zhuǎn)存后，分公司的正常運(yùn)行受到嚴(yán)重的影響，在企業(yè)周期性的風(fēng)險(xiǎn)控制中，此問題并未引起總經(jīng)理張某的足夠重視。

三、啟示

在本案例的分析中，我們不難發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的實(shí)際效果與企業(yè)的生存與發(fā)展息息相關(guān)，如果企業(yè)出現(xiàn)內(nèi)部控制方面的弊端與問題，將嚴(yán)重制約企業(yè)的發(fā)展前景。針對案例中北京財(cái)務(wù)分公司存在的內(nèi)部控制問題，筆者提出如下提升其實(shí)際效果的措施：

(一)強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)

(1)逐步完善企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)，并且構(gòu)建科學(xué)、合理、有效的權(quán)利制衡機(jī)制。在現(xiàn)代企業(yè)的組織模式中，尤其是大型企業(yè)或上市公司必須加強(qiáng)董事會(huì)與監(jiān)事會(huì)制度的建設(shè)，從而進(jìn)一步提升對企業(yè)內(nèi)部控制工作的監(jiān)督力度。

(2)在企業(yè)的內(nèi)部控制工作中，應(yīng)注重提高層管理者、財(cái)務(wù)人員的綜合素質(zhì)。企業(yè)內(nèi)部控制人員的素質(zhì)高低，將對工作的實(shí)際效果產(chǎn)生一定的影響，所以為了增強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制能力，必須加強(qiáng)相關(guān)人員的專業(yè)素質(zhì)與職業(yè)素養(yǎng)培訓(xùn)。

(3)為了進(jìn)一步提升企業(yè)的內(nèi)部控制實(shí)際效果，適時(shí)引入問責(zé)機(jī)制是十分必要的。在本案例中，北京財(cái)務(wù)分公司在出現(xiàn)內(nèi)部控制問題的前期，相關(guān)責(zé)任人并未受到相應(yīng)的處罰，而導(dǎo)致問題的不斷深化，最終造成企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的重大損失。所以，國內(nèi)企業(yè)應(yīng)引以為鑒，在企業(yè)內(nèi)部建立行之有效的內(nèi)部控制問責(zé)機(jī)制，對于企業(yè)的各項(xiàng)管理活動(dòng)進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)督，并根據(jù)考核結(jié)果對工作人員進(jìn)行相應(yīng)的獎(jiǎng)勵(lì)與處罰，從而營造良好的企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境。

(二)健立風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理

在本案例中，分公司財(cái)務(wù)主管馮某擅自將1500萬元企業(yè)資金轉(zhuǎn)為定期存款，必將導(dǎo)致企業(yè)的資金鏈條出現(xiàn)斷節(jié)的現(xiàn)象。如果企業(yè)此時(shí)需要進(jìn)行大型項(xiàng)目的投資，而事前并未了解此項(xiàng)資金的變動(dòng)情況，將影響企業(yè)決策的可行性。因此，在企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)際效果的考核中，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理能力的提升是不容忽視的。為了避免企業(yè)經(jīng)營與管理中出現(xiàn)重大風(fēng)險(xiǎn)問題，必須建立長期、科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制，不但有利于減少企業(yè)管理活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，而且有效控制了企業(yè)內(nèi)部的違法亂紀(jì)現(xiàn)象。

(三)建立和完善相關(guān)法律、法規(guī)

在我國現(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)部控制中，相關(guān)法律、法規(guī)仍然相對較少，當(dāng)企業(yè)內(nèi)部出現(xiàn)內(nèi)部控制問題時(shí)，多是按照企業(yè)內(nèi)部的相關(guān)規(guī)章、制度進(jìn)行管理，而缺乏更為準(zhǔn)確的法律依據(jù)，從而對內(nèi)部控制的實(shí)際效果產(chǎn)生一定的影響。在我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的背景下，國家立法機(jī)關(guān)、經(jīng)濟(jì)管理部門和各級財(cái)政機(jī)構(gòu)應(yīng)逐步建立和完善相關(guān)的法律和法規(guī)，以加強(qiáng)對企業(yè)內(nèi)部控制的嚴(yán)格約束。對于現(xiàn)行的法律、法規(guī)，應(yīng)組織各行業(yè)、各領(lǐng)域的專業(yè)人員進(jìn)行研討，并且對細(xì)節(jié)內(nèi)容進(jìn)行有針對性的修改與細(xì)化，在保障相關(guān)法律、法規(guī)可靠性、可性性的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制工作的規(guī)范化發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)其實(shí)際效果的不斷提升。

總之，在現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營與管理活動(dòng)中，內(nèi)部控制具有重要的作用。為了進(jìn)一步提升企業(yè)內(nèi)部控制的實(shí)際效果，必須結(jié)合企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀與前景，逐步制定科學(xué)、合理、有效的內(nèi)部控制制度，并且加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督力度，從而為企業(yè)的內(nèi)部控制提供良好的環(huán)境。另外，在競爭日趨激烈的市場環(huán)境中，企業(yè)要對外界環(huán)境及相關(guān)政策的影響做出準(zhǔn)確的預(yù)估，及時(shí)調(diào)整企業(yè)的現(xiàn)行內(nèi)部控制制度，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)預(yù)期的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益目標(biāo)。

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第5篇

一、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系構(gòu)建原則

企業(yè)內(nèi)部控制內(nèi)涵豐富，是一個(gè)具有多層次、結(jié)構(gòu)復(fù)雜和諸多影響因素的動(dòng)態(tài)系統(tǒng)。因此，對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)評價(jià)，應(yīng)該從多個(gè)層面和角度設(shè)計(jì)評價(jià)體系，才能準(zhǔn)確反映企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及其有效性狀況。為此，構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系需遵循以下原則：

（一）科學(xué)性原則 企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系的構(gòu)建及指標(biāo)選擇，應(yīng)當(dāng)按照我國企業(yè)的實(shí)際情況與要求，結(jié)合我國企業(yè)的制度背景特點(diǎn)，做到客觀可信、符合實(shí)際和科學(xué)合理。

（二）系統(tǒng)性原則 企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系的構(gòu)建及指標(biāo)選擇，應(yīng)當(dāng)全面考慮企業(yè)內(nèi)部控制影響因素，系統(tǒng)地反映企業(yè)內(nèi)部控制的本質(zhì)特征和目標(biāo)要求，使審計(jì)評價(jià)結(jié)論客觀公正地反映企業(yè)內(nèi)部控制的質(zhì)量和水平。

（三）層次性原則 企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系的構(gòu)建及指標(biāo)選擇，應(yīng)當(dāng)按既定標(biāo)準(zhǔn)劃分若干個(gè)層次，每個(gè)層次設(shè)置若干個(gè)具體評價(jià)指標(biāo)，使評價(jià)體系層次清晰、簡明易懂，能夠從不同的層面反映企業(yè)內(nèi)部控制狀況。

（四）制衡性原則 構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系，應(yīng)當(dāng)在治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、營運(yùn)范圍及業(yè)務(wù)流程等方面，形成既相互聯(lián)系和相互補(bǔ)充，又相互制約和相互監(jiān)督，同時(shí)兼顧內(nèi)控運(yùn)作效率。

（五）可操作性原則 構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系，應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)踐操作性，評價(jià)指標(biāo)數(shù)量力求少而精和簡易可行，在人力、財(cái)力、物力和信息運(yùn)用方面，易為人們所接受和掌握，采用的評價(jià)方法亦當(dāng)具有可操作性。

二、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系的結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)

企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系，應(yīng)從企業(yè)內(nèi)部控制的構(gòu)成要素著手，多層次、多角度地對企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)指標(biāo)進(jìn)行設(shè)計(jì)。

（一）評價(jià)體系設(shè)計(jì)思路構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系，其設(shè)計(jì)思路主要有兩種：一種是按內(nèi)部控制的要素，另一種是按內(nèi)部控制的目標(biāo)。兩種思路的根本性區(qū)別在于評價(jià)主體（或評價(jià)角度）和評價(jià)指標(biāo)的選取不同。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》中所稱“企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)”的規(guī)定，明確了企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)必須是對企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行有效性情況進(jìn)行審查和評價(jià)。基于此，本文以企業(yè)內(nèi)部控制的構(gòu)成要素為基本思路，即參照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中規(guī)定的企業(yè)內(nèi)部控制構(gòu)成要素（內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督），構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系。

（二）評價(jià)體系結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)根據(jù)上述構(gòu)建原則和設(shè)計(jì)思路，本文以企業(yè)內(nèi)部控制為評價(jià)目標(biāo)，分內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督5個(gè)主評價(jià)要素，構(gòu)建一套由16個(gè)次評價(jià)要素、41個(gè)具體評價(jià)指標(biāo)組成的企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系。其評價(jià)體系結(jié)構(gòu)如圖1所示。

不難發(fā)現(xiàn)，該評價(jià)體系主要具有以下顯著特點(diǎn)：第一，評價(jià)體系針對企業(yè)內(nèi)部控制各構(gòu)成要素，并充分考慮各構(gòu)成要素的影響因素，具有全面系統(tǒng)性；第二，各具體評價(jià)指標(biāo)的選取，切合我國企業(yè)實(shí)際情況，簡潔明了、通俗易懂，體現(xiàn)較強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)可操作性；第三，評價(jià)體系是針對一般企業(yè)設(shè)計(jì)的，在我國企業(yè)領(lǐng)域可以普遍適用，具有通用性。但由于該評價(jià)體系中大量定性指標(biāo)的存在，要求在企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)踐中配備與之相適應(yīng)的專家參與，這對審計(jì)評價(jià)結(jié)論的客觀性難免產(chǎn)生一定程度的負(fù)面效應(yīng)。

三、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)模型建立

鑒于企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系的非定量性和多層次性，以及評價(jià)主體對評價(jià)對象（客體）認(rèn)識的主觀模糊性，本文根據(jù)模糊數(shù)學(xué)原理，建立企業(yè)內(nèi)部控制模糊綜合評判模型。

（一）建立因素集 因素集即評價(jià)指標(biāo)的集合。根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系多層性的特點(diǎn)，將其指標(biāo)層設(shè)為：

X：目標(biāo)層，即內(nèi)部控制，其中，X=（X1，X2，…Xi…Xm）；

Xi：一級指標(biāo)層，其中，Xi =（Xi1，Xi2… Xij… Xin）；

Xij：二級指標(biāo)層，其中，Xij=（Xij1，Xij2，… Xijk… Xijp）；

Xijk：三級指標(biāo)層，即具體評價(jià)指標(biāo)。

（二）建立評語集 評語是對評價(jià)對象優(yōu)劣的定性描述。評語集對各層次指標(biāo)都是一致的，通常分為5個(gè)層次，Y=（強(qiáng)，較強(qiáng)，一般，較弱，弱）=（Y1，Y2，Y3，Y4，Y5）。式中：Y1∈［90，100］，Y2∈［80，90］，Y3∈［70，80］，Y4∈［60，70］，Y5∈［0，59］。

（三）建立權(quán)重集 權(quán)重用以描述各指標(biāo)對于評價(jià)目的的相對重要程度，權(quán)重值可用客觀賦權(quán)法（如層次分析法、主成分分析法等），也可采用主觀賦權(quán)法（如德爾菲法等）求得。設(shè)X1，X2，…Xm對目標(biāo)層X影響的權(quán)重分別為A1，A2，…Ai…Am，權(quán)重集A=（A1，A2，…Ai…Am），■Ai=1。同樣，可以建立其他各指標(biāo)層的權(quán)重集如下：

Ai=（Ai1，Ai2，…Aij，…Ain）， ■Aij=1

Aij=（Aij1， Aij2，… Aijp），■Aijk=1

（四）確立模糊評價(jià)矩陣建立從因素集X到評語集Y的模糊評價(jià)矩陣：

R=R1R2…Rm=r11 r12 …r1s r21 r22 …r2s …… ……rm1 rm2 …rms

它表示專家對各評價(jià)指標(biāo)所屬等級綜合考察的結(jié)果（根據(jù)評價(jià)分值來確定）。可通過層次分析法或?qū)＜以u估得出。R式中，rij=Kij/N，表示對于第i個(gè)評價(jià)指標(biāo)，專家認(rèn)為其屬于第j個(gè)等級判斷的可能性程度；N為參加評估的專家總數(shù)；Kij表示有K個(gè)專家認(rèn)為第i個(gè)底層評價(jià)指標(biāo)屬于第j個(gè)等級。

（五）進(jìn)行多級模糊綜合評判 由于企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)體系設(shè)置的是多級指標(biāo)（評價(jià)目標(biāo)、一級指標(biāo)、二級指標(biāo)和三級指標(biāo)），因此，最終評價(jià)結(jié)果需由多級模糊矩陣運(yùn)算進(jìn)行綜合評判，從最底層指標(biāo)開始，逐步上移而得出。模糊評價(jià)矩陣運(yùn)算一般采用加權(quán)平均算法，得出綜合評價(jià)集B，即：B=A?R=（b1，b2，…，bi，…bs），其中：bi=■ai?bij(i=1，2，…，n)；■ai=1，“s”為評語集中元素的個(gè)數(shù)，即評價(jià)等級數(shù)，在本文中“s=5”。

其具體步驟是：首先，從最底層指標(biāo)開始，按照上述公式計(jì)算，得出二級指標(biāo)模糊評價(jià)矩陣；其次，按照上述公式計(jì)算，得出一級指標(biāo)模糊評價(jià)矩陣；再次，按照上述公式計(jì)算，得出評價(jià)目標(biāo)模糊評價(jià)矩陣；最后，根據(jù)Y=A?B計(jì)算，得出最終評價(jià)集。

（六）歸一化處理 若■Yi≠1，可采取歸一化處理，即令Yi=yi/ ■Yi，并根據(jù)最大隸屬度原則，最終得出評價(jià)結(jié)論。

四、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)案例應(yīng)用

運(yùn)用上述評價(jià)模型，對某企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)及其有效性進(jìn)行實(shí)證分析。首先，按照上述評價(jià)指標(biāo)體系設(shè)計(jì)調(diào)查問卷，然后，通過調(diào)查問卷方式獲取內(nèi)部控制基本情況資料。為了在選擇調(diào)查樣本和進(jìn)行抽樣時(shí)具有代表性，調(diào)查問卷對象為企業(yè)各層次各類管理人員，如財(cái)務(wù)總監(jiān)、財(cái)務(wù)主管及會(huì)計(jì)人員，購產(chǎn)銷業(yè)務(wù)經(jīng)理及業(yè)務(wù)員等。

（一）確定指標(biāo)權(quán)重 指標(biāo)權(quán)重是表示各評價(jià)指標(biāo)在評價(jià)目標(biāo)中所起不同作用程度的系數(shù)。首先，采用層次分析法（AHP法），邀請有關(guān)專家對企業(yè)內(nèi)部控制各指標(biāo)進(jìn)行評估，構(gòu)造出判斷比較矩陣，然后，用方根法求出矩陣的特征值及其特征向量，并進(jìn)行一致性檢驗(yàn)，通過檢驗(yàn)判斷矩陣對應(yīng)的特征向量各分量，即為各指標(biāo)對上層的權(quán)重。得出的具體結(jié)果如下：

一級指標(biāo)對目標(biāo)層權(quán)重（1個(gè)）：A=（0.3，0.1，0.3，0.1，0.2）。

二級指標(biāo)對一級指標(biāo)權(quán)重（5個(gè)）：A1=（0.3，0.2，0.3，0.2）；A2=（0.4，0.3，0.3，）；A3=（0.3，0.4，0.3）； A4=（0.3，0.4，0.3，）； A5=（0.3，0.3，

0.4，）。

三級指標(biāo)對二級指標(biāo)權(quán)重（16個(gè)）：A11=（0.3，0.4，0.3）；A12=（0.5，0.5）；……A52=（0.4，0.6）；A53=（0.6，0.4）。

（二）確定評價(jià)矩陣 用德爾菲法確定評價(jià)矩陣，得到專家對企業(yè)內(nèi)部控制各指標(biāo)的評價(jià)結(jié)果，并根據(jù)這一結(jié)果，求出每一結(jié)論所占的比例，此即為評價(jià)矩陣，建立底層（三級指標(biāo)）各指標(biāo)模糊評價(jià)矩陣Rij（共16個(gè)）：

R11=0 0.1 0.3 0.40.20 0.2 0.3 0.40.10.10.2 0.3 0.30.1

R12=00.2 0.3 0.40.100.1 0.3 0.50.1

…… ……

R52=0.20.3 0.3 0.200.10.2 0.4 0.30

R53=0.2 0.3 0.4 0.100.1 0.2 0.4 0.30

（三）進(jìn)行多級模糊綜合評判利用各評價(jià)指標(biāo)層相應(yīng)權(quán)重，按照模糊矩陣運(yùn)算規(guī)則，從最底層逐級往上一層進(jìn)行模糊綜合評判。根據(jù)前述計(jì)算公式：B=A?R，進(jìn)行第一次模糊矩陣運(yùn)算，得出二級指標(biāo)的模糊矩陣Bi（共5個(gè)）；再經(jīng)第二次模糊矩陣運(yùn)算，得出一級指標(biāo)的模糊矩陣B(1個(gè))；最后，再作一次模糊矩陣運(yùn)算，得出所需要的最終評價(jià)集。計(jì)算過程簡述如下：

第一次模糊矩陣運(yùn)算后，得出二級指標(biāo)的模糊矩陣Bi：

B1=0.03 0.17 0.30 0.370.1300.15 0.30 0.450.1000.13 0.20 0.440.230.100.330.30 0.170.10

B2=0.140.26 0.30 0.30 00.040.30 0.30 0.30 0.060 0.30 0.36 0.34 0

B3=0 0.200.250.300.250 0.140.320.380.160 0.140.300.400.16

B4=0.06 0.24 0.30 0.360.040.04 0.23 0.33 0.270.130.05 0.20 0.30 0.350.10

B5=0.20 0.360.30 0.1400.14 0.240.36 0.2600.16 0.260.40 0.180

第二次模糊矩陣運(yùn)算后，得出一級指標(biāo)的模糊矩陣B：

B=0.049 0.1860.270 0.3670.1280.068 0.2840.318 0.3120.01800.1580.293 0.3620.1870.049 0.2240.312 0.3210.0940.166 0.2840.358 0.1920

作最后一次模糊矩陣運(yùn)算，得到最終的綜合評價(jià)集Y=（0.0596，0.2108，0.3035，0.3204，0.1057）。

由于0.0596+0.2108+0.3035+0.3204+0.1057=1，無需作歸一化處理，即得綜合評價(jià)集Y=（0.0596，0.2108，0.3035，0.3204，0.1057）。因此，審計(jì)可以認(rèn)為分別有：5.96%的把握說該企業(yè)內(nèi)部控制“強(qiáng)”，21.08%的把握說該企業(yè)內(nèi)部控制“較強(qiáng)”，30.35%的把握說該企業(yè)內(nèi)部控制“一般”，32.04%的把握說該企業(yè)內(nèi)部控制“較弱”，10.57%的把握說該企業(yè)內(nèi)部控制“弱”。

根據(jù)最大隸屬度原則，對該企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)及其有效性，審計(jì)可以作出“較弱”的評價(jià)結(jié)論。

五、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)案例啟示

（一）實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，既為企業(yè)“把脈”，又為企業(yè)“治病” 在上述案例中，企業(yè)通過實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，既能發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)控制度層面上的一些問題，又能診斷式地挖掘出由于制度缺陷而引發(fā)較深層次的諸多問題，這種“把脈”，是為該企業(yè)內(nèi)部控制狀況做了一次“全身體檢”。該企業(yè)在制度層面上存在的一些問題，如業(yè)務(wù)控制、人事控制和組織控制等方面均很薄弱，甚至存在制度缺失（評價(jià)值相當(dāng)?shù)蜕踔翞榱悖粏T工素質(zhì)低下（如審計(jì)發(fā)現(xiàn)存在監(jiān)守自盜現(xiàn)象及員工業(yè)務(wù)技能低等）；崗位設(shè)置不科學(xué)、權(quán)利與責(zé)任分配不合理等問題顯而易見。該企業(yè)經(jīng)審計(jì)被診斷出諸多較深層次問題，如銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)不暢通、籌資與投資業(yè)務(wù)停滯不前，生產(chǎn)成本核算與控制力弱化，以及在組織結(jié)構(gòu)、公司治理、信息溝通、管理協(xié)調(diào)與制度執(zhí)行力等諸多方面不同程度存在的問題也得以揭示。內(nèi)部控制審計(jì)是一種建設(shè)性審計(jì)，為企業(yè)“把脈”（發(fā)現(xiàn)問題）是審計(jì)手段，給企業(yè)“治病”（解決問題）是審計(jì)目的。在上述案例中，審計(jì)通過對所發(fā)現(xiàn)的有關(guān)問題提出糾正措施和改進(jìn)意見，實(shí)現(xiàn)企業(yè)完善內(nèi)部控制和增強(qiáng)制度執(zhí)行力這一審計(jì)目的。

（二）實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，是企業(yè)提升制度化管理水平的重要路徑 內(nèi)控制度對于單位而言其重要性不言而喻，而且制度化管理本身具有客觀性、公平性、規(guī)范性和高效性等優(yōu)點(diǎn)。因此，建立健全內(nèi)控制度，強(qiáng)化制度管理，對任何企業(yè)都顯得至關(guān)重要。企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)，是以內(nèi)部控制為審計(jì)對象，專門針對企業(yè)內(nèi)部控制狀況實(shí)施并作出審計(jì)評價(jià)，無疑是企業(yè)健全內(nèi)控制度、改善和加強(qiáng)制度化管理的重要路徑。在上述案例中，通過實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，能及時(shí)發(fā)現(xiàn)和揭示企業(yè)在內(nèi)控制度方面存在的制度缺失、制度管理弱化以及制度執(zhí)行不力等諸多問題，并針對問題，提出審計(jì)整改意見，改進(jìn)企業(yè)內(nèi)控制度建設(shè)，強(qiáng)化制度管理，加大制度執(zhí)行力度，切實(shí)提升企業(yè)制度化管理水平。

（三）實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，應(yīng)注意做好“四個(gè)結(jié)合” 在內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施過程中，審計(jì)人員須加強(qiáng)與被審計(jì)單位和有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)及人員的溝通，贏得支持，創(chuàng)建良好、順暢的審計(jì)環(huán)境。同時(shí)，應(yīng)注意做好“四個(gè)結(jié)合”，即：一是內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)控制度評審相結(jié)合。審計(jì)以評審企業(yè)內(nèi)部控制作為切入點(diǎn)，全面了解企業(yè)內(nèi)控制度建立、執(zhí)行情況。二是內(nèi)部控制審計(jì)與其他有關(guān)項(xiàng)目審計(jì)相結(jié)合。審計(jì)要充分運(yùn)用其他有關(guān)項(xiàng)目審計(jì)成果，分析審計(jì)中所發(fā)現(xiàn)的問題是否與某內(nèi)控制度有關(guān)，如是，則直接實(shí)施內(nèi)控制度審計(jì)程序和取證，以利于提高審計(jì)效率。三是內(nèi)部控制審計(jì)與幫助企業(yè)整改相結(jié)合。審計(jì)在找出問題以后，不是擺出問題，而是要針對問題，提出糾正意見和改進(jìn)措施，幫助企業(yè)整改，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展后勁。四是內(nèi)部控制審計(jì)與提高企業(yè)利潤相結(jié)合。內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)服務(wù)于企業(yè)提高盈利能力，因此，審計(jì)要著力找準(zhǔn)并結(jié)合與企業(yè)盈利密切相關(guān)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)或盈利增長點(diǎn)，有效實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，促進(jìn)企業(yè)提高盈利能力。

參考文獻(xiàn)：

［1］秦榮生：《內(nèi)部控制與審計(jì)》，中信出版社2008年版。

［2］張先治、戴文濤：《中國企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)系統(tǒng)研究》，《審計(jì)研究》2011年第1期。

［3］卿文潔、邱高松：《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)評價(jià)指標(biāo)體系研究》，《衡陽師范學(xué)院學(xué)報(bào)》2010年第1期。

［4］辛金國、賴麗娜、鄭明娜：《浙江省家族企業(yè)內(nèi)部控制模糊綜合評價(jià)探索》，《杭州電子科技大學(xué)學(xué)報(bào)》2006年第6期。

第6篇

中國行業(yè)信息化標(biāo)桿企業(yè)獎(jiǎng)

行業(yè)信息化領(lǐng)軍人物獎(jiǎng)

■獲獎(jiǎng)點(diǎn)評

迪博首創(chuàng)性地推出以“IT+咨詢+知識開發(fā)”交互驅(qū)動(dòng)的創(chuàng)新業(yè)務(wù)新型模式，IT、咨詢和知識開發(fā)三駕馬車并駕齊驅(qū)，既相互支持又獨(dú)立運(yùn)營，塑造了極具迪博特色的運(yùn)營模式和企業(yè)文化，開創(chuàng)了內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域的先河。IT系統(tǒng)運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)和通信技術(shù)為咨詢服務(wù)和知識開發(fā)提供技術(shù)支持并將其成果固化，為提高咨詢服務(wù)的質(zhì)量和知識開發(fā)的效率搭建專業(yè)性極強(qiáng)、信息量極大的技術(shù)軟件平臺；咨詢服務(wù)為IT系統(tǒng)提供系統(tǒng)設(shè)計(jì)的框架的同時(shí)也為知識開發(fā)部積累實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)；知識開發(fā)為IT系統(tǒng)提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和方法論支撐，為咨詢服務(wù)提供理論支持，成為咨詢服務(wù)和IT系統(tǒng)間的橋梁。

深圳市迪博企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司（下文簡稱迪博）成立于2001年，是中國本土成立的第一家內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理解決方案提供商，現(xiàn)已在深圳、北京、武漢、上海四地設(shè)立辦公室，主要致力于為上市公司及大中型企業(yè)提供內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理的軟件、咨詢和行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)庫等高端產(chǎn)品及服務(wù)。

高瞻遠(yuǎn)引領(lǐng)內(nèi)控的發(fā)展

在大多數(shù)人對“內(nèi)部控制”這個(gè)名詞還很陌生，不知實(shí)施內(nèi)部控制體系的價(jià)值何在時(shí)，迪博董事長胡為卻已前瞻性地預(yù)料到內(nèi)部控制對企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展以及資本市場規(guī)范運(yùn)作的重要性，率先跨入了內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域的研發(fā)與創(chuàng)新工作之中，帶領(lǐng)迪搏團(tuán)隊(duì)成為該領(lǐng)域的領(lǐng)軍者。

胡為民畢業(yè)于中歐國際工商學(xué)院，現(xiàn)任中山大學(xué)管理學(xué)院兼職導(dǎo)師、深圳證券交易所創(chuàng)業(yè)培訓(xùn)中心講師、2010年財(cái)政部高級會(huì)計(jì)師命題組專家成員，曾參與財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)五部委的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的起草與審定；主持及參與了多項(xiàng)關(guān)于內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理的專項(xiàng)的課題，包括：財(cái)政部全國重點(diǎn)會(huì)計(jì)科研課題“中國上市公司內(nèi)部控制指數(shù)研究”、國家自然科學(xué)基金課題“上市公司內(nèi)部控制與投資者保護(hù)”、財(cái)政部課題“信息技術(shù)內(nèi)部控制指引及典型案例研究”、“關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部控制指引及典型案例研究”和“企業(yè)并購以及對子公司內(nèi)部控制指引與典型案例研究”；主持研究2008、2009、2010、2011年中國上市公司內(nèi)部控制白皮書，并著有《內(nèi)部控制與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理――實(shí)務(wù)操作指南》、《內(nèi)部控制與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理――觀案例與評析》、《上市公司內(nèi)部控制實(shí)務(wù)》、《中國上市公司內(nèi)部控制指數(shù)研究》等書。

創(chuàng)新內(nèi)控解決方案模式

十年如一日，迪博公司專注于內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域的研究與創(chuàng)新，并在2009年獲得“雙軟”（軟件企業(yè)和軟件產(chǎn)品）的認(rèn)證，2011年獲得國家高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)證。

公司的“IT+咨詢+知識開發(fā)”既可以為企業(yè)客戶提供全方位、多功能的整體解決方案，也可以依據(jù)企業(yè)客戶的需求提供針對性高、實(shí)效性強(qiáng)的獨(dú)立產(chǎn)品與服務(wù)。到目前為止，技術(shù)開發(fā)部已成功搭建IC-ERM內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理平臺，其中包括IC-ERM構(gòu)建系統(tǒng)、IC-ERM系統(tǒng)、IC-ERM評價(jià)系統(tǒng)、IC-ERM審計(jì)系統(tǒng)、IC-ERM優(yōu)化系統(tǒng)、IC-ERM預(yù)警系統(tǒng)和PD建模軟件。對此平臺，客戶贊譽(yù)有加，該平臺被廣泛使用。

咨詢事業(yè)部為客戶提供了風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)、合規(guī)咨詢、流程建設(shè)、流程優(yōu)化、盡職調(diào)查、專項(xiàng)報(bào)告、業(yè)務(wù)持續(xù)性管理、系統(tǒng)安全和系統(tǒng)審計(jì)等專業(yè)服務(wù)，現(xiàn)已幫助逾百家上市公司和大中型企業(yè)優(yōu)化了內(nèi)部結(jié)構(gòu)，完善了公司治理，增強(qiáng)了企業(yè)核心競爭力，其專業(yè)的業(yè)務(wù)技能與良好的職業(yè)素養(yǎng)得到客戶的高度評價(jià)。口口相傳下，美譽(yù)度不斷增加，與客戶的合作項(xiàng)目都得到了很好的延續(xù)性發(fā)展。

知識開發(fā)部的團(tuán)隊(duì)由多個(gè)領(lǐng)域的資深專家組成，現(xiàn)已研發(fā)出國內(nèi)外的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)庫，連續(xù)四年了中國上市公司內(nèi)部控制白皮書，并首次公布了反映我國所有上市公司內(nèi)部控制水平與風(fēng)險(xiǎn)管理能力的迪博?中國上市公司內(nèi)部控制指數(shù)，該指數(shù)的不僅彌補(bǔ)了國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制定量評價(jià)研究的空白，在國際上也屬首創(chuàng)，由此標(biāo)志我國內(nèi)部控制步入量化時(shí)代。

目前，迪博已為高端制造、建筑、能源、軍工、礦業(yè)、地產(chǎn)、交通運(yùn)輸、電力、金融等多個(gè)行業(yè)提供內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理解決方案，服務(wù)企業(yè)近百家。已提供服務(wù)的客戶中約10%為世界500強(qiáng)企業(yè)，約50%為中國500強(qiáng)，其中包括高端制造行業(yè)、綜合建筑行業(yè)、能源行業(yè)中等。

IC-ERM內(nèi)控信息化落地

迪博現(xiàn)已完成的DIB IC-ERM內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)（簡稱：IC-ERM)）是致力為中國上市公司和大中型企業(yè)提供內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理信息化建設(shè)的管理軟件。它基于《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》等框架體系，總結(jié)大量領(lǐng)域?qū)＜覍?shí)踐經(jīng)驗(yàn)，采用先進(jìn)的SOA體系架構(gòu)和Java EE技術(shù)架構(gòu)，實(shí)現(xiàn)了涵蓋內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系的構(gòu)建、、評價(jià)、審計(jì)、優(yōu)化、預(yù)警六大核心業(yè)務(wù)系統(tǒng)，同時(shí)提供一系列工具軟件和知識類插件應(yīng)用，為企業(yè)提供一體化內(nèi)部控制與全面風(fēng)險(xiǎn)管理的IT解決方案。

針對目前我國企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中內(nèi)容和流程不完善、不規(guī)范，風(fēng)險(xiǎn)決策分析構(gòu)建系統(tǒng)缺乏科學(xué)技術(shù)方法，造成風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制管理混亂，IC-ERM提供了內(nèi)控控制與風(fēng)險(xiǎn)管理體系的構(gòu)建、、評價(jià)、審計(jì)、優(yōu)化、預(yù)警一體化解決方案。

系統(tǒng)是對企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理過程中各個(gè)階段（比如構(gòu)建、評價(jià)、預(yù)警、優(yōu)化、審計(jì)）建設(shè)成果展現(xiàn)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)。評價(jià)系統(tǒng)是對企業(yè)設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行全面監(jiān)督，跟蹤缺陷整改，形成結(jié)論，出具評價(jià)報(bào)告的業(yè)務(wù)系統(tǒng)。審計(jì)系統(tǒng)是第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)對企業(yè)設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)，提供所需證據(jù)，出具管理聲明，披露審計(jì)報(bào)告的業(yè)務(wù)系統(tǒng)。

第7篇

論文提要：本文在分析內(nèi)部控制整合框架與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架關(guān)系的基礎(chǔ)上，分析現(xiàn)行風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則的局限性，并提出開展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的建議。

一、我國風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容及局限性

隨著經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)展及我國內(nèi)部審計(jì)自身發(fā)展的需要，我國內(nèi)審也開始重視風(fēng)險(xiǎn)管理內(nèi)部審計(jì)。2005年中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)頒布了《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號—風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)》(以下簡稱風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則)并要求于2005年5月1日起實(shí)施，該具體準(zhǔn)則的出臺為我國內(nèi)部審計(jì)人員對組織內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)管理狀況進(jìn)行審查和評價(jià)提供了規(guī)范指導(dǎo)。

風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則第2條對風(fēng)險(xiǎn)管理做了如下定義:是對影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性事件進(jìn)行識別與評估，并采取應(yīng)對措施將其影響控制在可接受范圍內(nèi)的過程。風(fēng)險(xiǎn)管理旨在為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證;第6條則描述了風(fēng)險(xiǎn)管理包括的主要階段:風(fēng)險(xiǎn)識別、風(fēng)險(xiǎn)評估以及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對;在該準(zhǔn)則的第4條中，還特別強(qiáng)調(diào):風(fēng)險(xiǎn)管理是組織內(nèi)部控制的基本組成部分，內(nèi)部審計(jì)人員對風(fēng)險(xiǎn)管理的審查和評價(jià)是內(nèi)部控制審計(jì)的基本內(nèi)容之一。

可以看出，該準(zhǔn)則所稱的“風(fēng)險(xiǎn)管理”是從狹義上理解的風(fēng)險(xiǎn)管理，即風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)的具體實(shí)施過程:風(fēng)險(xiǎn)識別、評估及應(yīng)對。而廣義的風(fēng)險(xiǎn)管理不僅包括上述的具體實(shí)施過程，還包括其他起輔助作用的要素:內(nèi)部環(huán)境、控制活動(dòng)以及監(jiān)督。按目前狹義前提下制定的準(zhǔn)則去執(zhí)行，風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)就會(huì)忽略這些起輔助作用的要素，以至于發(fā)現(xiàn)不了組織風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)中可能存在的潛在問題。中航油案例就是一個(gè)很好的例證。

中國航油(新加坡)股份有限公司(下稱中航油新加坡公司)曾聘請國際著名的安永會(huì)計(jì)師事務(wù)所為其編制《風(fēng)險(xiǎn)管理手冊》，設(shè)有專門的風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)及軟件監(jiān)測系統(tǒng)，實(shí)施交易員、風(fēng)險(xiǎn)控制委員會(huì)、審計(jì)部、總裁、董事會(huì)層層上報(bào)，交叉控制，按照《風(fēng)險(xiǎn)管理手冊》的規(guī)定，任何導(dǎo)致50萬美元以上損失的交易將自動(dòng)平倉。中航油新加坡公司共有10位交易員，損失的最大限額應(yīng)是500萬美元(10×50萬=500萬)。但是，中航油新加坡公司的衍生品交易最終虧損額高達(dá)5.5億美元，以至申請破產(chǎn)保護(hù)。中航油事件的核心問題并不在于市場云譎波詭，而在于該公司從表面上看似乎已實(shí)施了風(fēng)險(xiǎn)管理的流程:風(fēng)險(xiǎn)識別、風(fēng)險(xiǎn)評估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對;但缺少對風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)中的其他輔助要素的合理關(guān)注，最終導(dǎo)致企業(yè)整體風(fēng)險(xiǎn)管理失敗。這一案例也再次說明:風(fēng)險(xiǎn)管理不僅僅只包括風(fēng)險(xiǎn)識別、評估及應(yīng)對，更包括內(nèi)部環(huán)境、控制活動(dòng)、信息和溝通以及監(jiān)控;風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)的有效運(yùn)轉(zhuǎn)依賴于各要素的通力協(xié)作，對風(fēng)險(xiǎn)管理不應(yīng)停留于狹義上的理解;風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)人員從廣義上理解風(fēng)險(xiǎn)管理的涵義，全盤考慮風(fēng)險(xiǎn)管理的構(gòu)成要素及其運(yùn)作方式，及時(shí)有效地發(fā)現(xiàn)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理實(shí)踐中存在的短板。

二、重新認(rèn)識內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系

對風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的認(rèn)識依賴于企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理時(shí)所采取的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架或風(fēng)險(xiǎn)模型(用來反映風(fēng)險(xiǎn)管理過程和內(nèi)容的程序圖)。截至目前，已經(jīng)有如下風(fēng)險(xiǎn)管理模型:1995年澳大利亞-新西蘭聯(lián)合委員會(huì)的AS/NZE4360;1998年的加拿大標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)模型;1997年全國虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)下屬的發(fā)起人委員會(huì)(下稱COSO委員會(huì))內(nèi)部控制-整合框架的“目標(biāo)—風(fēng)險(xiǎn)—控制”模型;2004年COSO委員會(huì)的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理-整合框架(簡稱ERM框架)模型。風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則中出現(xiàn)的問題根源就在于準(zhǔn)則中的“風(fēng)險(xiǎn)管理”概念采納了COSO委員會(huì)1997年的內(nèi)部控制-整合框架中的觀點(diǎn)。然而，理論界和實(shí)務(wù)界還是認(rèn)為該內(nèi)部控制框架有些局限性，如對風(fēng)險(xiǎn)強(qiáng)調(diào)不夠，使得內(nèi)部控制無法與企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理相結(jié)合。COSO委員會(huì)2004年的ERM框架就是在1997年的內(nèi)部控制-整合框架的基礎(chǔ)上，結(jié)合《薩班斯——奧克斯利法案》的相關(guān)要求擴(kuò)展得到的。相比內(nèi)部控制框架，ERM框架在多個(gè)方面都有所發(fā)展和深化，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

1、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理涵蓋了內(nèi)部控制。增加了新的要素或賦予原有要素新的含義，對內(nèi)部控制框架下的風(fēng)險(xiǎn)管理要素進(jìn)行細(xì)化，按風(fēng)險(xiǎn)管理的流程劃分為:目標(biāo)設(shè)定、事件識別、風(fēng)險(xiǎn)評估、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)四個(gè)要素。同時(shí)，在環(huán)境要素中增加了“風(fēng)險(xiǎn)管理哲學(xué)”以及風(fēng)險(xiǎn)“偏好”。對比二者的構(gòu)成要素，可以發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)管理框架中的目標(biāo)制定、事項(xiàng)識別、風(fēng)險(xiǎn)評估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對四個(gè)要素實(shí)質(zhì)上就是風(fēng)險(xiǎn)管理的流程，也可以理解為狹義上的風(fēng)險(xiǎn)管理。這樣看來，內(nèi)部控制框架與風(fēng)險(xiǎn)管理框架中的要素完全一致。但是系統(tǒng)論認(rèn)為，系統(tǒng)的性質(zhì)不僅取決于組成系統(tǒng)的各要素，更依賴于組成系統(tǒng)的各要素的排列方式。在內(nèi)部控制三個(gè)目標(biāo)的基礎(chǔ)上增加了戰(zhàn)略目標(biāo)，并擴(kuò)大了報(bào)告目標(biāo)的范圍，將“財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性”發(fā)展為“報(bào)告的可靠性”。

2、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理更加強(qiáng)調(diào)管理風(fēng)險(xiǎn)。ERM框架強(qiáng)調(diào)在“組合”的基礎(chǔ)上考慮風(fēng)險(xiǎn)，考慮風(fēng)險(xiǎn)的集合和風(fēng)險(xiǎn)的交互作用，并在此基礎(chǔ)上考慮企業(yè)應(yīng)采取的風(fēng)險(xiǎn)控制措施。在強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)管理的環(huán)境下，ERM框架顯然不同于內(nèi)部控制框架。

總之，ERM框架擴(kuò)展并詳細(xì)地闡述了與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理相關(guān)的那些內(nèi)部控制要素。從企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理要求和實(shí)施來看，內(nèi)部控制是ERM的主要構(gòu)成部分，但絕對不能等于ERM范疇，ERM的理論和實(shí)務(wù)都要比內(nèi)部控制寬泛得多，ERM更適合企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)管理的要求。因此，不能說風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是內(nèi)部控制審計(jì)的一部分。

三、建議

基于以上分析，要實(shí)現(xiàn)真正意義上的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)，對風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則中的風(fēng)險(xiǎn)管理概念的理解就必須建立在廣義的基礎(chǔ)之上，即采納COSO委員會(huì)(2004)ERM框架中的廣義風(fēng)險(xiǎn)管理概念。鑒于內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理二者密不可分的聯(lián)系，在現(xiàn)行的準(zhǔn)則體系下可以協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則與風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則之間的關(guān)系，以使風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)準(zhǔn)則能得以更有效的實(shí)施。

主要參考文獻(xiàn)

[1]中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì).內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號——風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì).2005.

第8篇

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計(jì) 上海家化 投資者保護(hù)

2014年3月13日，上海家化公布其被出具否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。這是2014年我國公布的第一份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，也是繼新華制藥、北大荒、天津磁卡、貴糖股份、海聯(lián)訊之后我國出現(xiàn)的第6份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告。上海家化為何被出具否定意見內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告？否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對投資者利益有何影響？如何完善內(nèi)部控制審計(jì)以保護(hù)投資者利益？本文將對這些問題進(jìn)行闡述。

一、內(nèi)部控制審計(jì)與投資者保護(hù)簡述

（一）完善企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的必要性

1.內(nèi)部控制審計(jì)是保證內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量的必然要求。我國內(nèi)部控制規(guī)范體系建立的時(shí)間并不長，仍處于初步建立階段，相關(guān)法律法規(guī)還不健全，且內(nèi)部控制審計(jì)信息的強(qiáng)制披露只針對主板上市公司，眾多中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司以及廣大非上市企業(yè)當(dāng)前仍處于自愿披露階段。這使得內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告缺乏統(tǒng)一性和規(guī)范性，審計(jì)質(zhì)量得不到保證。有些公司出于自身利益考慮，披露的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告流于形式，對內(nèi)控缺陷避重就輕、避而不談，甚至?xí)瓟n事務(wù)所幫其遮掩。只有完善內(nèi)部控制審計(jì)，使之走向規(guī)范化，才能保證內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量，避免當(dāng)前存在的種種內(nèi)控審計(jì)亂象。

2. 內(nèi)部控制審計(jì)是揭示內(nèi)部控制缺陷、提高公司質(zhì)量的要求。內(nèi)部控制審計(jì)作為內(nèi)部控制的再控制，對揭示企業(yè)內(nèi)部控制缺陷、提高公司質(zhì)量有重要作用。通過有效的內(nèi)部控制審計(jì)，能及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中存在的重大缺陷和薄弱環(huán)節(jié)，督促管理層采取有效的整改措施，從而使企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)更加規(guī)范有效，提高公司整理質(zhì)量。王美英（2013）通過對2007-2009年滬市A股上市公司自愿披露的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的描述性分析，發(fā)現(xiàn)披露公司的財(cái)務(wù)狀況、公司治理、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量都顯著好于未披露公司，表明建立完善的內(nèi)部控制，實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)能夠促進(jìn)上市公司提高公司質(zhì)量。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與投資者保護(hù)的關(guān)系

內(nèi)部控制審計(jì)是保護(hù)投資者利益的重要手段。內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告是投資者了解被投資單位內(nèi)部控制狀況的重要途徑，其審計(jì)質(zhì)量的高低直接影響信息的可靠性，從而影響投資者決策的科學(xué)性并決定資金的選擇與流向。冉筱奇和劉陽（2014）通過對2011-2012年深、滬兩市A股上市公司股票的日異常收益率（AR）和累計(jì)異常收益率（CAR）的研究，驗(yàn)證了企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的披露引起了股權(quán)投資者的關(guān)注并顯著影響著股權(quán)投資者的決策，使其投資更加趨于理性，具有決策有用性。高質(zhì)量的內(nèi)部控制審計(jì)能提高投資者決策的科學(xué)性，從而有效地保護(hù)投資者利益；而內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量低下，報(bào)告披露得不充分、不及時(shí)，則會(huì)對投資者的決策起誤導(dǎo)作用，導(dǎo)致決策失效，從而損害投資者利益。所以，內(nèi)部控制審計(jì)對投資者利益的保護(hù)起到至關(guān)重要的作用。

二、上海家化案例分析

（一）案例回顧

2014年3月13日，上海家化聯(lián)合股份有限公司（簡稱“上海家化”）的2013年年度報(bào)告顯示，普華永道中天會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）對其公司內(nèi)部控制出具了否定意見的審計(jì)報(bào)告。報(bào)告認(rèn)定上海家化存在三項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，分別涉及關(guān)聯(lián)交易、銷售返利和運(yùn)輸費(fèi)用核算、財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)領(lǐng)域。這是2014年我國公布的第一份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，也是繼新華制藥、北大荒、天津磁卡、貴糖股份、海聯(lián)訊之后我國出現(xiàn)的第6份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告。

（二）出具否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的原因分析

上海家化此次被出具否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，最主要的原因是其涉及關(guān)聯(lián)交易問題。

關(guān)聯(lián)交易是企業(yè)關(guān)聯(lián)方之間的交易，是公司運(yùn)作中經(jīng)常出現(xiàn)的而又易于發(fā)生不公平結(jié)果的交易。根據(jù)財(cái)政部2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號――關(guān)聯(lián)方披露》的規(guī)定，在企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策中，如果一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨贤芤环娇刂啤⒐餐刂苹蛑卮笥绊懙模瑯?gòu)成關(guān)聯(lián)方。

自2013年5月上海家化原董事長葛文耀與公司大股東平安信托內(nèi)斗牽出的“小金庫”問題后，上海家化與吳江市黎里滬江日用化學(xué)品廠（簡稱“滬江日化”）之間是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，一直是爭論的焦點(diǎn)。12月17日上海家化發(fā)表整改報(bào)告，正式承認(rèn)滬江日化為其關(guān)聯(lián)公司，并詳細(xì)披露了此前證監(jiān)會(huì)責(zé)令其披露的與滬江日化的關(guān)聯(lián)交易情況，這些交易之前從未經(jīng)過審計(jì)和披露。上海家化與滬江日化的關(guān)聯(lián)交易主要涉及三方面：

1.未在年度報(bào)告中對關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行披露。整改報(bào)告顯示，不但是上海家化，上海家化集團(tuán)也入股了滬江日化。上海家化集團(tuán)與滬江日化的關(guān)聯(lián)關(guān)系始于2008年3月。當(dāng)時(shí)，上海家化集團(tuán)退休職工管理委員會(huì)（以下簡稱“集團(tuán)退管會(huì)”）和上海家化退休職工管理委員會(huì)（以下簡稱“上海家化退管會(huì)”）雙雙出資滬江日化，前者持股10%，后者持股15%。2009年2月，集團(tuán)退管會(huì)在滬江日化的持股比例增加至15%，上海家化退管會(huì)的持股比例增至30%。2012年1月，上海家化退管會(huì)的持股比例增加至33%。2013年5月，集團(tuán)退管會(huì)15%的股份全部退出，上海家化退管會(huì)持股比例減少至30%。7月，上海家化退管會(huì)30%的股份全部退出，滬江日化管理委員會(huì)解散。圖1顯示了上海家化及集團(tuán)與滬江日化之間的股權(quán)關(guān)系。

2.未對采購銷售關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行審議并在臨時(shí)公告中披露。《上海證券交易所股票上市規(guī)則（2012年修訂）》（以下簡稱《上市規(guī)則》）中明確規(guī)定，上市公司與關(guān)聯(lián)法人發(fā)生的交易金額在300萬元以上，且占公司最近一期經(jīng)審計(jì)凈資產(chǎn)絕對值0.5%以上的關(guān)聯(lián)交易（上市公司提供擔(dān)保除外），應(yīng)當(dāng)及時(shí)披露。上市公司與關(guān)聯(lián)人發(fā)生的交易（上市公司提供擔(dān)保、受贈(zèng)現(xiàn)金資產(chǎn)、單純減免上市公司義務(wù)的債務(wù)除外）金額在3 000萬元以上，且占上市公司最近一期經(jīng)審計(jì)凈資產(chǎn)絕對值5%以上的關(guān)聯(lián)交易，除應(yīng)當(dāng)及時(shí)披露外，還應(yīng)當(dāng)提供具有執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的證券服務(wù)機(jī)構(gòu)對交易標(biāo)的出具的審計(jì)或者評估報(bào)告，并將該交易提交股東大會(huì)審議。

上海家化與滬江日化的關(guān)聯(lián)交易，涉及金額為24.12億元，其中，向滬江日化累計(jì)采購金額為14.33億元，累計(jì)銷售金額為9.79億元。各年份采購和銷售情況見表1。

由表1可知，2008年4月至2013年7月期間，除2008年銷售金額外，各期采購、銷售項(xiàng)金額均逾1億元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過《上市規(guī)則》中規(guī)定的300萬元、3 000萬元上限；從采購、銷售金額各自占凈資產(chǎn)的比重來看，各期發(fā)生的采購、銷售金額均超過當(dāng)期凈資產(chǎn)的5%，其中2011年比重達(dá)到最高值，分別為21.41%、14.71%。如此巨大金額的關(guān)聯(lián)交易，之前竟從未經(jīng)過審計(jì)和披露，嚴(yán)重違反了《上市規(guī)則》的相關(guān)規(guī)定。

自從入股滬江日化以來，上海家化的采購金額逐年增加。資料顯示，上海家化入股后的2008年9個(gè)月采購金額為1.35億元，2012年采購金額上升至3.2億元。而上海家化當(dāng)年年報(bào)顯示，公司從前5名供應(yīng)商采購的金額合計(jì)為7.02億元，這意味著僅滬江日化一家就占到前5名總金額的一半以上。由此可見，與滬江日化的關(guān)聯(lián)交易在上海家化日常經(jīng)營活動(dòng)中分量之重。該關(guān)聯(lián)交易未披露，嚴(yán)重影響了報(bào)告的真實(shí)性、可靠性。

3.未對資金拆借關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行臨時(shí)公告披露。2008年滬江日化因車間改造出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難，申請向公司借款，2008年12 月20日公司與滬江日化簽訂借款協(xié)議，協(xié)議中規(guī)定公司向滬江日化提供有償借款，金額為2 000萬元，利息參照人民銀行一年期貸款基準(zhǔn)利率，下浮20%計(jì)算收取，2009年1月4日公司支付滬江日化2 000萬元借款。2009年，滬江日化因廠房改造規(guī)模較原先預(yù)期擴(kuò)大，又向公司申請借款1 000萬元，2009年9月1日公司與滬江日化簽訂借款協(xié)議，協(xié)議中規(guī)定公司向滬江日化提供有償借款，金額為1 000萬元，利息參照人民銀行一年期貸款基準(zhǔn)利率，下浮20%計(jì)算收取，2009年9月14日公司支付滬江日化1 000萬元借款。2010年12月22日，滬江日化按協(xié)議規(guī)定歸還 3 000萬元借款，滬江日化按年支付公司利息。截至2011年5月11日，滬江日化支付完畢相應(yīng)利息，共計(jì)224.64萬元。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號――關(guān)聯(lián)方披露》規(guī)定，企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、關(guān)聯(lián)交易類型及交易要素。而上海家化與滬江日化發(fā)生的累計(jì) 3 000萬元資金拆借關(guān)聯(lián)交易在之前從未披露過，違背了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)、國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)的《關(guān)于規(guī)范上市公司與關(guān)聯(lián)方資金往來及上市公司對外擔(dān)保若干問題的通知》（以下簡稱“《通知》”）規(guī)定，控股股東及其他關(guān)聯(lián)方與上市公司發(fā)生的經(jīng)營性資金往來中，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格限制占用上市公司資金，上市公司不得以有償或無償?shù)夭鸾韫镜馁Y金給控股股東及其他關(guān)聯(lián)方使用的方式將資金直接或間接地提供給控股股東及其他關(guān)聯(lián)方使用。而上海家化將如此巨大數(shù)額的資金拆借給關(guān)聯(lián)方滬江日化，也違背了《通知》中的規(guī)定。

（三）否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對投資者利益的影響

信息披露對公司股價(jià)的波動(dòng)有重要影響，而股價(jià)與投資者的利益密切相關(guān)。通過觀察否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告公布當(dāng)天對應(yīng)公司股票的漲跌情況，可以從一個(gè)側(cè)面反映出否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對投資者利益的影響。表2是我國出現(xiàn)的6份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告公布當(dāng)天各自股票漲跌情況。

1.對投資者利益的負(fù)面影響。由表2可知，大多數(shù)公司在否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告公布當(dāng)天的股價(jià)均有不同程度的下跌，這反映出否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公布對投資者利益有一定的負(fù)面影響。公司被出具否定意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，表明該公司的內(nèi)部控制存在重大缺陷。被投資單位存在內(nèi)部控制缺陷對投資者而言是不利消息，劉焱等（2013）證明了公司在披露內(nèi)部控制缺陷之后對股價(jià)大體上會(huì)產(chǎn)生負(fù)面的市場反應(yīng)，投資者會(huì)對此產(chǎn)生厭惡情緒，致使股價(jià)下降；而股價(jià)下降則會(huì)導(dǎo)致相關(guān)投資者利益的流出。因此，否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公布，對投資者利益有一定的負(fù)面影響。

2.對投資者利益的正面影響。表2中，雖然多數(shù)公司股價(jià)在公布當(dāng)天下跌，但上海家化卻逆向而行，當(dāng)天股價(jià)非但不降，反而大幅上漲，使相關(guān)投資者獲利。這一反常現(xiàn)象的原因是多方面的，本文認(rèn)為其中最主要的原因是審計(jì)報(bào)告?zhèn)鬟_(dá)出的正面信號。

當(dāng)一家公司被出具否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告時(shí)，是否意味其財(cái)務(wù)狀況就較差呢？答案是否定的。雖然審計(jì)機(jī)構(gòu)提出了企業(yè)內(nèi)部控制部分失效，但企業(yè)若能提出整改措施及時(shí)修正以保證財(cái)務(wù)報(bào)表有效，這樣的結(jié)果是可以被投資者所接受的。上海家化對前期對應(yīng)數(shù)據(jù)進(jìn)行了追溯調(diào)整，編制年報(bào)時(shí)也避免了可能存在的差錯(cuò)，使其年報(bào)得到與否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告截然不同的結(jié)果：標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的2013年年報(bào)。年報(bào)顯示：2013年上海家化實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入44.69億元，歸屬于上市公司股東凈利潤為8億元，分別同比增長11.74%、28.76%。這也使投資者理性地認(rèn)識到：雖然上海家化內(nèi)控出了問題，但其財(cái)務(wù)狀況還是良好的。投資者不會(huì)因?yàn)樯虾＜一姆穸ㄒ庖妰?nèi)控報(bào)告而對其全盤否定，反而對其良好的財(cái)務(wù)狀況給出了積極的反應(yīng)。

同時(shí)，在內(nèi)部控制審計(jì)還不完善的現(xiàn)階段，上海家化并沒有像部分企業(yè)那樣為自己找“遮羞布”，而是接受了普華永道作為外部審計(jì)師為其提出的意見，普華永道在審計(jì)過程中也保持了自己的審計(jì)獨(dú)立性，這都是非常值得肯定和學(xué)習(xí)的地方。由此可見，否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公布對投資者利益的影響并非都是負(fù)面的，隨著投資者對內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的理性認(rèn)識不斷深入，否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公布也能為投資者帶來利益流入。

三、完善內(nèi)部控制審計(jì)以保護(hù)投資者利益的建議

鑒于當(dāng)前我國內(nèi)部控制審計(jì)仍存在諸多不完善之處，為更好地保護(hù)投資者利益，本文提出以下對策：

（一）實(shí)行統(tǒng)一規(guī)范的內(nèi)控審計(jì)披露制度

當(dāng)前我國內(nèi)部控制審計(jì)信息的強(qiáng)制披露只針對主板上市公司，眾多中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司以及廣大非上市企業(yè)當(dāng)前仍處于自愿披露階段。而實(shí)事求是的披露內(nèi)控缺陷并不會(huì)給企業(yè)帶來利益流入，在非強(qiáng)制的政策下，多數(shù)企業(yè)會(huì)“報(bào)喜不報(bào)憂”，粉飾性披露或干脆不披露。將強(qiáng)制披露制度覆蓋到所有上市公司，則可避免企業(yè)因“自愿原則”造成的利己行為。而統(tǒng)一規(guī)范是強(qiáng)制性披露的必要條件，對披露的時(shí)間和具體內(nèi)容實(shí)行統(tǒng)一規(guī)范的制度規(guī)定，能有效避免信息披露不及時(shí)、不充分的弊病。

（二）建立健全懲戒監(jiān)督機(jī)制

規(guī)章制度的完善并不能保證實(shí)踐環(huán)節(jié)的有效運(yùn)行，這就需要政府加強(qiáng)監(jiān)督和懲戒力度，以經(jīng)濟(jì)處罰為主，輔之以必要的行政處罰。分清責(zé)任方，對不同程度的未披露內(nèi)控缺陷分等級實(shí)行經(jīng)濟(jì)和行政處罰，為實(shí)踐環(huán)節(jié)的有效運(yùn)行提供強(qiáng)有力的保障。

（三）上市公司應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)控、積極配合審計(jì)工作

上市公司應(yīng)完善自身內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正存在的重大缺陷。應(yīng)遵守誠實(shí)守信原則，積極配合內(nèi)控審計(jì)人員的工作，為其合理要求提供人員、資金和環(huán)境支持；虛心接受審計(jì)方提出的建議，不得以辭審、扣費(fèi)等方式對會(huì)計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)人員進(jìn)行威脅。

（四）審計(jì)人員應(yīng)提升執(zhí)業(yè)能力、保持獨(dú)立性

應(yīng)堅(jiān)持實(shí)事求是原則，對被審計(jì)單位內(nèi)控存在的缺陷應(yīng)如實(shí)指出并披露；審計(jì)過程中要保持自己的審計(jì)獨(dú)立性，對被審計(jì)單位的不合理要求應(yīng)予以堅(jiān)決拒絕。同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)對內(nèi)部控制審計(jì)人員的培訓(xùn)和考核，讓實(shí)施內(nèi)控審計(jì)的從業(yè)人員能全面把握內(nèi)部控制規(guī)范體系的內(nèi)容，并在實(shí)踐中提升執(zhí)業(yè)能力。

（五）投資者應(yīng)提高判斷力，加強(qiáng)對信息的關(guān)注理解

作為內(nèi)部控制審計(jì)信息的主要需求者和使用者，投資者對審計(jì)信息的關(guān)注度和理解，會(huì)反過來影響內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量的高低，從而影響審計(jì)對被投資單位內(nèi)部控制的再控制力度。投資者對內(nèi)部控制審計(jì)信息的重視與監(jiān)督，可以避免注冊會(huì)計(jì)師的內(nèi)部控制審計(jì)工作走過場，促進(jìn)上市公司通過內(nèi)部控制審計(jì)真正發(fā)現(xiàn)存在的控制缺陷，減少財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)。應(yīng)加強(qiáng)對內(nèi)部控制審計(jì)信息的重視和理解，把握實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)，密切關(guān)注相關(guān)信息的披露與進(jìn)展；同時(shí)應(yīng)拓展相關(guān)知識，提高對信息的鑒別判斷力，使投資決策更加科學(xué)合理。X

參考文獻(xiàn)：

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第9篇

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計(jì) 內(nèi)部控制 內(nèi)部環(huán)境

企業(yè)盈利還是虧損是經(jīng)營者最為關(guān)心的問題，經(jīng)營管理一家企業(yè)，追求盈利無疑是頭等大事。但在這里，我想說的是非經(jīng)營管理、非市場因素所“引發(fā)”的虧損，導(dǎo)致虧損的根本原因不做過多論述，僅以一名企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的身份，從一次審計(jì)工作中所發(fā)現(xiàn)和了解的事項(xiàng)來說明這一問題，進(jìn)而希望可以引起共鳴與反思。

事情源自一次資產(chǎn)管理審計(jì)，作為集團(tuán)審計(jì)項(xiàng)目，對下屬一家企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)清查，從而希望提升其資產(chǎn)管理現(xiàn)狀，同時(shí)對下屬企業(yè)摸一次家底。當(dāng)審計(jì)人員按審計(jì)方案開始工作以后，一切按部就班并未發(fā)現(xiàn)異常，對有關(guān)資產(chǎn)管理、盤點(diǎn)程序、賬本資料、盤點(diǎn)記錄、盤點(diǎn)報(bào)告等進(jìn)行檢查時(shí)，都很齊全和完整。審計(jì)人員對原材料、產(chǎn)成品、生產(chǎn)成本各項(xiàng)明細(xì)進(jìn)行分析時(shí)，開始只是覺得其成本核算方法、科目明細(xì)設(shè)置有些不妥，但當(dāng)核對具體數(shù)據(jù)時(shí)，疑惑開始加重，因?yàn)樵撈髽I(yè)沒有設(shè)置“在產(chǎn)品”科目，通過“生產(chǎn)成本―原材料―xx車間”來核算，而該科目明細(xì)一直有很大的余額和結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)，與企業(yè)本身生產(chǎn)情況分析來看卻并不相配比。在詢問財(cái)務(wù)人員的時(shí)候，解釋是多年積壓的半成品過多所致。此時(shí)，現(xiàn)場盤點(diǎn)成為最終解釋的方法。于是審計(jì)人員要求選擇停產(chǎn)檢修時(shí)間，全面盤點(diǎn)，重點(diǎn)針對所謂生產(chǎn)線上各車間的半成品部分。當(dāng)審計(jì)人員與現(xiàn)場工作人員進(jìn)場后，前面所聽到的解釋馬上沒有了聲音，因?yàn)檐囬g現(xiàn)場除了生產(chǎn)線上少量在制半成品外，現(xiàn)場幾乎沒有存放上百萬半成品的可能。在事實(shí)面前，這一現(xiàn)象終于還原了其真實(shí)。事實(shí)上，由于每半年一次的盤點(diǎn)重點(diǎn)是針對購入原材料、固定資產(chǎn)、產(chǎn)成品，由于半成品直接在生產(chǎn)成本余額中體現(xiàn)，盤點(diǎn)過程從開始就一直忽略，正因如此，財(cái)務(wù)人員在核算時(shí)，多年延續(xù)，每年有很大部分未全額結(jié)轉(zhuǎn)和分配，相當(dāng)一部分成本出現(xiàn)所謂“高留低轉(zhuǎn)”，成本不能真實(shí)得到體現(xiàn)，而部分工作人員卻對此并不清楚，似乎都在正常軌道上。終于，這一切都被揭開了，通過一年一年的追溯檢查，形成來源居然開始于四年以前，現(xiàn)在新任的會(huì)計(jì)只能是蕭規(guī)曹隨，步步延續(xù)了。

在進(jìn)行了充分的審計(jì)論證后，被審計(jì)單位進(jìn)行了賬務(wù)處理，去除其他因素，該下屬企業(yè)當(dāng)年首次出現(xiàn)賬面虧損。由于相關(guān)人員擅自主張，成本任意結(jié)轉(zhuǎn)分?jǐn)偅藶檎{(diào)節(jié)各年成本數(shù)據(jù)，這一現(xiàn)象得以延續(xù)了四年，通過這樣一次審計(jì)清查，才得以揭開廬山真面目，虛假的盈利也自然而然的化為烏有。鑒于此，集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)人員及時(shí)與管理層溝通，并召集全體財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人對此進(jìn)行研討。一次資產(chǎn)盤點(diǎn)審計(jì)就此掀起了軒然大波。

如果僅僅是說到這里，我想只是對于一次審計(jì)過程的回放，不論其意義如何，對于內(nèi)部審計(jì)的根本職責(zé)而言，都太膚淺了。如何回歸到企業(yè)加強(qiáng)管理與內(nèi)部控制上，我想這才是內(nèi)部審計(jì)之根本。所以，從理論上來講，該被審計(jì)單位有關(guān)內(nèi)部控制的程序規(guī)定都是比較齊全的，但我們絕對不能斷章取義，僅僅是做這樣的表面文章。企業(yè)更應(yīng)該首先關(guān)注解決“內(nèi)部環(huán)境”、“操守和價(jià)值觀”、以及控制活動(dòng)的實(shí)效與方式運(yùn)用。單純的照搬一些監(jiān)控程序，理論上講較為完善了，所謂的關(guān)鍵控制點(diǎn)都有相應(yīng)的控制手段和程序了，但實(shí)際情況卻遠(yuǎn)非這么簡單。改善企業(yè)內(nèi)部環(huán)境才是第一要?jiǎng)?wù)，將集團(tuán)公司一些“精美”的管理控制程序制度照搬于每一個(gè)下屬公司，并非萬能。

因?yàn)槠髽I(yè)是在一定的環(huán)境中存在和發(fā)展的系統(tǒng)組織，不論是戰(zhàn)略制定還是日常管理，企業(yè)都需要對內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行細(xì)致、深入的分析，內(nèi)部環(huán)境是內(nèi)部控制體系的基礎(chǔ)，決定了主體中人如何認(rèn)識、識別、評估風(fēng)險(xiǎn)并采取行動(dòng)。從近幾年國外上市公司頻頻出事就不難看出，經(jīng)歷市場經(jīng)濟(jì)體制洗禮多年的美國大公司，無不有著一套完整的、規(guī)范的管理制度以及各種各樣的審批流程、操作規(guī)范和監(jiān)控制度，然而，事實(shí)證明，僅著力于企業(yè)內(nèi)部控制方法和措施，而不關(guān)注控制方法實(shí)施所依存的內(nèi)部環(huán)境，必定無法取得理想的成效。正如前面所述說的審計(jì)事例，集團(tuán)公司在接管這一下屬企業(yè)時(shí)，一直強(qiáng)調(diào)將集團(tuán)公司的一套制度拿到那里，派駐幾個(gè)管理人員去落實(shí)就可以了，并未從根本上去關(guān)注它的原有文化、內(nèi)部環(huán)境等等更為復(fù)雜的因素，所以監(jiān)管不到位也就在所難免了。

從2003年起，財(cái)政部陸續(xù)頒布《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范》和17項(xiàng)具體會(huì)計(jì)控制規(guī)范，形成了完整的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范體系。2008年6月28日財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，要求2009年7月1日起先在上市公司范圍內(nèi)施行。在企業(yè)管理實(shí)務(wù)中，有關(guān)內(nèi)部控制的實(shí)踐活動(dòng)也成為企業(yè)的焦點(diǎn)和熱點(diǎn)。從世界范圍來看，內(nèi)部控制也受到前所未有的重視，并且得到蓬勃發(fā)展。但我們必須看到，無論是coso委員會(huì)的報(bào)告，還是我國的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范，都只是基礎(chǔ)性的框架，如何結(jié)合企業(yè)自身實(shí)際付諸實(shí)踐才是內(nèi)部控制發(fā)揮其作用之關(guān)鍵。作為國內(nèi)企業(yè)，在實(shí)踐內(nèi)部控制的大潮中，必須務(wù)實(shí)，抓好基礎(chǔ)，而不是單一的追求控制方法政策的完美。在實(shí)踐過程中，首先致力于內(nèi)部環(huán)境的研究和改善，內(nèi)部環(huán)境雖然只是內(nèi)部控制要素之一，但卻是影響、制約企業(yè)內(nèi)部控制建立與執(zhí)行的各種內(nèi)部因素的總合，是實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，它決定了企業(yè)決策層、管理層以及執(zhí)行者對待經(jīng)營過程中風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度，而對于風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度又進(jìn)一步?jīng)Q定企業(yè)將采取何種控制策略和控制策略的有效性。因此，內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理體系的基礎(chǔ)，它影響、制約著企業(yè)內(nèi)部控制的建立與執(zhí)行，只有改善內(nèi)部環(huán)境，制定和應(yīng)用與企業(yè)內(nèi)部環(huán)境相匹配的控制制度和方法，相關(guān)的內(nèi)部控制活動(dòng)才能發(fā)揮其應(yīng)有的功能，前面所述案例中的情況也才不會(huì)長時(shí)間被掩蓋，我們所為之努力的內(nèi)部控制也才能最終建立和發(fā)揮其重要作用。