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（一）中國內部審計質量評估體系概述
中國內部審計協會于2009年成立質量委員會，于2012年4月了《內部審計質量評估辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》）和《中國內部審計質量評估手冊（試行）》（以下簡稱《手冊》），初步建立了我國內部審計質量評估體系。《手冊》是開展質量評估的技術指南，是依據中國內部審計協會制定的內部審計準則及內部審計人員職業道德規范（以下簡稱《準則》）以及《辦法》等規定制定的，對質量評估程序、評估方法和評估要求提供具體指引。
（二）中國內部審計質量評估體系的具體內容
《手冊》包含四大部分：
1．內部審計質量評估概述。
明確定義質量評估是由具備專業勝任能力的人員，以《準則》為標準對組織的內部審計活動進行檢查，評價內部審計的管理和實施情況是否遵循《準則》。同時針對存在的不足提出改進建議，幫助內部審計機構更好地履行職責，提高內部審計工作的質量。
2．內部審計質量評估流程。
包括組建評估組、制定評估方案、召開進點會、現場評估、匯總評估結果、召開出點會、出具質量評估報告七個步驟和具體要求。
3．內部審計質量評估標準。
以《準則》為基礎設計了涵蓋內部審計管理和實施全過程的標準體系。
4．內部審計質量評估工具。
包括質量評估需準備的資料清單、調查問卷、訪談提綱、評估工作底稿以及內部審計質量評估報告模板等多種評估工具。其中內部審計質量評估標準是質量評估的核心內容，也將是本文比較的重點。中國內部審計協會制定的該標準體系將評估內容分為兩大類別，一是內部審計環境類，主要對照《準則》中內部審計管理方面的要求，對組織的內部審計環境和管理情況進行評估；二是內部審計業務類，主要對照《準則》中內部審計實施方面的要求，對組織的內部審計方法和流程進行評估。兩大類別分別細化，形成包含19個評估要素、34個評估要點的內部審計質量評估標準體系，詳見表1。表1列示的34個評估要點仍然非常寬泛，無法指導評估人員對組織的內部審計質量進行檢查、評價和提升。因此在《手冊》最后附有一份詳細的質量評估工作底稿，其中在34個評估要點之后分別引用《準則》中的具體條款作為評估依據，共約引用《準則》條款163條。評估人員通過逐一判斷內部審計活動是否遵循了這些準則條款，才能綜合評估各評估要點質量，最終匯總出組織內部審計活動質量的總體情況。
二、德國內部審計準則對內部審計質量評估的要求
（一）德國內部審計質量評估體系概述
德國內部審計協會在2002年8月12日的《德國內部審計協會3號審計準則》（以下簡稱《3號準則》）對內部審計活動中的質量控制提出了要求。該準則闡述了內部審計活動的質量控制的定義和目的，并且列舉了質量控制工作包含的內容及質量控制體系在內部審計部門的建立。根據《3號準則》，內部審計質量控制工作包括質量控制體系的建立、計劃、實施、持續監督和提升等。其中對內部審計工作質量持續有效的監督包括內部質量評估和外部質量評估。而質量控制體系在內部審計部門中建立的基礎就是要設立合理的內部審計工作質量標準，該質量標準同時也是進行內部和外部質量評估的依據。為了指導內部審計部門建立有效的質量控制體系，德國內部審計協會在《3號準則》的基礎上開發了《質量評估實施指南》（以下簡稱《指南》）。《指南》中詳細規定了內部審計質量評估的流程和適用的質量評估標準。
（二）德國內部審計協會《質量評估實施指南》的具體內容
顧客至上，使相關方獲益是全面質量管理的核心觀點之一，樹立顧客至上的服務理念是質量管理取得成效的基礎。內部審計的實質是為組織提供審計服務。可以認為，確認服務的顧客是董事會和管理層，咨詢服務的顧客是管理層。促進企業的健康、可持續發展，使股東等相關方獲益是內部審計的服務宗旨，只有董事會和管理層滿意，內部審計的服務才有價值。因此，企業應結合實際研究制定旨在保證內部審計服務質量的管理辦法和相關措施。內部審計人員應對內部審計服務有正確的認識，樹立“顧客至上”的服務理念，內部審計人員只有確立了服務至上的理念，具有良好的服務意識，才能使審計關系更加和諧，才能與審計對象溝通交流更加順暢，促進審計工作的順利開展，為提高內部審計工作質量奠定基礎。聽取顧客對服務質量的評價是質量管理中很重要的一環，內部審計應通過多種渠道聽取審計對象對審計服務情況的反饋和評價，以便查找審計服務中的不足，制定進一步的改進措施。在制定審計計劃、實施審計項目和結果反饋的過程中注意傾聽管理層的意見和建議，提高內部審計服務的針對性。
二、內部審計質量管理應倡導全員參與，重視發揮審計人員的主觀能動性
強調全員參與，追求全面質量是全面質量管理中另一個重要的核心觀點，是TQM在實踐中取得成功的關鍵因素之一，這也是目前國內企業內部審計質量管理中最欠缺的。國內企業內部審計質量管理實踐中普遍比較重視標準化建設，通過標準化來規范審計流程、審計方案和各種工作模板等等，這些都對加強內部審計質量管理起到了積極的作用，但內部審計工作有它的特殊性，不是簡單的機械重復。每一個專項審計的背景、目標、內容和方法都不同；即使在同一個項目中，每個審計師的分工可能不同；即使分工相同，抽取的樣本也不同，實際工作中可能會遇到各種各樣意想不到的情況，往往需要審計師做出職業判斷，有時還要考驗審計師的職業道德。因此，內部審計標準化是必要的，但是在質量管理中僅有標準化是不夠的，應該重視發揮內部審計師的主觀能動性，讓每個內部審計師主動參與到質量管理過程中。這就需要從營造全員參與質量管理的內部審計文化入手，管理層的重視、倡導和參與很重要，要讓每個審計師感到內部審計工作的質量與自己息息相關。應將審計質量的有關要求寫入內部審計人員的工作職責中，明晰每個審計師的工作職責，并說明每一項工作具體的質量要求；將質量控制的相關職責納入各級管理人員的崗位職責中，將工作質量指標作為考核管理人員的核心指標。研究制定與工作質量緊密掛鉤的考評制度體系，建立以質量為中心的激勵機制，通過體制、機制調動內部審計人員的主觀能動性。
三、內部審計應結合企業實際，建立適用于自身的審計質量管理體系
要實現全面的質量管理首先必須有明晰的質量標準。企業成功進行質量管理的經驗給我們的啟示是，內部審計要全面提升審計質量管理水平，應在內部審計專業實務框架下，根據所在企業的戰略目標、企業文化、主營業務、行業特點等建立適用于自身的內部審計質量管理體系。內部審計質量管理體系應包括審計質量目標、質量控制、質量保證和質量改進等工作要求和活動程序，并通過印發正式文件、制度規范等形式體現它的權威性和嚴肅性。
1．質量目標或稱質量標準，主要包括兩部分：內部審計工作的質量目標和內部審計產品的質量標準。工作目標包括年度審計計劃完成情況的質量目標、具體的審計項目的質量目標、常規監測分析工作的質量目標等；產品的質量標準是指審計方案、審計手冊、審計工作底稿、審計報告等審計產品應達到的質量標準。
2．質量控制至少應包括對內部審計工作程序、審計項目實施流程的設計和規范，對關鍵環節的具體操作規范和質量要求，主審人、審計師等各角色明晰的職責分工，實施審計工作底稿復核制、審計報告會審制等。
3．質量保證主要體現在對內部審計活動的監督和評價，通常應由獨立于審計工作組之外的機構和人員來完成。實時的同步監督是很重要的質量保證措施，由獨立于審計組之外的其他內部審計人員組成質量監督小組，通過信息化手段同步審閱審計小組工作情況，及時糾正偏差。另外，企業應當積極開展對內部審計活動的自我評估，并在此基礎上遵循中國內部審計協會制定的《內部審計質量評估辦法（試行）》的要求，定期接受外部質量評估。
4．質量改進是指內部審計應重視審計質量的不斷改進，將內部審計質量的持續改進作為長期目標。建立健全促進審計質量持續改進的相應機制，制定有關質量改進程序的制度辦法，通過對日常監督、內外部評估發現的質量問題以及服務對象反饋的意見進行分析、整理，查找制約審計質量的主要原因，并研究制定相應的改進措施。
四、內部審計應提高信息技術的應用水平，實現全過程的質量管理
關鍵詞：信息系統；質量管理；質量策劃；質量保證；質量控制
成功的項目是用有限的資源、有限的時間按照約定的質量為特定客戶完成特定目標的一次性工作。因此，項目質量管理是項目的關鍵，它貫穿于項目的整個生命周期。從管理過程來看，信息系統項目的質量管理是為了保證項目最終能夠達到預期的質量目標而進行的一系列的管理過程，包含三個基本的過程：質量策劃、質量保證、質量控制。質量策劃是質量保證和質量控制的基礎，質量保證和質量控制的共同目標是生產出達到質量標準的項目交付物。
1 質量策劃
質量策劃是指確定與項目相關的質量標準，并決定如何達到這些質量標準。不同的信息系統項目在進行質量策劃時，其目的都是為了實現特定項目的質量目標，因此制定項目質量計劃具體地說，就是根據項目內外部環境確定項目質量目標以及為保證這些目標的實現所必須經歷的工作步驟和所必須配置的相關資源。項目具體目標包括項目的性能性目標、可靠性目標、安全性目標、經濟性目標、時間性目標和環境適應性目標等。
首先是編制質量保證計劃，由項目組的專職 QA（質量保證）展開質量保證計劃的編制。在質量管理計劃制訂的過程中，經過與 QA 人員反復商討，并通過與項目組相關成員、客戶等干系人的溝通（以了解他們對本項目的質量要求與期望），確定項目的質量目標。確定了項目的質量目標之后，根據范圍說明書明確項目的范圍、中間產品和最終產品，找出可能影響產品質量的技術要點，對其進行逐一分析，確定需要監控的關鍵元素，設置整體項目實施過程中合理的檢查點及度量測量指標，把滿足項目質量標準的活動或者過程規劃到項目的產品和管理項目的過程中去。
從項目組的實際控制檢查點出發，撰寫成質量檢查表，使之成為一個對項目的質量管理行之有效的參照。完成質量計劃編制工作，項目組同各干系人對質量保證計劃進行詳細評審。通過評審工作，可以從相關小組和個人獲取反饋信息，以促進對計劃的及時修正，制定過程改進計劃，也可促使質量計劃中描述的相關角色、職責、活動等內容達成一致認識，為后續管理工作打好基礎。
項目質量策劃的結果一般包括：項目管理計劃、質量測量指標、質量檢查表、過程改進計劃等內容。制定項目質量計劃一般采用效益/成本分析、基準比較、流程圖、實驗設計、質量成本分析等方法和技術。此外，制定項目質量計劃還可以采用質量功能展開、過程決策程序圖法等工具。
2 質量保證
質量保證是定期評估總體信息系統項目績效的活動之一，以樹立項目能滿足相關質量標準的信心。項目質量保證的提供對象通常是項目管理團隊和系統集成商的管理層，而項目質量保證活動的參與者應是參與項目的全體工作人員。項目質量保證活動包括：如何建立質量標準，如何確立質量控制流程，如何進行質量體系的評估。制定質量標準是為了在項目實施過程中達到或超過質量標準。制定質量標準時可以采用現行的國家標準、行業標準。
質量保證的結果一般包括變更請求、建議的糾正措施、組織過程資產的更新、項目管理計劃的更新等內容。可以通過項目過程分析、項目質量審計來進行項目質量保證，此外，制定項目質量計劃所采用的方法、技術和工具也適用于進行項目質量保證。
在項目質量保證過程中需重點做好如下工作 ：
（1）按照適當的規程、標準來評審和審核項目的活動及其產品。質量保證在整個項目生命周期中定期評審和審核項目工程活動及其工作產品，并通過《QA 周報》、《QA 審計報告》、《QA里程碑報告》等形式，就項目是否遵守已制定的計劃、標準和規程向項目管理者提供參照或建議。
（2）有關評審和審核的結果由QA向項目負責人反饋，使管理者能夠在項目過程中及時對發生或存在的偏差采取有效的防范和糾正措施，從而避免項目因管理過程中的問題而造成不必要的損失。
（3）鑒別文檔化不一致的問題，并確保其得以解決。在評審和審計過程中，質量保證對于發現的不一致項在《QA 審計報告》中給予了及時記錄，并將該記錄提交項目負責人，同時QA人員密切跟蹤項目中不一致問題的解決情況，直到該問題得以解決。
3 質量控制
質量控制是指信息系統項目團隊的管理人員采取有效措施，監督項目的具體實施結果，判斷它們是否符合項目有關的質量標準，并確定消除產生不良結果原因的途徑。也就是說進行項目質量控制是確保項目質量得以圓滿實現的過程。我們知道項目質量形成于項目周期的全過程，85％的質量責任在于管理不善。為了確保項目能夠按進度、按預算、高質量地完成，在項目實施過程中必須進行全面有效的質量控制，系統地考慮各種影響系統質量的因素，將影響系統質量的因素都盡可能采取有效的措施管理和控制起來。
【關鍵詞】 內部審計 質量控制 必要性 重要意義
隨著我國市場經濟的迅猛發展，經濟主體的組織結構發生了顯著變化，經濟運行格局突破了原有模式，這些都給內部審計帶來了新的課題，內部審計發現問題，預防問題發生，為管理服務，這些作用的有效發揮，就必須提高內部審計的質量，因此，改進內部審計管理，加強內部審計質量控制十分必要且意義深遠。
1 內部審計質量控制的定義與標準特點
1.1 內部審計質量控制的定義
在我國，對內部審計質量控制的最新定義，是由中國內部審計師協會，在2005年5月1日開始公布實施的《內部審計具體準則第19號-內部審計質量控制》（以下簡稱為《質量控制準則》）中規定的，在其第2條中規定：“內部審計質量控制是指內部審計機構為確保其審計質量符合《內部審計準則》的要求而制定和執行的政策和程序”。國際上，國際內部審計師協會的《內部審計實務標準》中也有類似的規定。
1.2 內部審計質量控制標準的特點
判斷內部審計質量優劣的行業標準在全國范圍內只有一個，即《內部審計準則》。審計工作按照其執行的，其審計質量就高；反之就低。然而，在實際工作中情況要復雜得多。由于不同人對《內部審計準則》的理解不同，準則中的許多規定可以有不同的解釋，從這里可以看出，判定審計質量高低的標準不全是清晰的，而有模糊的一面，不同人對某一具體審計服務質量高低的判斷，可能會產生完全相反的結論。
2 內部審計質量控制的必要性
2.1 理論上的必要性
2.1.1 加強審計質量控制關系著內部審計功能的實現效果
審計準則規定了審計工作所要達到的質量標準，審計質量控制就是由審計準則直接導出的 “為了確保審計工作符合審計專業標準和工作規范而制定的方針和措施”，它通過對各控制環節的有效管理，分層次實施審核、監督和責任追究使審計工作質量得以全面提高，其直接目的是為了增強審計工作的可靠性、準確性、合理性、效益和效率性，更好的達到審計目的，實現審計職能[1]。審計質量是審計工作的生命，它直接影響到審計監督作用的發揮水平，強化審計質量控制是提高審計質量的保證，它涉及審計的各項工作，貫穿于每個審計項目的全過程，審計質量控制的好壞，成為衡量全部審計工作優劣的標準。
2.1.2 加強內部審計質量控制是遵循《內部審計實務標準》和《職業道德規范》的必然要求
內部審計和其他活動一樣，受行業標準、國家標準或國際參考標準的約束，內部審計機構應促進職業領域內的道德文化發展，內部審計師應熟練掌握專業技術、履行應有的職業審慎性、作為道德倡導者。《內部審計實務標準》包括屬性標準和工作標準，工作標準涉及制定計劃、開展業務、報告結果、監測進程等具體環節。《職業道德規范》中的行為規則，為內部審計師適任本職工作提出了具體要求。遵循《內部審計實務標準》和《職業道德規范》，能夠使內部審計工作更加標準化、規范化、統一化、科學化，能夠更快、更好地與國際接軌，從而將不同類型組織結構的審計客戶的審計標準建立在統一平臺的基礎上。如果把內部審計師形象地比喻為足球賽場的裁判員，董事會和被審計單位代表兩支球隊，其他組織人員代表觀眾，相關的評價標準代表比賽規則，那么裁判員首先應該具備良好的職業道德和公平競爭理念，其次應熟悉比賽規則，最后在比賽中準確、熟練、審慎、公正地運用比賽規則，才能使雙方隊員信服，使觀眾滿意，同時，也使自己的知名度和出場機會得以提高。
2.1.3 內部審計新定義和職能轉化需要加強內部審計質量控制
國際內部審計師協會的內部審計標準委員會通過了修訂了的內部審計新定義表述為：“內部審計是一項獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的在于增加價值和改進組織的經營。它通過系統化和規范化的方法，評價和改進風險管理、風險控制以及管理過程的有效性，幫助組織實現其目標[2]。就企業而言新定義突出變化在于明確了內部審計的目標是增加企業價值和改善經營，內部審計只有與企業的目標和經營戰略相結合，才能為企業創造價值。
面對內部審計職能的這種轉變，就需要對質量控制各環節有側重的加強，具體分析就是：強化質量控制審計立項環節以確保其重要性、針對性和可行性，保證審計立項不偏離企業的經營目標，為增加價值服務。搞好審前調查以時時掌握審計對象不斷變化的情況；加強與企業其他部門的信息交流，消除誤解，以便編制出重點突出針對性強的審計方案，為實現企業目標共同努力。嚴格作好日記和審計工作底稿的質量控制，以便很好的分清審計責任和防范風險，在保證審計質量的同時也為企業對實施某一經營目標的過程管理提供了依據；同時加強質量控制中的技術支持和信息技術更新以便實現內部審計部門在技術條件上與各部門成功“對接”，更好的配合達到共同目標。
2.1.4 是全面質量管理的內在要求
全面質量管理是根據組織向顧客提供最優產品或服務的原則制定的長期戰略性措施，是通過諸如質量策劃、質量控制、質量保證和質量改進而實施的全部管理活動。它的主要原則是追求顧客的完全滿意、不斷地改進產品或服務的質量和全員全過程地參與。內部審計的顧客就是它的服務對象。最優服務就是從質量即利潤的觀念出發，以最小的成本幫助組織實現最大利潤。它要求內部審計師充分利用審計資源，以高質量的保證活動和咨詢服務對組織內部控制的充分性和有效性進行評價，揭示風險因素，提出改進建議，跟蹤糾正措施的落實，從而使組織得到最大利潤，最終實現組織目標。
2.2 現實必要性
2.2.1 適應經濟體制改革的需要
國有企業改革和非公有制企業健康發展需要建立現代企業制度和與之相適應的現代內部審計，內部審計在企業特別是國有企業改革發展中的作用發揮如何，關鍵看內部審計質量如何，因此，強化內部審計質量控制，提高審計質量，是建立現代內部審計、完善質控體系的需要，也是較好發揮其對本企業各部門的審核監督和評價職能的需要，對經濟體制改革具有重要推動作用。
WTO五年保護期將過，我國各市場主體將全面融入國際經濟體系，內部審計的各個對象都要服從WTO規則應對各種風險和挑戰，就要求我國的內部審計部門應充分借鑒國際內部審計先進理論、技術和經驗，與國際標準接軌，將我國的內部審計事業融入世界內部審計一體化之中，以服務本市場主體參與國際競爭，同時促進我國內部審計事業的快速發展。作為內部審計生命線的審計質量無疑成為國際市場主體衡量我國內部審計工作的重點，在國內沒有統一內部審計質量標準的情況下，加強內部審計質量控制提高審計質量，使我國的內部審計工作既適應國際標準化要求，又緊貼中國國情變的急迫起來。
2.2.2 發展內部審計質量現狀和內部審計事業的需要
對比我國，作為審計質量核心的審計成果的質量和水平不高仍是當前影響審計監督作用發揮的關鍵問題，也是與發達國家差距中比較突出的一點[3]。影響審計質量的因素表現突出的有以下幾個方面：第一是審計環境不理想。傳統的人情世俗因素和利益關系的影響，內部審計的獨立性很難得到理想的保障，有些內部審計工作部門缺乏與時俱進的精神，內部審計的作用有限，地位不高，在領導的心目中處于可有可無的地位[4]。第二是審計隊伍素質跟不上時展要求。時展要求綜合性人才，現在的審計人員一般知識結構陳舊單一缺乏綜合分析能力難以應付復雜工作局面，審計人員開拓創新的意識比較薄弱，宏觀意識和現代審計意識不強，思維方式單一落后；第三是審計質量管理體系不完善，審計質量責任不明確。執行審計規范不嚴格，質量責任追究制度流于形式，審計質量自然難保障。審計責任制的不健全或不能認真貫徹執行的結果就是責任主題不明確，一旦出現審計錯誤，責任不明落實不到位，結果不了了之，惡性循環；第四是審計人員質量風險意識淡薄。審計人員為完成任務而忽視了審計質量的要求，審計項目多，精品工程少，一些審計人員片面追求查處大案要案而忽視了全面審計的質量控制，這使審計監督范圍縮小，留下了風險隱患；另外還有審計質量標準不健全，審計人員選拔錄用控制乏力等原因。
3 加強內部審計質量控制的重要意義
3.1 有助于內部審計活動增加價值、改善組織的經營狀況
內部審計的目的就是為機構增加價值并提高機構的運作效率。通過合理的質量控制，可以防止偏差，及時發現錯誤并予以糾正，確保落實責任制，從而幫助組織達到預期目的。質量控制并不只是活動終了時的審核，而是貫穿整個審計活動的始終，將質量標準分解到每個具體環節，每個審計人員都應進行自我控制，并由審計執行主管進行監督。它包括事前控制、事中控制、事后控制，事前控制主要是審計計劃和審計方案；事中控制主要是審計程序的選擇與應用、工作底稿的記錄與復核、報告的編制與審批；事后控制主要是內部評價和外部評價，包括被審計單位對審計工作的反饋意見。內部審計活動范圍涉及組織內不同的層次和領域，通過加強質量控制，及時、有效地發現和揭示風險管理漏洞和內部控制弱點，建設性地提出審計建議并跟蹤落實，能夠把組織的戰略層、控制層和執行層上下左右聯系成一個有機整體，既支持戰略層針對目前需要改進的項目做出科學決策，又合理保證執行層按預定方案進行操作、不偏離目標，最終改善組織的經營狀況。
3.2 能夠保證滿足顧客需求、維護自身信譽
企業高級管理層在做出戰略規劃后，迫切地希望得到處于不同部位、不同角度的職能部門和基層管理者是如何具體執行的，執行效果和效率如何，存在什么風險，風險的嚴重程度，以便于進行分析判斷，在加強指導、修訂政策和接受風險之間做出選擇，但是這些消息的來源必須客觀、真實、可靠[5]。可是職能部門和基層管理者希望將操作流程中客觀存在、自身難以解決、不敢或不愿反饋給上層領導的問題和建議通過一個可信的信息通道進行反應。內部審計具有上述職能，建立在嚴格質量控制之上的內部審計活動可以通過對有關流程的內部控制進行擴大測試來發現和驗證問題性質，在兩者之間充當媒介，滿足雙方的諸多需求。同時，內部審計師通過出色的工作，能夠得到服務對象的信任，進一步融洽審計與被審計、審計與高層之間的工作關系，進而維護自身信譽，逐步樹立內部審計在組織中的權威性。
3.3 有利于提高內部審計師工作效率和專業技能
內部審計師工作效率表現為完成既定目標所耗費資源的多少[6]。成本效益原則是內部審計必須考慮的一個重要原則，在資源一定的前提下，需要在對組織進行風險評估的基礎上，優先審計風險較大的活動領域，但不能片面簡化、壓縮單個項目的審計步驟。在每一個審計項目中，內部審計師都應按照質量控制要求，始終如一、全神貫注、精益求精地投入到工作之中，通過自我控制和審計主管監督，保證實施既定的審計步驟和審計程序，保證工作底稿充分支持審計發現、審計結論和審計建議。只有這樣，才能按時、按質、按量、按預算完成審結任務，才能避免窩工、怠工、返工等無效、浪費行為的發生，盡可能地節約費用開支。內部審計師所必要的專業技能包括內部審計實務標準、程序和技術，理解管理原則，深入領會會計學、經濟學、商法、稅收、金融、量化方法和信息技術等。加強質量控制，可以促進內部審計師在工作中不斷地總結經驗、積累知識、尋找差距，明確學習目標和改進方向，通過接受持續教育、進行培訓、參加資格認證考試等形式來提高自己的職業水準，更好地勝任本職工作。
4 結語
在建立市場經濟為導向的現代化、科學化組織管理制度的要求之下，內部審計質量好壞，是關系到其能否發揮更大作用的關鍵，也只有提供了高質量的內部審計服務，內部審計才能滿足現代社會對內部審計的需求。
總之，加強內部審計質量控制是一個不間斷的過程，當既定的控制目標得以實現后，應及時對其進行補充修訂，使之不斷完善，從而使內部審計在組織中發揮更大作用。
參考文獻：
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【關鍵詞】 審計監督 方式改進 制度完善 機制創新
監督是審計工作的本質，是審計活動的根本職能。審計工作要實現跨越式發展，必須運用現代管理科學理論、方法和技術手段，從方式改進、制度完善、機制創新上不斷提高審計監督質量，增強審計職能運行的科學性和有效性，推動審計監督由粗放低效型向精確高效型轉變，實現審計的有效監督。
一、堅持以方式改進提高監督質量
審計工作要適應形勢發展需要，積極調整和轉變思路，從整體推進和全面建設的高度，堅持科學先進的監督方式，從更高的層次和更寬的視野抓質量、謀效益。
1、不斷延伸審計監督深度。審計工作要努力從事后審計向跟蹤審計轉變，靜態審計與動態監督結合，查糾問題與預防幫建并重，將審計監督融入項目管理的大系統。一要正確把握審計定位。一方面，審計部門要逐步與被審計單位在提高管理水平上融為一體，剔除審計與被審計矛盾對立的局面，形成一種經常性的溝通、協調、融合機制；另一方面，要防止審計偏離監督者的定位，侵入管理者的職責范圍，確保審計與管理的權力制衡有效發揮作用，促使管理活動規范、廉潔、科學、高效運行。二要營造和諧審計環境。跟蹤審計對審計項目從源頭到末端實施動態監督，不僅涉及審計人員工作模式的轉變，而且涉及被審計單位在配合審計工作上習慣做法的改變。被審計單位在接受跟蹤審計的過程中產生抵觸情緒在所難免。因此，審計部門應注重運用各種方式方法營造有利于開展跟蹤審計的和諧環境，使跟蹤審計能夠健康、有序運行。三要合理分步實施審計。審計部門應根據審計事項的規模、特點、風險程度，以及審計要求和審計資源等情況，將審計事項劃分若干階段或確定若干重點內容，分步推進、有序實施，使審計建議更具科學性、合理性和可操作性。
2、不斷拓展審計監督廣度。立足現有審計資源，今后一段時期審計應著重做好以下兩方面工作：一是進一步推進績效審計。推進績效審計工作，要綜合考慮需求與現實，從宏觀決策、資源配置、經濟管理等方面找準審計切入點，靈活選擇審計方法，科學確定評價標準，規范績效審計行為，實現績效審計的法制化、規范化、科學化。二是進一步倡導財經崗位人員履責審計。作為經濟責任審計制度的補充和完善，財經崗位人員履責審計應適時推開，堅持“突出重點、兼顧一般”，科學、合理、有針對性地選取審計對象，著重關注審計對象的財經法紀落實情況、經費物資使用管理情況、事業任務完成情況、職責作用發揮情況和個人廉潔自律情況，并對審計對象的履職盡責情況作出科學評判，促進各級干部勤政廉政，健全經濟監督體系，推動審計事業發展。
3、不斷改進審計監督手段。現代信息技術已對審計建設和發展產生深遠影響，審計質量的提升很大程度上依賴于信息技術的運用。當前，以“金審工程”成功經驗和建設成果為契機，不斷改進技術手段，充實完善系統功能，進一步提高審計信息資源的綜合利用水平，增強審計監督的有效性。一是充分利用“金審工程”建設成果，確保審計所用硬件設施完善配套。不斷挖掘現有技術手段潛力，總結信息化審計經驗，改進完善系統功能，實現軟件優化升級，使審計信息系統集審計資料抽樣取證、審計數據統計分析、審計項目質量控制、審計信息交互共享等多項功能于一體，滿足信息化管理需求。二是分析、整理審計過程中取得的各類數據資料，集中存檔保管，建立審計法規庫、項目庫、資料庫等數據庫，并積極研發相關管理、作業子系統，實現審計系統與各專業管理信息系統的有效對接，為提升審計質量、提高審計效率、實現動態監控提供依據和支撐。三是嘗試對新型審計項目信息化手段的運用，組建數據分析團隊，集中進行電子數據分析，提高集中分析數據的水平和能力，形成較為完善的信息化審計方法體系，不斷提升審計監督水平。
二、堅持以機制創新提高監督效能
科學高效的審計組織和運行機制，能夠使各內部要素協調運轉，有效激發審計行為主體的積極性和創造性，實現審計既定目標，提高審計監督效能。
1、建立審計決策控制機制。審計決策決定審計工作的方向。一是做好審計專家咨詢工作。開展審計專家咨詢工作，可以幫助審計決策主體了解形勢，及時發現和糾正偏差，提供修正和追蹤決策的方案，并對審計領域未來的發展趨勢進行深入研究和超越性預測，促使審計決策者在短期內縱觀全局，關注面臨的重大現實問題的同時，把握住長遠性、本質性問題。通過建立專家咨詢機制，充分發揮專家“外腦”、“智囊團”作用，延伸審計決策者必需的“能力范圍”，避免出現領導決策的主觀性和盲目性。二是做好審計決策論證工作。開展審計決策論證，對審計決策方案的制定和修改進行系統分析和科學研判，涉及審計戰略目標與事業建設的全局性重大問題，要整合資源、優先部署。對擬確定的審計項目，要重點考慮項目的重要程度、審計的可能性、審計資源的可用性、審計實施的關鍵環節、審計目標的實現程度、審計將產生的影響、審計結果的可利用性等，并進一步分析審計實施過程中可能遇到的問題及原因，以及解決問題的對策。通過系統梳理和分析，為完善審計決策提供可靠的依據和建議，促進審計決策科學化。
2、健全審計風險預警機制。審計風險存在于審計活動的始終。加強審計風險管理，健全審計風險預警機制，對于防范審計風險，提高審計工作質量和效率，具有重要意義。一要對審計風險進行準確識別。在執行某項審計任務時，審計人員要根據所掌握的相關資料，對存在問題作出準確判斷和評價，對審計工作面臨的政治環境、經濟環境、法律環境、文化環境等進行連續系統地分析，判斷各種環境的變化給審計工作帶來的影響，據此分析審計過程中潛在的風險和損失因素。二要對審計風險進行科學評估。遵循穩健性原則，審計人員要針對審計過程和審計對象的具體情況，對審計事項風險發生的頻率和風險損失的程度進行合理評價和估計，盡量減小自由裁量的彈性空間，并著重分析風險產生的原因，通過原因剖析，為后續審計工作提供借鑒，特別是為黨委首長提供解決問題的思路辦法。三要對審計風險進行有效控制。根據既定的審計計劃和對風險因素的分析，設立衡量審計風險程度的標準，并把實際發生的審計風險結果與預定標準相比較，以確定風險中出現的偏差及其嚴重程度，在此基礎上，確定關鍵控制點，有針對性地采取應急措施、補救辦法和改進方案，確保對審計風險實施有效控制，圓滿實現審計目標。
3、完善審計質量監管機制。審計質量是審計工作的生命線。當前，審計領域不斷拓展，覆蓋面逐步加寬，審計工作在量的增長的同時，更需要質的提高。一要強化審計全程質量監控。設立專門的質量管理機構，從計劃立項、組織實施、工作記錄、情況報告、意見建議等環節，強化審計項目的全過程、全要素質量管理，對所有審計事項的審計過程進行實時跟蹤，對照質量標準規范檢查落實情況。二要積極開展審計質量考評。定期進行審計項目質量考評和互查，落實質量管理、質量標準、質量考評相結合的審計質量管控措施，定期對審計人員的工作態度、工作能力、工作實績等進行考查和評價，推動審計工作質量的全面提升。三要發揮激勵約束作用。落實審計質量負責制，按照“以獎為主，獎懲結合”的思路，對優秀審計項目和審計人員，樹立典型，宣傳推廣，并給予適當的物質和精神激勵；加大審計人員和機構違法違紀操作成本，對于審計范圍內出現問題的事項，嚴肅追究相關組織和人員責任，使審計人員不斷增強責任意識和使命意識，提高工作效率，發揮審計監督職能，推進審計工作質量向更高層次邁進。
三、堅持以制度完善提高監督效益
審計法規制度是組織和開展審計監督的基本依據，是規范審計行為的基本準則。圍繞現代審計建設的目標要求，審計工作要以國家《審計法》為準繩，積極推進法律規范制度建設，逐步形成一套科學、嚴密、統一的法規制度，切實推進審計工作向制度化、程序化、標準化發展。
1、健全審計工作規范制度。審計工作規范主要是針對具體的審計事項作出規定，強調與審計客體關系的調整，解決審計部門“審什么、如何審”的問題，是審計開展業務工作的直接依據。從實際出發，當前要做好兩項工作：一是完善專項審計實施辦法。緊跟改革與發展步伐，結合審計工作自身特點規律，依據國家、國際相關法律法規和制度準則，及時對現行審計法規進行調整和完善。對近年來開展的新型審計項目，制定相應的審計工作細則，進一步明確審計工作的范圍、程序和方法，注重針對性和可操作性，切實解決“如何審”問題，為審計工作的有序展開提供行為指南。修訂不再適用的法令法規，廢除與新形勢新要求不相適應的規章制度，避免執法依據模糊。二是規范審計管理制度。依照國際通用審計準則，借鑒外國審計經驗做法，研究制定科學、合理、精細的審計管理標準，從內容、方式、方法上確保審計人員有法可依。加強審計管理，建立健全審計評價標準、質量責任及檢查考評等制度，使審計管理法規體系趨于完備，增強審計工作質量的科學性。
2、完善審計結果運用制度。通過審計公示、審計問責等制度的建立完善，可以有效提高審計結果的利用程度，維護財經活動秩序，構筑抵御違法違紀的“防火墻”。一是完善審計情況公示制度。在確保安全保密的前提下，審計部門應向被審計單位通報審計報告及審計意見，抄送被審計單位主管部門，并在一定范圍內實行公開，促進監督管理主體信息共享。堅持把發現問題與促進整改相結合，對于審計查處問題，協同相關部門督促整改，并對整改情況進行通報，避免將問題大而化之，甚至不了了之。通過公示與通報，提高審計的公開性和透明度，增強審計結論執行的強制力。二是推行審計問責制度。審計問責制度的推行要與現行審計體制、法規框架和審計環境相適應，從制度執行的可行性和時效性出發，確定問責對象、統一問責標準、明確問責內容、規范問責程序、明晰問責后果。要按照“權責對等”的原則，注重對管理者和決策者的責任追究，確保所有責任人對各自應承擔的責任負責；關注審計結果的落實程度，使審計與問責相互配套，有效銜接，逐步形成一套科學系統、實用管用的審計問責制度。
3、建立審計職業規范制度。審計職業規范主要是對審計主體的行為進行規范，強調審計主體的從業資格、道德自律及崗位技能等，是提升審計監督質量的有效保證。一要規范審計崗位資格準入制度。適應不同發展時期審計工作要求，研究確定審計崗位資格條件，對從事審計工作應具備的道德標準、能力素質、工作經歷等加以明確和規范，確保新任審計人員能迅速適應崗位、進入情況、開展工作，提高審計監督的有效性。二要建立審計人員任期評審制度。實行崗位資格復審續評，對從事一線審計崗位滿一定年限，或負責重大專項審計任務的人員進行任期評審，通過審計人員述職、崗位能力測試等方式，全面考核評價審計人員任職期內的德、能、勤、績，使審計人員始終保持勝任本職工作的能力和素質。三要完善審計人員廉潔施審制度。強化審計權力的合理、規范運用，通過國家強制力固定和強化審計主體的行為模式，對審計主體的廉政職責、廉潔自律、監督方式等作出規定，制約管束審計人員的個體行為。實行審計人員崗位輪換，避免因長期處于某一崗位而出現尋租、舞弊行為，營造一個依法辦事、從嚴管理、按職盡責的良好氛圍，促進審計行業的黨風廉政建設。
【參考文獻】
一、引言
審計質量是指審計工作過程及其結果的優劣程度，既包括審計工作的總體質量，還涵蓋具體項目的審計成果質量，是衡量審計工作的標準。審計質量管理是審計機關和審計人員根據審計質量標準，制定審計項目控制程序或政策，以使各項管理和業務工作按照預定目標和程序運作，達到規定的質量水平，提高審計工作效率。加強審計質量管理，對于充分發揮審計職能，規范經濟秩序，促進市場經濟發展具有重要現實意義。強化審計質量管理，是降低審計風險、提高審計工作質量的保證。審計機關把審計質量管理作為審計工作的首要任務，對各環節進行有效控制，可以增強審計工作的可靠性、準確性、效率性，更好地發揮監督作用，為經濟建設和領導決策服務。同時，通過加強審計質量管理，可以提高審計人員的綜合素質，打造一支作風過硬、敢于審計、善于審計的優質團隊。強化審計質量管理，是遵循世界審計發展規律，適應國際標準化要求的需要。《國際審計準則》要求審計機構必須對審計工作質量進行管理，確保每個環節都按照基本原則進行。最高審計機關國際組織也明確提出質量保證是從事審計工作組織應履行的職責，這充分說明，強化審計質量管理，有利于實現我國審計業務與國際慣例接軌，推進全球趨同和交流合作。
二、審計質量管理的現狀分析
（一）審計資源配置沒有做到科學合理
近年來隨著審計監督領域的不斷拓展，上級審計機關和地方政府、司法機關交辦或要求審計配合的工作越來越多，審計任務繁重與審計力量不足的矛盾日益突出。特別是一些項目時效性強、難度大，審計人員受進度計劃、考核評比等因素的影響，忽視了保證質量要求，造成審計程序執行不到位，從而影響了審計質量，增加了審計風險。
（二）審計質量管理責任落實不到位
審計質量管理制度包括審計質量檢查、考核和責任追究制度。這三部分是相互作用，密不可分的一個有機整體。但實際執行過程中，有的審計復核工作流于形式，僅停留在文字修改的較低層次；有的審計責任考核缺少細化的程序及內容；有的審計質量管理責任追究主體不明確，造成責任無法落實到人，其結果是不了了之。
（三）審計隊伍素質不適應工作需要
各級審計機關及其工作人員是審計信息產品的提供者，對審計質量起著決定性影響。從目前審計人員的知識構成來看，存在以下問題：一是具有一專多能的復合型人才較少。審計隊伍中懂審計、會計、工程、法律其中一方面的人員較多，而既懂會計審計，也懂法律工程的綜合性人才較少。二是知識結構相對陳舊。一般以單純的財務會計知識來查錯糾弊，就賬審賬，審計人員的視野和思路還不夠開闊。三是綜合分析能力不高。審計人員對政策的分析判斷能力比較差，發現大案要案的本領還不夠強，難以滿足復雜審計工作的要求。
三、強化審計質量管理的對策建議
（一）建立組織保證機制
組織保證機制是審計質量管理的基礎，包括以下方面：
（1）加強分級質量控制管理。責權對等是管理學的基本原則，在審計業務實施過程中，應充分發揮審計組、業務部門、審理機構、審計業務會議和審計機關負責人作用，形成一個層次分明、權責明確，既相互配合又相互制約的全方位審計質量管理體系。一般項目實施方案由審計組組長審定，報業務部門備案。重要項目實施方案和調整事項報審計機關主要負責人批準。審計報告、審計決定書原則上由審計業務會議審定。審計機關負責人對審計項目實施結果承擔最終責任。
（2）加強審計機關縱向、橫向間聯系溝通，有效整合資源。要對現有審計資源進行優化組合，以提高工作效率。應加大上下聯動的行業和專項審計，提高審計成果層次，擴大審計的宏觀效果。要加強協作和配合，共同促進審計整體計劃的實施。要加強與紀檢監察、財政、稅務和工商等職能部門的交流，暢通協調和聯絡機制，形成資源共享、優勢互補的監督合力。
（二）構建制度保證機制
要促進審計項目質量整體水平的提高，審計機關必須強化制度約束，通過減少行為的隨意性，滿足審計工作法制化、規范化的要求。
（1）建立審計質量檢查制度。應當強化審計全過程控制，采取內部自查、部門互查、同業檢查等形式，注重事前跟蹤、事中監督、事后防范和化解審計風險。通過開展審計業務年度考核和優秀審計項目評選等方式，對審計質量管理情況進行持續評估，進一步強化審計人員的責任意識，夯實審計質量制度基礎。
（2）建立審計質量責任追究制度。應制定獎罰分明、責任到人的過錯責任追究制，對審計人員、審計組長、復核人、審計機構負責人在審計實施環節中的過失或故意行為，設定確認標準和懲罰措施。對履職過程中出現缺位、越位等行為，依法追究責任，嚴肅處理。
（3）引入第三方監督檢查制度。近年來國際質量認證的外部檢查是審計領域逐漸引入的一項新的監督機制。該制度的引入，讓審計業務質量接受沒有直接利害關系的第三方監督，可以有效提高審計質量，控制審計風險，提升審計工作的公信力和認可度。其有效性己經得到最高審計機關亞洲組織的認可，并被寫入了《國家審計質量管理指南》。因此必須：將業務精、能力強的社會中介機構、高等院校和符合條件的專業人士納入人才庫，并進行分類管理；制定具體指標體系，提高檢查的可操作性，擴大監督內容，除現有的投資審計外，逐步增加單位財務收支審計、企業資產負債損益審計、專項資金審計等其他審計領域；將檢查結果與審計干部的考核、獎懲直接掛鉤。要注重分析監督結果數據，及時發現不足，提出改進措施，推動管理水平的提高。
（三）強化執業保證機制
執業保證制度是審計質量管理的核心。審計業務流程包括立項、計劃、實施、報告等，每個流程的完成質量，都會對最終的審計結果質量產生實質性影響。只有把好每一環節質量關，才能確保執業保證機制的實現。
（1）科學論證審計項目計劃。項目計劃編制是審計業務執行的首要環節。在審計選題時要堅持群策群智，廣開言路，通過媒體、網絡、召開座談會等方式，問審于民眾、問審于領導、問審于部門、問審于一線，使審計立項更科學、更符合改革發展要求、更貼近社會和普通百姓。建立被審計單位資料庫，對審計對象進行動態管理，及時更新信息，為合理確定審計項目打好基礎。
（2）充分做好審計調查。審計調查是確定審計范圍、選擇審計方法的前提和基礎。首先要摸清被審計單位的經濟性質、管理體制、機構設置、財政財務隸屬關系和相關內控制度執行情況。在充分調查了解的基礎上，運用職業判斷，對所掌握的內容進行細致分析，選準突破口。
（3）合理制定審計實施方案。審計實施方案是對審計項目質量進行評價的重要依據。審計方案應緊緊圍繞審計目標，結合被審計對象的實際情況，突出重點，細化審計內容。對于重點項目審計方案，審計機關應組織召開審計業務會議進行集體審議。
（4）強化審計實施過程質量控制。審計實施的主要工作是取得審計證據、編制工作底稿。其工作質量直接影響整個項目的審計質量。因此，審計機關要有針對性地收集與審計事項相關的、具有證明力的原始資料，注意證據的客觀性、充分性、時效性和合法性。在編制底稿時，必須符合審計質量標準要求。
（5）認真撰寫審計報告。高質量的審計報告不僅要嚴謹求實，問題定性準確、評價客觀公正，處理處罰適當，同時提出的對策和建議，要具有針對性和可操作性，能為有關部門宏觀決策提供依據。審計報告在審批后還需征求被審計（調查）單位和擬處罰責任人的意見。如果被審單位或個人對審計報告認定的事實提出異議，要進一步核實修改審計報告。對擬作出罰款的處罰決定，符合法定聽證條件的，審計機關應當履行聽證程序。在正式出具的審計報告結尾處，要明確告知相關單位和個人可以提起申訴、行政復議和訴訟等法定權利。
（6）嚴把文書審核關。審計證據、工作底稿、審計報告等文書資料實行二級復核和審計機構審理。審計負責人應把好第一道關口，對審計目標偏差、審計事實不清、證據不足等問題責成審計組補充完善；審計機關業務部門要增強復核意見的及時性和有效性，發現主要材料不完整、定性錯誤的，通知審計組限期補正。審理機構要重視對審計文書間一致性的審查，減少審計質量缺陷。
（7）注重審計后續跟蹤檢查。審計結論跟蹤整改情況是確保審計工作取得實效的關鍵。審計項目完成后，審計機關除了敦促被審單位在規定的時間內，嚴格按審計意見建議進行整改外，對不按規定落實的可以通過召開通報會、提交審計專報信息、制發審計建議函等方式，切實維護審計監督的嚴肅性和權威性。
論文摘要：本文介紹了工程量清單計價模式下建設工程施工合同審計重點，針對施工合同審計審計中遇到的一些問題和難點，提出了相應的對策。并對進一步開展建設工程施工合同審計進行了思考和探討。
0引言
建設工程施工合同是工程建設中的重要法律文書，現代建設工程規模越來越大，相應的合同關系越來越復雜，合同條款越來越多，為更好的促進施工合同合法簽訂和履行，促進建設工程投資的監督管理，必須切實加強建設工程施工合同的審計工作。
實施建設工程施工合同的審計，應重點針對施工合同實質性條款中的核心條款——工程造價，隨著《建設工程工程量清單計價規范》在國內的實施，工程計價模式由傳統的定額計價“控制量、指導價、競爭費”改革為工程量清單計價“企業自主報價、市場競爭形成價格”，工程計價模式的改革深刻影響了施工合同價格的形成，從建設市場的經濟活動來看，由于缺乏與工程量清單計價模式相配套的合同示范文本，參與工程建設的各方在運用工程量清單計價模式進行計價時出現了一些問題，如何順應計價模式的改革，提高建設工程投資審計質量、防范審計風險，切實做好施工合同的審計，是建設工程施工合同審計工作面臨的新課題。
1建設工程施工合同審計的重點
建設工程施工合同內容包括工程范圍、建設工期、中間交工工程的開工和竣工時間、工程質量、工程造價、技術資料交付時間、材料和設備供應責任、撥款和結算、竣工驗收、質量保修范圍和質量保證期、雙方相互協作等條款。
要做好建設工程施工合同審計工作，必須要深刻理解、準確把握建設工程施工合同的實質性內容。施工合同實質性內容是指建設工程施工合同中確定雙方當事人基本權利與義務的條款。根據《合同法》的規定，工程施工承包人的主要義務是按期保質完成施工任務，并享有按合同約定得到工程款項的權利；工程施工發包人的主要義務是按時足額支付工程價款，并享有按合同約定期限接受符合合同約定質量目標的工程產品。從中分析出工程價款、工程質量和施工工期對簽訂施工合同雙方的利益影響最大，決定了雙方的基本權利與義務，屬于施工合同的實質性內容。因此對建設工程施工合同進行審計的重點必然是針對施工合同實質性內容，其中對工程價款的審計更是施工合同審計的重中之重，施工合同條款的審計重點主要有以下幾個方面：
1.1 審查施工合同的符合性及完備性首先要熟悉招標、投標文件，關注施工合同條款與招標文件以及投標承諾的符合性，檢查是否存在背離條款；其次檢查對于在招投標過程中形成的補遺，修改、書面答疑、詢標紀要、各種協議等是否均已作為合同文件的組成部分，是否明確解釋順序。
1.2 審計施工合同通用條款內容的重點檢查合同當事人的法人資質、合同內容是否符合相關法律和法規的要求；檢查合同的內容是否與招標文件的要求相符合；檢查合同條款是否全面、合理，有無遺漏關鍵性內容，有無不合理的限制性條件，法律手續是否完備；檢查合同雙方是否具有資金、技術及管理等方面履行合同的能力；檢查合同是否明確規定雙方的權利和義務；檢查合同是否存在損害國家、集體或第三者利益等導致合同無效的風險；檢查合同是否有過錯方承擔締約過失責任的規定；檢查合同是否有按優先解釋順序執行合同的規定。
1.3 審計施工合同專用條款內容的重點檢查合同是否明確規定工程范圍，工程范圍是否包括工程地址、建筑物數量、結構、建筑面積、工程批準文號等；檢查合同的工程質量標準是否符合有關規定；檢查質量保證期是否符合有關建設工程質量管理的規定，是否有履約保函；檢查合同是否明確規定工期，以及總工期及各單項工程的工期能否保證項目工期目標的實現；檢查合同工程造價計算原則、計費標準及其確定辦法是否合理；檢查所規定的付款和結算方式是否合適；對合同中關于工程價款結算調整條件應在合同專用條款部分針對招標文件作詳細約定，避免合同在執行過程中在施工、竣工結算階段產生爭議；檢查合同是否明確規定設備和材料供應的責任及其質量標準、檢驗方法；檢查隱蔽工程的工程量的確認程序及有關內部控制是否健全，有無防范價格風險的措施；檢查中間驗收的內部控制是否健全，交工驗收是否以有關規定、施工圖紙、施工說明和施工技術文件為依據；檢查合同所規定的雙方權力和義務是否對等，有無明確的協作條款和違約責任。
1.4 對于采用工程量清單計價的施工合同重點審計其條款是否符合《建設工程工程量清單計價規范》的有關規定：合同中只有類似的變更工程的價格，可以約定參照類似價格變更合同價款給與差價補償原則，防止不平衡報價；尤其是對于清單中沒有涉及到的項目變更，其定價原則、方式要明確，建議可以采用參照定額組價的模式，即工程人機材耗量參考定額，人機材單價采用信息單價，取費參照投標報價；對于工程量變化綜合價格的調整，建議事前約定工程量變化超過規定幅度值時綜合單價的調整公式；對材料價格較大幅度變化等因素造成的價格調整，應約定分擔原則或調價公式；在施工過程中變更施工方案、采取趕工措施等是否增加費用，也應加以明確。
2建設工程施工合同審計中常出現的一些問題及對策
2.1 工程變更及現場簽證的造價爭議由于建設工程項目的唯一性、一次性、固定性等特點，在工程施工過程中，工程變更及現場簽證是不可避免的，特別是在實際工作中常常遇到因為工程變更的費用問題，建設單位和施工單位互相扯皮，影響工期，甚至工程質量。如某體育館工程合同約定：如工程變更的數量超過工程量清單該項工程量的±15%時，應考慮調整該部分工程單價。在實際施工過程中，土方量超出了工程量清單中土方的15%以上，因此施工單位要求調整超出部分土方挖運的綜合單價。建設單位則認為：施工單位在中標后沒有按照合同約定進行淸標，對工程量清單的土方量沒有異議，應視為對工程量清單的認可，應執行中標單價，不予調整。施工單位認為是地址勘探報告深度不夠，招標單位編制工程量清單不夠準確等原因。為此雙方扯皮，互不相讓。因此在合同審計時應特別注重對工程變更索賠條款的審查，不能把工程變更的原因局限于建設單位和施工單位兩方，應根據產生工程變更的根本原因，本著“誰的責任誰負責”原則，對參建建設工程的勘探、設計、招標、監理等各方的合同都明確規定雙方的責、權、利。各方各司其職，工程變更中扯皮現象將會大大減少，有利工程建設的順利進行。
2.2 工程投標中不平衡報價的應對在工程量清單計價模式下，采用不平衡報價策略已成為施工單位的慣用策略，不平衡報價法是相對通常的正常報價而言的，是在建設工程項目的投標總價確定后，投標方根據招標文件的付款條件，合理地調整投標文件中子項目的報價，在不抬高總價以免影響中標的前提下，實施項目時能夠盡早、更多地結算工程款，并能夠贏得更多利潤的一種投標報價方法。由于建筑市場信息的不對稱，有經驗的施工單位可能比建設單位更清楚工程量實際會發生的數量，當發現有缺項、漏項或兩者之間有較大差別時，大多會采用不平衡報價法。在進行施工合同審計時應采取對施工單位此部分超額利潤的反索賠措施，當此此部分超額利潤超過一定比率時，應約定可以按實調整合同價格。
2.3 “陰陽合同”的危害及的對策“陰陽合同”，又稱“黑白合同”，其概念主要出現在《招標投標法》頒布之后，“陰合同”是建設雙方私下簽訂的合同，未經合法的招投標程序且未在建設主管部門備案，反之是“陽合同”。 “陰陽合同”區分針對的是招投標和備案程序。“陽合同”程序合法，對外公開，但不實際履行，主要應付政府監管；“陰合同”私下簽訂，只為當事人所知但實際履行。雖然“陰陽合同”的標的完全一樣，但在具體的合同價款、工期、工程款撥付條件等實質內容方面則有較大差異。分析“陰陽合同”產生的原因，建設單位大多為追求成本最小化及逃避監管等，施工單位因為建設市場競爭激烈，大多屬于被動接受。“陰陽合同”不僅擾亂了建設市場公平競爭的秩序，而且使雙方的權責失去約束，極易產生爭議，影響工程進度，甚至工程的質量安全。因此在合同審計時應嚴格依照《招標投標法》第43條規定：在確定中標人前，招標人不得與投標人就投標價格、投標方案等實質性內容進行談判；第46條規定：招標人和中標人應在文件發出后30日后簽訂合同，雙方不得再簽訂違背原來合同實質內容的其他協議。對“陰合同”的效力進行認定，盡管“陰合同”體現了雙方當事人的真實意思表示，但“陰合同”為私下協議，未按《招標投標法》進行招投標程序，違反了《招標投標法》等43條、第46條強制性規定，且該合同未在建設行政主管部門備案，按《合同法》第52條規定的情形，為無效合同。當然合同審計只是一種防范手段，要從源頭上治理 “陰陽合同”，應該建立行業誠信體系，制訂行業自律規范，促使各主體之間及內部自覺維護建設市場正常秩序，自覺抵制“陰陽合同”，政府相關部門應加強監管、聯合管理，從制度上杜絕“陰陽合同”的出現。
3建設工程施工合同審計的一些思考
當前對建設工程施工合同大多采用簽訂前審計，但實際在施工合同履行過程中仍會出現不少合同違約現象：發包方未及時撥付工程進度款、中途停工、固定造價合同遇到主要材料漲價風險過大、工程提前交付、逾期交付、拒絕驗收、拖欠工程款、拒交工程等等，因此對施工合同的審計應該是貫穿于工程建設的全過程。施工合同跟蹤審計事先必須有著非常明確的、恰當的目的或目標，跟蹤審計模式很容易使審計人員偏離正確的定位而侵入項目管理者的職責范圍，審計監督不能越位參與建設過程中的項目管理，因為介入了項目管理，反而使審計監督的作用弱化，客觀性受損，審計風險加大。所以進行建設工程施工合同全過程跟蹤審計應準確把握跟蹤審計的控制點和介入深度，重點針對合同履行過程中對法律法規的執行情況的監督，同時應在積極探索試點的基礎上總結已有的經驗，建立健全施工合同審計程序和審計規范，使合同審計逐步進入程序化、規范化、制度化的軌道中。最大限度地提高審計工作質量，防范審計風險。
參考文獻
[1]張靜.淺談高校固定總價合同包干工程的審計[J].長江大學學報（社科版），2005.2.
關鍵詞：跟蹤審計；實施；重點
長期以來，工程項目審計往往只是對工程項目竣工驗收后的工程結算進行審計，可這種事后的結算審計無法對工程項目進行全過程監控，在整個建設期內任何一個環節的失誤都可能導致投資失控。因此，在當前建設工程項目周期長、投資大、技術復雜、控制環節多和管理專業性強的環境下，工程項目實行全程跟蹤審計已成為迫在眉睫的選擇。
一、工程項目全程跟蹤審計的含義
工程項目全程跟蹤審計，指審計機關、內部審計部門或具有相應資質的工程造價咨詢事務所及會計師事務所等中介機構依據有關法律、法規，按照規定程序，對工程項目從立項至項目竣工驗收全過程實施的審計監督與服務。
二、工程項目全程跟蹤審計的實施內容
(一)工程項目前期準備階段
此階段跟蹤審計主要目的是審核：建設程序的合法性、完備性；項目投資的經濟性、合理性；前期費用的合規性、真實性。促進建設單位按規定辦事，避免發生決策失誤，提高資金使用效益。主要包括：
1．概預算編制情況審計。審核概預算編制方法是否正確，是否達到規定的編制深度，工程量的計算是否正確，選套的單價是否與定額規定相符，各種取費是否按規定的程序和費率計提。審核概預算調整原則、調整系數、增加費用的恰當性。
2．征地拆遷情況審計。取得土地使用權的手續是否齊全、合規；征用土地的面積是否屬實；土地補償費、附著物和青苗補償費等補償支付標準是否合理、合規，是否及時、足額支付到位。有無擅自擴大拆遷范圍、提高或降補償標準的情況。
3．工程量清單編制審計。現場踏勘，復核計算工程量，以確定工程量清單的完整性和準確性。審核工程量清單編制是否符合招標文件的要求，暫定項目是否合理，防止留下不合理的日后追加工程款缺口。
4．前期費用支出情況審計。管理費用的發生是否真實，是否符合規定的開支范圍；費用票據是否合規范；會計核算是否正確。可行性研究費、勘察設計費、咨詢費、招投標費等支出是否符合有關合同、協議的約定，有無超標準付款的情況。
（二）工程項目實施階段
1．檢查合同的簽訂與執行情況
一是審查工程項目是否遵守“先訂合同，后施工”原則，有無合同施工現象；審查合同的訂立是否以立項報告及招標為依據，有無超計劃、超標準擅自訂立建設合同的現象；二是審查合同條款是否齊全嚴謹，對于定額套用、費用計取、材料供應、質量標準、工期進度、安全施工、結算方式、質保期限、違約責任等主要條款是否明確；三是檢查建設項目有關的單位是否認真履行合同條款，有無足額繳納履約保證金。如有變更、增補、轉讓或終止情況，應檢查其真實性、合法性；四是審查預付工程款及材料款是否按合同約定的時間和金額支付，有無超付情況；工程進度款的撥付是否經過嚴格審查，是否按合同規定足額扣取質保金。
2．工程項目資金審計
一是檢查工程項目的資金來源是否落實到位，是否合理，是否專戶存儲、資金(撥、貸款)渠道是否通暢，工程項目資金能否滿足項目建設當年應完成工作量的需要，有無大量資金閑置、或因資金不到位而造成停工待料等損失浪費現象；二是對使用國債的建設項目，要嚴格規定其操作程序和使用范圍，并作為建設資金審計的重點。重點檢查國債資金是否專戶存儲、專款專用，有無擠占、挪用、截留建設項目資金等問題；三是現金支付范圍是否合理，庫存額度是否過大；是否按照工程進度付款，對數額較大且長時間不結轉的預付工程款、預付備料款及各種往來資金要查明原因，防止超付多付款現象。檢查工程項目資金使用的真實性、合法性、效益性，有無違法集資、攤派、收費等情況。
3．工程成本及賬務處理審計
一是檢查工程成本核算及賬務處理是否符合《國有建設單位會計制度》的要求，是否有利于建設項目的管理及竣工決算的需要。建設成本的歸集、待攤投資的核算、單項工程成本的計算是否真實、合法，項目設計、施工各個環節中財務政策的執行情況以及項目內部控制制度的建立和執行情況是否良好；二是檢查單項工程結算是否高估冒算、虛報工程款，是否重復計算、虛增工程量，是否隨意變更工程內容、提高造價，是否符合單項工程投標時的預算報價。
（三）項目建設竣工決算及移交階段
此階段跟蹤審計的主要目的是審核：工程竣工決算的真實性、準確性、檢查概預算執行的真實性、合規性；審計竣工財務決算情況，揭示項目建設和資金管理中存在的問題，促進建設單位提高項目管理水平，促使建設資金合法、節約、有效使用。主要包括：
1．工程竣工決算情況審計。檢查工程結算項目是否均驗收合格，施工工期是否符合規定條款。審核項目工程量和綜合單價調整情況，工程量清單調整及決算情況，有關工程取費及稅金計算情況。審核竣工決算編制所依據的工程資料是否完整、真實、合法。
2．概預算執行情況審計。審核各次概算的變更是否經過有關部門審批，有無擅自改變建設內容、擴大建設規模和提高建設標準的問題。核實決算建設成本，確定建設項目超概算的金額，并分析產生的原因。
關鍵詞：審計 審計質量 審計結果
審計質量是指審計結果達到審計目標的有效程度。為客觀評價審計質量標準，一般需要通過確定明確的定性和定量標準進行衡量。審計質量水平主要取決于審計人員的職業能力和審計工作投入的時間、人力、財力和物力，同時，還受到審計人員是否可以獨立地開展審計工作等有關。隨著審計工作不斷深化和審計影響力的不斷擴大，審計質量越來越成為影響審計工作發展的關鍵因素，受到社會的廣泛關注。審計質量在審計工作中是一種全過程的管理，從審計計劃以準備、方案實施以及審計報告的出具等各個環節，都和審計質量密切相關。提高審計質量水平是一項綜合性的工作，需要在審計中的每一個環節中進行把握。本文著重從影響審計質量的因素分析入手，對如何提高審計質量水平進行了對策思考。
一、審計質量問題的成因
（一）審計隊伍素質不能完全適應工作需要
審計工作涉及財政、金融、企業、行政事業、投資、農業、社保、外資、進出口、經濟責任、軟件應用和網絡技術等各方面。審計人員業務知識及專業水平還不能滿足于工作需要，是審計風險形成的重要原因。從人員的知識水平角度來看，目前，在我國審計人員隊伍中，懂得財務知識的人多，而具有現代管理經驗以及具有一定軟件運用水平的審計人員少，具有全面綜合素質的審計人員更少，由于綜合素質水平不高，在進行復雜業務審計的情況下，往往經驗欠缺，不能從多角度、多視角出發來進行審計業務的拓展，往往還是拘囿于會計知識角度來考慮審計問題，進而使得審計問題開展的深度和廣度不夠，難以做出準確的審計判斷和形成科學的審計報告。
（二）審計人員的質量風險意識淡薄
近年來，隨著審計項目增多，審計監督領域的不斷拓展，審計任務的壓力越來越大。由于人員少，任務重，部分審計人員質量意識不高，審計風險意識淡薄，工作中“滿足現狀、不思進取”，“為完成任務而審計”，“得過且過”的應付思想比較突出，在一定程度上忽視審計質量要求。“重完成任務、輕審計質量”，造成實施的審計項目多，打造的審計精品少，影響了審計質量。
（三）審計質量管理工作力度不強
審計工作的高質量和高水平主要是靠嚴格的質量管理來進行落實，當前，我國審計質量水平不高是導致審計問題頻繁發生的關鍵因素。有的執行審計標準和規范不夠嚴格，存在過的去的思想，導致審計水平難以有效的提高，有的審計質量問題責任制度建立不全，往往不能起到通過處罰來嚴格制度的目的。此外，審計工作中還存在一定的控制不夠嚴格的問題，主要是重視審計過程的實施，而對審計準備不夠重視，對審計中發現的問題重視，而對審計中規范性問題不夠重視，對審計報告重視，而對審計中的一些問題不夠進行落實整改，導致審計監督中不能得到有效的發揮，審計質量難以有效保障。
二、對提高審計質量水平的建議思考
要想提高審計質量，日常工作中要做好相關法規文件的收集、歸類整理、清理、保管；制定計劃時要充分調查研究，緊密結合經濟發展和改革開放的大局，明確審計目標，科學制定項目計劃。要想提高審計質量，不僅要培養全方位復合型的審計人才，同時要提高審計人員的質量意識和風險意識，而且要加強審計全過程管理。筆者以為，加強審計全過程管理著重在以下幾個方面：
（一）審前準備充分
審計前準備是對審計工作的一種事前規劃，通過規劃可以對重點審計項目和內容進行充分的計劃和管理，在進行審計前準備前，要進行詳細的調查研究，對被審計單位進行詳細的規劃和了解，特別是對相關業務流程進行總體了解，并進行相應的規劃。同時，要進行審計方案的詳細制定，要確保審計方案的重點能夠突出，要選擇好的審計人員進行審計，提高審計人員的業務綜合水平和能力，充分調動各方面的資源為審計工作服務。其次，要對審計工作進行必要的培訓，要充分了解審計工作的目標和任務以及相應的內容和相關的審計法律法規問題，審計準備的越充分，審計工作開展的越有效。
（二）把握好審計實施環節，著力提高審計的準確性
一是要在審計工作中，全面落實重點防控、全面審計的工作目標和任務，要全面和深入的開展各項審計工作，確保單位審計水平的不斷提升。要圍繞單位審計重點任務和要求，以真實性為重點內容，以重要性為基本方針，對單位審計工作中發現的數據大和影響大的違法違紀問題進行重點審計。二是要結合資金管理，在審計工作中要善于抓住重點內容和重要事項，對發現的疑點要逐步排查，進而為發現問題的線索提供保障。同時，要將資金問題和審查結果進行綜合考慮，要做到事情過程清晰，定性準確。三是規范操作，要采取有效措施，保持審計的獨立性，堅持原則，避免人情因素等，切實防范審計風險。
（三）把握好跟蹤落實環節，著力提高審計的有效性
一是跟蹤整改要及時。審計問題的發現，審計意見的提出，都需要通過審計整改意見來進行督辦和落實，進而促進審計問題能夠得到及時的糾正。二是重點不夠突出。審計問題可能涉及到單位財務工作的方方面面，全面整改往往容易導致重點不突出，整改效果不佳等問題發生。因此，需要對重點問題，金額較大的和影響危害大的問題進行重點整改。同時要全方位的了解被審計單位對發現的審計問題的審改力度，做到發現問題、整改問題和落實問題。三是要進行相應的跟蹤管理，要結合被審計單位實際情況和發現的主要問題，進行相應的對策制定，同時要加強對相關審計報告的撰寫，為進一步發現審計問題提供資料背景。同時要將審計各項監督工作結合起來，進而不斷的提高單位審計工作的質量水平，不斷的擴大單位審計的影響力度，從而確保單位違法違紀問題的發生概率的降低，進一步擴大單位審計成果。
參考文獻：
