時(shí)間:2022-10-25 14:11:46
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在2001年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中,我國全面接受資產(chǎn)減值觀念,它是這次會(huì)計(jì)制度改革的一個(gè)重要組成部分。我們有必要重新認(rèn)識(shí)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的產(chǎn)生、發(fā)展及其基本作用,從而更好地利用它為會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者服務(wù)。
在1993年會(huì)計(jì)制度改革時(shí),我國的會(huì)計(jì)制度中第一次明確地接受資產(chǎn)減值的觀念,允許所有企業(yè)針對(duì)應(yīng)收賬款這一流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)提減值一壞賬準(zhǔn)備,但政府對(duì)計(jì)提幅度給予了較嚴(yán)格的限制。這是我國資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的發(fā)端。那么,當(dāng)時(shí)為什么會(huì)接受資產(chǎn)減值這一觀念呢?這與當(dāng)時(shí)的時(shí)代背景和實(shí)際情況有著深刻的聯(lián)系。改革開放以來,我國商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展日益深入,到20世紀(jì)90年代初,企業(yè)間出現(xiàn)大量“三角債”,企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中應(yīng)收賬款的余額越來越大,而且部分企業(yè)甚至包括部分國有企業(yè)因經(jīng)營(yíng)不善已破產(chǎn)或事實(shí)上到了難以維繼的程度,企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中列示的長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收賬款的可收回性受到質(zhì)疑,其余額也就不再真實(shí),這些已嚴(yán)重影響到企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)。1993年,黨的十四大提出建設(shè)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)加大,經(jīng)營(yíng)困難、破產(chǎn)倒閉日益頻繁,使得企業(yè)的應(yīng)收賬款實(shí)際上總有一部分收不回來。根據(jù)謹(jǐn)慎原則,所以接受了資產(chǎn)減值觀念。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)逐步發(fā)展,企業(yè)投資主體多元化,會(huì)計(jì)報(bào)表提供的信息成為投資者進(jìn)行投資決策的重要依據(jù)。而我們卻發(fā)現(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表報(bào)告的資產(chǎn)項(xiàng)目的賬面價(jià)值與其實(shí)際價(jià)值不符的現(xiàn)象日益嚴(yán)重,并且在很大程度上影響投資者決策判斷,因此有必要進(jìn)一步擴(kuò)大計(jì)提資產(chǎn)減值的范圍與幅度,消除資產(chǎn)項(xiàng)目的賬面價(jià)值與其實(shí)際價(jià)值不符的現(xiàn)象。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提使會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的資產(chǎn)更符合資產(chǎn)要素的定義,體現(xiàn)了客觀性的原則,能真實(shí)、準(zhǔn)確地反映企業(yè)會(huì)計(jì)期末資產(chǎn)的價(jià)值,降低會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者的決策風(fēng)險(xiǎn)。我國于1997年和2001年在適用于股份公司尤其是針對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)規(guī)范中,分別將計(jì)提減值的范圍由1項(xiàng)資產(chǎn)擴(kuò)大到4項(xiàng)資產(chǎn)(分別是應(yīng)收賬款、存貨、短期投資、長(zhǎng)期投資),又由4項(xiàng)資產(chǎn)擴(kuò)大到8項(xiàng)資產(chǎn)(分別是應(yīng)收賬款、存貨、短期投資、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、委托貸款、無形資產(chǎn)),至此計(jì)提減值的范圍已覆蓋會(huì)計(jì)報(bào)表中主要資產(chǎn)項(xiàng)目。資產(chǎn)減值計(jì)提幅度也從由政府嚴(yán)格限制逐步過渡到由企業(yè)根據(jù)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)自行判斷,滿足了企業(yè)自身發(fā)展和會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者的需要。
從上述歷史背景的回顧可以看出,資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展是隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立與蓬勃發(fā)展而產(chǎn)生和發(fā)展的。本文認(rèn)為,市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)提供了產(chǎn)生與發(fā)展的環(huán)境,獨(dú)立、自主經(jīng)營(yíng)的企業(yè)為資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)提供了執(zhí)行主體,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的分離為資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)提供了實(shí)施的可能。從會(huì)計(jì)理論方面,關(guān)于資產(chǎn)這一會(huì)計(jì)要素的界定為資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)提供了理論依據(jù)。在新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中,資產(chǎn)定義是:“資產(chǎn)指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”。在每一會(huì)計(jì)期期末,用該項(xiàng)資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益為該項(xiàng)資產(chǎn)估價(jià),發(fā)現(xiàn)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益小于資產(chǎn)賬面凈值,即可通過計(jì)提資產(chǎn)減值反映這一現(xiàn)象。所以,資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是為滿足會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者準(zhǔn)確了解企業(yè)資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值服務(wù)的,它是以“決策有用論”這一會(huì)計(jì)目標(biāo)為導(dǎo)向,而不是以“受托責(zé)任論”為導(dǎo)向的。
下面以新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中關(guān)于固定資產(chǎn)項(xiàng)目的規(guī)定為例來作一說明。按“受托責(zé)任論”這一會(huì)計(jì)目標(biāo)的要求,會(huì)計(jì)報(bào)表提供的信息應(yīng)說明受托責(zé)任的完成情況。要求了解的會(huì)計(jì)信息應(yīng)盡可能地精確與客觀。從會(huì)計(jì)計(jì)量屬性來看,固定資產(chǎn)項(xiàng)目運(yùn)用歷史成本計(jì)量才最客觀、最精確。因此,它傾向于要求采用歷史成本反映固定資產(chǎn)的相關(guān)信息。而“決策有用論”這一會(huì)計(jì)目標(biāo)是以滿足會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者決策的會(huì)計(jì)信息需求為宗旨,要求提供對(duì)決策有用的會(huì)計(jì)信息,只要某個(gè)項(xiàng)目的價(jià)格或價(jià)值變動(dòng)能夠可靠地予以計(jì)量,且對(duì)決策具有相關(guān)性,就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)價(jià)值的變化。對(duì)決策最有用的會(huì)計(jì)信息就是固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。因此,它更傾向于要求會(huì)計(jì)報(bào)表能反映固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。所以通過計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備實(shí)現(xiàn)這些要求。
新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》關(guān)于計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定如下:
1.總體要求
“企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了,對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查,并根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求,合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失,對(duì)可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”?!捌髽I(yè)應(yīng)當(dāng)合理地計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,但不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備”。
2.計(jì)提范圍
“企業(yè)所有固定資產(chǎn)”。
3.計(jì)提方法
固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與可收回金額孰低。
4.計(jì)提金額
企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)是否出現(xiàn)以下跡象自行判斷計(jì)提金額。
(1)固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值已經(jīng)大幅度下跌,并已遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于賬面資產(chǎn)的價(jià)值。
(2)有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或已經(jīng)發(fā)生損毀。
(3)其他跡象表明資產(chǎn)預(yù)期為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益已遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于原有的估計(jì)。當(dāng)出現(xiàn)以下情況之一時(shí),可按固定資產(chǎn)賬面價(jià)值全額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
①長(zhǎng)期閑置不用,在可預(yù)見的未來不會(huì)再使用,且已無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)。
②由于技術(shù)進(jìn)步等原因已不可使用的固定資產(chǎn)。
③雖然固定資產(chǎn)尚可使用,但使用后產(chǎn)生大量不合格品的固定資產(chǎn)。
④已遭毀損,以至于不再具有使用價(jià)值的固定資產(chǎn)。
⑤其他實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的固定資產(chǎn)。
5.計(jì)提基礎(chǔ)
按固定資產(chǎn)單項(xiàng)項(xiàng)目計(jì)提。
企業(yè)根據(jù)上述規(guī)定應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)期末時(shí)按照固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與可收回金額孰低進(jìn)行計(jì)量,對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。而且固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為固定資產(chǎn)凈值的減項(xiàng)列示于資產(chǎn)負(fù)債表。會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者通過會(huì)計(jì)報(bào)表披露的信息就可以了解企業(yè)固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。
目前,新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中固定資產(chǎn)項(xiàng)目的抵減項(xiàng)目有兩項(xiàng):累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。兩個(gè)抵減項(xiàng)目分設(shè)的原因及兩者是否可合并成一項(xiàng)反映,存有相當(dāng)爭(zhēng)議。本文認(rèn)為兩者分設(shè)是必須的,不能合并成一項(xiàng)反映。兩個(gè)抵減項(xiàng)目的存在是滿足不同方面信息需求的產(chǎn)物。計(jì)提折舊是為了反映固定資產(chǎn)的損耗,確切地講是為了反映與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的損耗。遵循的是會(huì)計(jì)要素計(jì)量確認(rèn)的一般要求——配比原則。計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是為了反映固定資產(chǎn)可收回金額,即為了會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者了解固定資產(chǎn)目前的實(shí)際價(jià)值。遵循的是一種會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一般要求——相關(guān)性原則。因此,固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊的核算有著不同的理論基礎(chǔ),滿足不同的目的和核算要求。兩者必須相互獨(dú)立地存在,不能混同。從對(duì)固定資產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)提減值的分析可以看出資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中是必需的且日益重要。目前實(shí)施的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)迫切要求會(huì)計(jì)人員提高自身素質(zhì),擯棄舊觀念,積極、充分地了解資產(chǎn)質(zhì)量方面的信息,與企業(yè)其他相關(guān)部門合作,合理確定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值,進(jìn)而遵循相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)范,確定資產(chǎn)減值,為會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者提供有效的決策信息。
參考文獻(xiàn)
隱形流失是國有資產(chǎn)流失的另一條渠道,有以下表現(xiàn):第一,一些國有企業(yè)在發(fā)展過程中,由于經(jīng)營(yíng)管理措施不當(dāng),致使企業(yè)虧損或者破產(chǎn),導(dǎo)致資產(chǎn)流失;第二,由于人為原因,在核算上存在較大的失實(shí),流失比較嚴(yán)重。
二、國有資產(chǎn)保值增值的會(huì)計(jì)監(jiān)督
1.在客觀因素方面實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督。
在評(píng)估和確定國有資產(chǎn)是否保值增值的時(shí)候,應(yīng)當(dāng)進(jìn)行綜合考慮,全面作出評(píng)估。因?yàn)槭芏喾N客觀因素的影響,單純的從會(huì)計(jì)賬簿上計(jì)算出的數(shù)字反映出的國有資產(chǎn)的保值增值并不是完全符合真實(shí)情況的。在當(dāng)前的一些企業(yè)中,計(jì)算國有資產(chǎn)是否保值增值,往往從會(huì)計(jì)賬簿上根據(jù)期末和期初的數(shù)值來確定。這種計(jì)算方式并不合理,需要進(jìn)行一些調(diào)整,才能真實(shí)地反映出國有資產(chǎn)的保值增值情況。例如:在國有資產(chǎn)的保值增值考核期內(nèi),國家對(duì)企業(yè)實(shí)施了新的項(xiàng)目,增加了一定的資金投入,那么在計(jì)算時(shí),如果只是按照會(huì)計(jì)賬簿上的數(shù)字計(jì)算,那么企業(yè)的國有資產(chǎn)肯定會(huì)增加,如果就這樣單純的說企業(yè)的國有資產(chǎn)保值增值做得很好,那么與實(shí)際情況不符,因?yàn)檫@部分投資不是企業(yè)自己經(jīng)營(yíng)所得,因此,需要在計(jì)算時(shí)將這部分追加的投資減去。類似也應(yīng)減去的還有:國家的專項(xiàng)撥款、企業(yè)的捐贈(zèng)、由于“先征后返”政策增加的公積金等,此外,國有資產(chǎn)管理部門認(rèn)定的其他不屬于企業(yè)經(jīng)營(yíng)所得的資產(chǎn),也應(yīng)該扣除。這些都是由于客觀因素引起的國有資產(chǎn)增值,而不是企業(yè)自己經(jīng)營(yíng)所得,那么在計(jì)算國有資產(chǎn)是否增值時(shí),會(huì)計(jì)人員必須認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn),在會(huì)計(jì)分析時(shí),扣除應(yīng)該扣除的部分,對(duì)國有資產(chǎn)的保值增值進(jìn)行有效的監(jiān)督。
2.在主觀因素方面實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督。
人為因素也是影響國有資產(chǎn)保值增值的重要方面,在實(shí)際中,經(jīng)常存在某些企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者弄虛作假,使得國有資產(chǎn)虛高,而實(shí)際上國有資產(chǎn)大量流失。在主觀因素方面,會(huì)計(jì)人員實(shí)施的監(jiān)督表現(xiàn)在以下幾方面。2.1固定資產(chǎn)折舊。一些企業(yè)在對(duì)固定資產(chǎn)折舊時(shí),由于有關(guān)單位對(duì)固定資產(chǎn)的原值進(jìn)行了重新估價(jià),使固定資產(chǎn)的原值增加,但是在折舊時(shí),企業(yè)仍然按照原來的計(jì)提折舊,這種情況會(huì)導(dǎo)致虛增利潤(rùn)。因此,考核時(shí),會(huì)計(jì)分析人員應(yīng)當(dāng)注意,對(duì)相關(guān)部分要進(jìn)行扣減。2.2人為扣壓支出、消耗。一些企業(yè)為了使國有資產(chǎn)保值增值,在考核時(shí),故意將企業(yè)的一些支出或者材料消耗扣壓,以減少國有資產(chǎn)的消耗。因此,會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注意到這一點(diǎn),在會(huì)計(jì)賬簿上及時(shí)作好記錄,在最后統(tǒng)計(jì)時(shí)可以有效扣除。
3.經(jīng)營(yíng)投資損失或者獲益。
一些企業(yè)由于經(jīng)營(yíng)管理不善,造成資產(chǎn)受到損失,但是這些資產(chǎn)由于多方面的原因,可能一時(shí)無法核準(zhǔn),或者由于時(shí)間跨度較長(zhǎng),在考核時(shí)期無法進(jìn)行計(jì)算。會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)注意到這種情況,在考核時(shí),要做出相關(guān)的說明,闡明其對(duì)國有資產(chǎn)的影響以及可能會(huì)造成的損失;在考核時(shí),企業(yè)經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)了扭虧為盈的情況,企業(yè)經(jīng)營(yíng)投資獲益,這部分獲益的資金可以對(duì)前期的虧損進(jìn)行彌補(bǔ)。這個(gè)時(shí)候,會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)分析時(shí),應(yīng)當(dāng)調(diào)整期末值,對(duì)國有資產(chǎn)的保值增值情況進(jìn)行準(zhǔn)確反映。
4.對(duì)存貨和固定資產(chǎn)的處理。
如果在考核期內(nèi),存貨或者固定資產(chǎn)出現(xiàn)虧損等情況,會(huì)計(jì)人員也應(yīng)當(dāng)核實(shí)其金額,在會(huì)計(jì)賬簿中予以反映,調(diào)減期末值;如果出現(xiàn)存貨增加或者固定資產(chǎn)增值的情況,會(huì)計(jì)人員也應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)賬簿中予以調(diào)整。
5.對(duì)企業(yè)的往來賬。
如果在考核期內(nèi),有些賬目沒有結(jié)清,那么會(huì)計(jì)人員也應(yīng)當(dāng)根據(jù)賬目增減情況,相應(yīng)的調(diào)整期末值,真實(shí)地反映國有資產(chǎn)的保值增值情況。
6.資金預(yù)算執(zhí)行。
按照國家相關(guān)部門規(guī)定,企業(yè)在發(fā)展過程中應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)的實(shí)際發(fā)展情況,編制相應(yīng)的資金預(yù)算。會(huì)計(jì)人員要肩負(fù)好自己的職責(zé),對(duì)企業(yè)的資金預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行有效的監(jiān)督,更好地保證國有資產(chǎn)的保值增值。
三、結(jié)語
關(guān)鍵詞:資產(chǎn)減值;確認(rèn);計(jì)量;賬務(wù)
1資產(chǎn)減值的確認(rèn)
資產(chǎn)減值確認(rèn)的實(shí)質(zhì)是資產(chǎn)價(jià)值的再確認(rèn),它是在資產(chǎn)持有過程中進(jìn)行的,它不局限于過去,而更多地立足于現(xiàn)在、將來。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)必須在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷是否有減值的跡象;此外,要求在任何有跡象表明資產(chǎn)可能減值的時(shí)刻,都應(yīng)計(jì)量資產(chǎn)的可收回金額;對(duì)于因?yàn)槠髽I(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn),無論是否存在減值跡象,每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。
(1)內(nèi)部減值跡象主要是:資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或其實(shí)體已經(jīng)損壞;資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置;企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期,如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)(或者虧損)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于(或者高于)預(yù)計(jì)金額等。
(2)外部跡象主要是:資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌,其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌;企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化,從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響;市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高,從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率,導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。
2資產(chǎn)減值的計(jì)量
新準(zhǔn)則規(guī)定,資產(chǎn)存在減值跡象的,應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額??墒栈亟痤~是根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者孰高決定的;然后再比較可收回金額與賬面價(jià)值,當(dāng)賬面價(jià)值低于可收回金額時(shí)資產(chǎn)就發(fā)生了減值。
(1)確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。資產(chǎn)的公允價(jià)值主要根據(jù)以下三條確定:公平交易中的銷售協(xié)議價(jià)格;不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的,按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格通常指資產(chǎn)的買方出價(jià)確定;上述兩項(xiàng)都不存在的情況下,應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息(可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果)為基礎(chǔ)估計(jì)。未來現(xiàn)金流量的確定過程受主觀因素影響較大,可靠性較差,因此只有在資產(chǎn)的公允價(jià)值無法取得時(shí)才采用此方法。
(2)確定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。該現(xiàn)值應(yīng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量,乘以恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。
①預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的確定。未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)以企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ);而且明確規(guī)定了建立在預(yù)算或者預(yù)測(cè)基礎(chǔ)上的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量最多涵蓋5年,除非企業(yè)管理層能證明更長(zhǎng)期間是合理的。因此在對(duì)5年以后的現(xiàn)金流量進(jìn)行估計(jì)時(shí),所使用的增長(zhǎng)率不應(yīng)超過企業(yè)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品的市場(chǎng)所處的行業(yè)或者所在國家或地區(qū)的長(zhǎng)期平均增長(zhǎng)率。通常應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)未來期間最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測(cè);采用期望現(xiàn)金流量法更為合理的,應(yīng)當(dāng)采用期望現(xiàn)金流量法預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量,每期現(xiàn)金流量期望值按照各種可能情況下的現(xiàn)金流量乘以相應(yīng)的發(fā)生概率加總計(jì)算。
②折現(xiàn)率的確定。折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率。折現(xiàn)率的確定通常應(yīng)以該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率為依據(jù);無法從市場(chǎng)獲得的,可以使用替代利率估計(jì)折現(xiàn)率。替代利率可以根據(jù)加權(quán)平均資金成本、增量借款利率或者其他相關(guān)市場(chǎng)借款利率作適當(dāng)調(diào)整后確定。估計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí),通常應(yīng)當(dāng)使用單一的折現(xiàn)率;資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對(duì)未來不同期間的風(fēng)險(xiǎn)差異或者利率的期限結(jié)構(gòu)反應(yīng)敏感的,應(yīng)當(dāng)使用不同的折現(xiàn)率。
③使用期限的確定。準(zhǔn)則要求企業(yè)管理層對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命期內(nèi)的未來現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)算或預(yù)測(cè),要求不考慮未來可能發(fā)生、尚未作出的承諾事項(xiàng)(如重組事項(xiàng)、資產(chǎn)改良和籌資活動(dòng)、所得稅的現(xiàn)金流量),進(jìn)行最佳估計(jì)。
(3)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失,需要將資產(chǎn)期末賬面價(jià)值與可收回金額進(jìn)行比較。比較的方法有三種:?jiǎn)雾?xiàng)比較法、類別比較法和總體比較法。其中單項(xiàng)比較法比較準(zhǔn)確,但操作復(fù)雜;總體比較法操作簡(jiǎn)單,但不準(zhǔn)確;類別比較法介于兩者之間。我國新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般要求按單項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值,但下列情況除外:
①對(duì)于數(shù)量繁多、單位價(jià)值較低的存貨(含消耗性生物資產(chǎn)),可按類別計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備;與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終目的或用途、且難與其他項(xiàng)目分開計(jì)量的存貨,可合并計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
②單項(xiàng)金額不大或單項(xiàng)金額重大但未發(fā)生損失的應(yīng)收款項(xiàng),可按期末余額總額或分別不同賬齡計(jì)提減值損失。
③不能單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量的長(zhǎng)期資產(chǎn),如煤礦建的鐵路專運(yùn)線、某個(gè)營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)等,應(yīng)按資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試,確認(rèn)減值損失。
3資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理
(1)企業(yè)計(jì)提的資產(chǎn)減值損失只是預(yù)計(jì)金額,并未實(shí)際發(fā)生,會(huì)計(jì)上稱為減值準(zhǔn)備。根據(jù)我國新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,除遞延所得稅資產(chǎn)的減值損失計(jì)入當(dāng)期所得稅費(fèi)用外,其余資產(chǎn)減值損失在利潤(rùn)表中單設(shè)“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目反映,提示信息使用者關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量及由此導(dǎo)致的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn),是重要性原則的體現(xiàn)。對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn),持有期內(nèi)不僅核算減值損失,還核算資產(chǎn)升值的利得,在利潤(rùn)表中專設(shè)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”項(xiàng)目反映(可供出售的金融資產(chǎn),持有目的并非賺取差價(jià),公允價(jià)值的變動(dòng)損益先計(jì)入資本公積),這種損益雖不產(chǎn)生現(xiàn)金流,但將其計(jì)入利潤(rùn)表符合國際慣例及全面收益報(bào)告的發(fā)展趨勢(shì)。
(2)資產(chǎn)組的減值損失,準(zhǔn)則規(guī)定按以下順序進(jìn)行分?jǐn)偅菏紫鹊譁p分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值;其他資產(chǎn)中除商譽(yù)外,按各項(xiàng)資產(chǎn)賬面價(jià)值所占比例進(jìn)行分?jǐn)?。?/p>
一、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的制度規(guī)定和重要意義
我國《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了,對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查,合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失,對(duì)可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
為何要對(duì)沒有發(fā)生只是可能發(fā)生的資產(chǎn)損失作確認(rèn)呢?因?yàn)槠髽I(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存在著各種風(fēng)險(xiǎn)和不確定因素,所以制度要求:企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí),應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則,即要求企業(yè)在面臨不確定因素的情況下做出職業(yè)判斷時(shí),應(yīng)當(dāng)保持必要的謹(jǐn)慎,充分估計(jì)到各種風(fēng)險(xiǎn)和損失,不高估資產(chǎn)或收益,也不少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用。確保資產(chǎn)的真實(shí),符合資產(chǎn)定義(資產(chǎn)是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益)的要求。
我國目前的關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備規(guī)定不僅說明了謹(jǐn)慎性原則的重要性,也是為了避免資產(chǎn)的虛增導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)的虛增,同時(shí)保證企業(yè)財(cái)務(wù)資料的真實(shí)性,可比性。需要注意的是,運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則并不意味著企業(yè)可以設(shè)置秘密準(zhǔn)備,否則就屬于濫用謹(jǐn)慎性原則,將視為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)處理。
二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的范圍
自1999年實(shí)施了壞賬損失準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備四項(xiàng)準(zhǔn)備后,2001年財(cái)政部又頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及補(bǔ)充規(guī)定,其中新增加了四項(xiàng)資產(chǎn)準(zhǔn)備――固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備,由此擴(kuò)大成了八項(xiàng)資產(chǎn)準(zhǔn)備。
1、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備
企業(yè)在期末對(duì)各項(xiàng)短期投資進(jìn)行全面檢查時(shí),要按成本與市價(jià)孰低法(成本與市價(jià)孰低法是指對(duì)期末按照成本與市價(jià)兩者之中較低者進(jìn)行計(jì)價(jià)的方法)計(jì)量,將市價(jià)低于成本的金額確認(rèn)為當(dāng)期投資損失,并計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。
2、壞賬準(zhǔn)備
企業(yè)在期末分析各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性時(shí),預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失,并對(duì)可能發(fā)生的壞賬損失計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。計(jì)提的方法由企業(yè)自行確定。
3、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
企業(yè)在期末對(duì)存貨進(jìn)行全面清查時(shí),如由于存貨毀損、全部或部分陳舊過時(shí)或銷售價(jià)格低于成本等原因,使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值(可變現(xiàn)凈值是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中,以估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)完工成本及銷售所必須的估計(jì)費(fèi)用后的價(jià)值),應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分,計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
4、長(zhǎng)期投資減值
企業(yè)應(yīng)對(duì)長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值定期地逐項(xiàng)進(jìn)行檢查。如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值,應(yīng)將可收回金額(可收回金額是指投資的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高者。其中,出售凈價(jià)是指資產(chǎn)的出售價(jià)格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額。)低于長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值發(fā)生的損失,計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備。
5、固定資產(chǎn)
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對(duì)固定資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查,如果由于技術(shù)陳舊、損壞、長(zhǎng)期閑置等原因,導(dǎo)致其可收回金額(可收回金額是指資產(chǎn)的銷售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時(shí)的處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者)低于其賬面價(jià)值的,對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
6、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
企業(yè)應(yīng)定期對(duì)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查,至少于每年年末檢查一次,并對(duì)無形資產(chǎn)的可收回金額(同上)進(jìn)行估計(jì),將無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過可收回金額的部分確認(rèn)為減值準(zhǔn)備,對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
7、在建工程減值準(zhǔn)備
企業(yè)在建工程預(yù)計(jì)發(fā)生減值時(shí),如長(zhǎng)期停建并且預(yù)計(jì)在3年內(nèi)不會(huì)重新開工的在建工程,按照賬面價(jià)值與可收回金額(同上)孰低計(jì)量,對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的差額。應(yīng)當(dāng)計(jì)提在建工程減值準(zhǔn)備
8、委托貸款減值準(zhǔn)備
企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)委托貸款本金進(jìn)行定期檢查,并按委托貸款本金與可收回金額(同上)孰低計(jì)量,可收回金額低于委托貸款本金的差額,應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。
三、計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以及對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的影響
資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提直接計(jì)入當(dāng)期損益,增加當(dāng)期費(fèi)用,減少資產(chǎn),減少當(dāng)期利潤(rùn)。如果少計(jì)或不計(jì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備就會(huì)減少當(dāng)期費(fèi)用,增加資產(chǎn),從而虛增當(dāng)期利潤(rùn)。
盡管企業(yè)已經(jīng)普遍根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求開始計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,但是由于準(zhǔn)則對(duì)具體情況界定的不明晰,在計(jì)提具體內(nèi)容上沒有明確的計(jì)算程序,因此留給企業(yè)很大的選擇空間。
目前,八項(xiàng)準(zhǔn)備中頻繁被部分企業(yè)當(dāng)作調(diào)節(jié)企業(yè)利潤(rùn)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的利器的主要項(xiàng)目是壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備及長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備這幾項(xiàng)。以下筆者試對(duì)這四項(xiàng)進(jìn)行淺析。
1、壞賬準(zhǔn)備
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末分析各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性,并預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失。對(duì)預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失,計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由企業(yè)自行確定。壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法一經(jīng)確定,不得隨意變更。如需變更,應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說明。在確定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例時(shí),企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)、債務(wù)單位的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量等相關(guān)信息予以合理估計(jì)。
由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許企業(yè)可以對(duì)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況自行確定,對(duì)于那些資產(chǎn)較好,會(huì)計(jì)核算規(guī)范的企業(yè)來說確實(shí)可以起到一定的積極作用,使財(cái)務(wù)報(bào)告更能真實(shí)的反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果;反之,只能成為部分企業(yè)調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)狀況的砝碼。調(diào)增計(jì)提比例,就會(huì)增加當(dāng)期費(fèi)用,減少利潤(rùn),還可以減少當(dāng)期納稅。
2、短期投資減值準(zhǔn)備
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)在運(yùn)用短期投資成本與市價(jià)孰低時(shí),可以根據(jù)其具體情況,分別采用按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備,如果某項(xiàng)短期投資比較重大(如占整個(gè)短期投資10%及以上),應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備。
由于準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)可以根據(jù)具體情況,分別采用按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備,給了一些企業(yè)靈活選擇的空間,使部分企業(yè)通過對(duì)計(jì)提方法的選擇――總體、類別和單項(xiàng),達(dá)到左右利潤(rùn)的目的。例如,投資類別分A、B、C等多種類別,其中A分a1、a2兩種,B分b1、b2兩種,C分c1、c2兩種。期末對(duì)各項(xiàng)投資進(jìn)行成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià),各項(xiàng)投資跌價(jià)損益如:a1為-200元,a2為200元,A類合計(jì)互為抵消;b1為-300元,b2為200元,B類合計(jì)為-100元;c1為400元,c2為-200元,C類合計(jì)為200元。分別按三種不同方法計(jì)算如:?jiǎn)雾?xiàng)計(jì)提的跌價(jià)損益為:a1+b1+c2=-700;分類計(jì)提的跌價(jià)損益為:A+B+C=-100;總體計(jì)提的跌價(jià)損益為:A+B+C=-100。
3、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備
投資準(zhǔn)則要求,企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值逐項(xiàng)進(jìn)行檢查,至少于每年年末檢查一次。如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值,應(yīng)將可收回金額低于長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值的差額,確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。企業(yè)持有的長(zhǎng)期投資有的有市價(jià),有的沒有市價(jià),對(duì)持有的長(zhǎng)期投資是否計(jì)提減值準(zhǔn)備,可以更據(jù)下列跡象判斷。
對(duì)有市價(jià)的長(zhǎng)期投資可以根據(jù)下列跡象判斷是否應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備:市價(jià)持續(xù)2年低于賬面價(jià)值;該項(xiàng)投資暫停交易1年或1年以上;被投資單位當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損;被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損;被投資單位進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)的跡象。
對(duì)無市價(jià)的長(zhǎng)期投資可以根據(jù)下列跡象判斷是否應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備:影響被投資單位經(jīng)營(yíng)的政治或法律環(huán)境的變化,如稅收、貿(mào)易等法規(guī)的頒布或修訂,可能導(dǎo)致被投資單位出現(xiàn)巨額虧損;被投資單位所供應(yīng)的商品或提供的勞務(wù)因產(chǎn)品過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化,從而導(dǎo)致被投資單位財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化;被投資單位所在行業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化,被投資單位已失去競(jìng)爭(zhēng)能力,從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化,如進(jìn)行清理整頓、清算等;有證據(jù)表明該項(xiàng)投資實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的其他情形。
這里所說的"判斷"主要是要求企業(yè)的會(huì)計(jì)人員根據(jù)企業(yè)的自身情況,做出主觀的職業(yè)判斷??陀^的說,由于每個(gè)企業(yè)實(shí)際情況的不同和每個(gè)會(huì)計(jì)人員的價(jià)值觀的不通,可能會(huì)使判斷的結(jié)果有所偏差,這也是在所難免的。但是,有某些企業(yè)卻利用這個(gè)空子為達(dá)到自身目的,對(duì)資產(chǎn)減值在提與不提之間隨意判斷。
另外,從會(huì)計(jì)處理的角度上看,長(zhǎng)期投資有成本法和損益法兩種。一般情況下,投資企業(yè)對(duì)被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響的,長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算;對(duì)被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的,長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算(一般情況下投資比例不低于20%即可采用權(quán)益法)。權(quán)益法要求投資企業(yè)對(duì)被投資單位的當(dāng)期損益要計(jì)入當(dāng)期的"投資收益"(投資損失為負(fù)"-"表示),因此部分企業(yè)就根據(jù)自身的利益對(duì)被投資企業(yè)的投資比例在20%上下隨意變動(dòng),以致達(dá)到控制利潤(rùn)的目的。
4、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
存貨準(zhǔn)則規(guī)定,存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)按單個(gè)存貨項(xiàng)目的成本與可變現(xiàn)凈值計(jì)量,如果某些存貨具有類似用途并與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān),且實(shí)際上難以將其與該產(chǎn)品系列的其他項(xiàng)目區(qū)別開來進(jìn)行估價(jià)的存貨,可以合并計(jì)量成本與可變現(xiàn)凈值;對(duì)于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨,可以按存貨類別計(jì)量成本與可變現(xiàn)凈值。
當(dāng)存在下列情況之一時(shí),應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備:市價(jià)持續(xù)下跌,并且在可預(yù)見的未來無回升的希望;企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格;企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代,原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要,而該原材料的市場(chǎng)價(jià)格又低于其賬面成本;因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化,導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌;其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
當(dāng)存在以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí),應(yīng)當(dāng)將存貨賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益:已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨;已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;生產(chǎn)中已不再需要,并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
由于準(zhǔn)則允許企業(yè)對(duì)存貨的跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行單個(gè)或分類計(jì)提,以及對(duì)發(fā)生存貨計(jì)提情況的判斷由企業(yè)自行決定的靈活性,又不免給一些企業(yè)空隙可鉆。
四、相關(guān)實(shí)例說明
我們知道企業(yè)的會(huì)計(jì)行為受會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等制度規(guī)定的約束,但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在具有統(tǒng)一性和規(guī)范指導(dǎo)作用的同時(shí)還兼有一定的靈活性,給會(huì)計(jì)人員區(qū)別不同情況留有一定的活動(dòng)空間和判斷余地,如同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理存在多種備選的會(huì)計(jì)方法或可由會(huì)計(jì)人員做出不同的判斷。準(zhǔn)則的靈活性是為了讓更多的企業(yè)從實(shí)際出發(fā)多種會(huì)計(jì)處理方法并存為企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)操縱提供了可乘之機(jī),有些企業(yè)根據(jù)自身利益的需要選擇會(huì)計(jì)方法,操縱會(huì)計(jì)報(bào)表。具體的會(huì)計(jì)操縱行為多種多樣,現(xiàn)舉實(shí)例說明如下:
1、利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備增加企業(yè)利潤(rùn)
TCL通訊(000542)于2003年3月29日了一則《關(guān)于對(duì)公司2000年度會(huì)計(jì)報(bào)表所反映問題整改報(bào)告》的公告,公告顯示了TCL通訊2000年虛增利潤(rùn)4952萬元的情況。其中包括少計(jì)壞帳準(zhǔn)備4392萬元,少計(jì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2813萬元,少計(jì)長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備685萬元。TCL對(duì)此事件僅解釋為會(huì)計(jì)處理不當(dāng)、會(huì)計(jì)估計(jì)不當(dāng)以及會(huì)計(jì)信息傳遞不及時(shí)、不真實(shí)等原因造成的,而有關(guān)專業(yè)人員卻有不同看法。1999年TCL通訊虧損17984萬元,如果2000年繼續(xù)虧損,則將被ST。
但是"會(huì)計(jì)處理不當(dāng)、會(huì)計(jì)估計(jì)不當(dāng)"就有蓄意作假之嫌。不計(jì)或少計(jì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不僅與與會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則背道而馳,還反映出上市公司依然難以擺脫年末粉飾報(bào)表的情結(jié)。而且在當(dāng)時(shí)給投資者造成的重大誤導(dǎo),也已經(jīng)構(gòu)成虛假陳述。
2、利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備減少企業(yè)利潤(rùn)
當(dāng)然每到年報(bào)公布時(shí),也會(huì)出現(xiàn)一些形形的虧損企業(yè),虧損的原因亦是多種多樣。其中的原因之一是企業(yè)資產(chǎn)"縮水"形成的損失。這種現(xiàn)象的發(fā)生在很大程度上是因?yàn)槠髽I(yè)濫用謹(jǐn)慎性原則,設(shè)置秘密準(zhǔn)備造成的。
ST魯銀(600784)在2002年度報(bào)告中顯示每股收益-1.07,虧損額高達(dá)2.65億元。實(shí)際上魯銀投資2002年度實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)分別比2002年增長(zhǎng)了24%和40%,但由于在期末因應(yīng)收賬款、委托貸款、對(duì)外投資等資產(chǎn)方面的巨額計(jì)提高達(dá)1億元,使得管理費(fèi)用劇增。這是導(dǎo)致公司巨額虧損的主要原因,公司為此也帶上了ST的帽子。由于會(huì)計(jì)制度要求的追溯調(diào)整公司將2001年378萬元的盈利也調(diào)減為虧損2490萬元,連年的虧損使其成為了交易所首次實(shí)行"退市風(fēng)險(xiǎn)警示"的特別處理的企業(yè)之一――*ST魯銀。盡管巨額計(jì)提增加了當(dāng)年的費(fèi)用,卻降低了來年的費(fèi)用。魯銀投資2002年第一季度的報(bào)告中顯示,公司已經(jīng)扭虧為盈,實(shí)現(xiàn)每股利潤(rùn)0.03元,凈利潤(rùn)718萬元。
ST天鵝(000418)2002年年報(bào)顯示公司中期的每股收益由0.04元到年末的-1.15元,凈利潤(rùn)也從中期近1628萬元的盈利到年末的-4.18億元巨額虧損。大量壞賬損失、存貨跌價(jià)損失,是導(dǎo)致2002年虧損的重要原因。2002年年報(bào)顯示,公司的應(yīng)收款和存貨計(jì)提減值準(zhǔn)備高達(dá)4.5億元,擔(dān)保損失1.39億元。同時(shí)由于追溯調(diào)整,不僅讓公司三季度報(bào)告中盈利的2317萬元變?yōu)檎麄€(gè)年度虧損,也使2001年業(yè)績(jī)也由2683萬元的盈利轉(zhuǎn)為-5750萬元的虧損。不僅帶上了ST的帽子,同樣也被實(shí)行了退市風(fēng)險(xiǎn)警示的特別處理――*ST天鵝。另外,在小天鵝公布的2003年一季度的季報(bào)中顯示公司已經(jīng)扭虧為盈,凈利潤(rùn)為2941萬元,每股收益0.08元,較去年同期增長(zhǎng)約61%。
如果說銀魯投資、小天鵝等公司的忍痛"瘦身"為了來年的輕裝前進(jìn),似乎還有一點(diǎn)積極意義的話,更有甚者則是完全為了替大股東買單。ST輕騎在2002年年報(bào)中稱,大股東輕騎集團(tuán)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中經(jīng)營(yíng)狀況持續(xù)惡化,已經(jīng)不能償還對(duì)公司的關(guān)聯(lián)欠款,為充分揭示風(fēng)險(xiǎn),董事會(huì)全額計(jì)提相應(yīng)賬目壞賬準(zhǔn)備。34億巨虧中壞賬計(jì)提竟然高達(dá)42億元,不能不令人嘆為觀止。
諸如此類的公司不勝枚舉。事實(shí)證明,資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提已經(jīng)成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的砝碼,隨意變更會(huì)計(jì)政策也成了家常便飯。公司根據(jù)自己的需要利用一些政策達(dá)到自身的目的,其實(shí)最終的受害者仍然是投資者。一些企業(yè)對(duì)于由此產(chǎn)生的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)也只是在公告里的某個(gè)角落輕描淡寫一筆帶過而已。例如小天鵝公司2002年年度報(bào)告中這樣顯示"由于發(fā)生漏計(jì)2001年度營(yíng)業(yè)費(fèi)用的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)而追溯調(diào)減2001年度凈利潤(rùn)8524萬元"等等類似內(nèi)容。:
五、對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備問題的幾點(diǎn)思考
應(yīng)該說,資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的影響只是使企業(yè)潛在的問題進(jìn)行了曝光,其實(shí)質(zhì)原因是多方面的。從現(xiàn)階段實(shí)際情況看,我認(rèn)為當(dāng)務(wù)之急是做好以下幾方面工作:
(1)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度有待完善
會(huì)計(jì)控制不僅具有規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)行為,保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整,防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤及舞弊行為等作用,更重要的是對(duì)于提升現(xiàn)代企業(yè)管理水平,實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)具有重要的作用。財(cái)政部在2001年6月頒布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范--基本規(guī)范(試行)》(以下簡(jiǎn)稱基本規(guī)范),基本規(guī)范的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容主要包括:貨幣資金、實(shí)物資產(chǎn)、對(duì)外投資、工程項(xiàng)目、采購與付款、籌資、銷售與收款、成本費(fèi)用、擔(dān)保等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)控制。規(guī)范除了對(duì)"貨幣資金"有細(xì)則規(guī)定外,對(duì)其他各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)控制僅就方法和檢查做了基本規(guī)定,使法律制度出現(xiàn)了真空段。
(2)會(huì)計(jì)人員提高自身職業(yè)道德,嚴(yán)格自律性管理
會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德是指會(huì)計(jì)人員在從事會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)中所遵循的會(huì)計(jì)職業(yè)行為規(guī)范。會(huì)計(jì)人員不僅要精通業(yè)務(wù),勝任工作,更重要的是保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠,對(duì)需要反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的判斷和表達(dá),應(yīng)當(dāng)基于客觀的立場(chǎng),以客觀事實(shí)為依據(jù),實(shí)事求是,嚴(yán)格做到"有所為有所不為"?,F(xiàn)實(shí)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,業(yè)務(wù)素質(zhì)、本位利益等諸多方面的原因使會(huì)計(jì)人員對(duì)外提供的會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真,可見加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)和自律性管理迫在眉睫。
(3)解決"一股獨(dú)大"的問題
完善企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu),解決"一股獨(dú)大"的問題,也是亟待解決的一個(gè)現(xiàn)實(shí)問題。控股大股東經(jīng)常利用關(guān)聯(lián)交易,拖欠上市公司巨額資金,侵占上市公司資產(chǎn),而結(jié)果往往是傷害中小股東利益,并最終影響公司的正常運(yùn)行和持續(xù)發(fā)展。
《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》是為了加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)管理,規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)行為,保護(hù)企業(yè)及其相關(guān)方的合法權(quán)益,推進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè),而根據(jù)有關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定所指定的。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則是為了規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為,保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,報(bào)告企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息,反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況等信息,供財(cái)務(wù)報(bào)告使用者做出決策,完善資本市場(chǎng)和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)而頒發(fā)。轉(zhuǎn)企以后的軍工科研事業(yè)單位將依據(jù)兩則來約束自己的財(cái)務(wù)行為,規(guī)范會(huì)計(jì)核算,提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
1.會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的不同。由于轉(zhuǎn)企以后所依據(jù)的制度不同,使得軍工科研事業(yè)單位在轉(zhuǎn)企前后在會(huì)計(jì)確認(rèn)的基礎(chǔ)有所不同。《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》明確指出,軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用收付實(shí)現(xiàn)制。在實(shí)務(wù)中,軍工科研事業(yè)單位對(duì)于“財(cái)政補(bǔ)助收入”采用收付實(shí)現(xiàn)制來核算,這是為了滿足財(cái)政資金的監(jiān)管需求的,軍工科研單位根據(jù)政府補(bǔ)助收入的類別,將受到的政府補(bǔ)助計(jì)入“政府補(bǔ)助收入——基本支出補(bǔ)助”、“政府補(bǔ)助收入——項(xiàng)目支出補(bǔ)助”和“政府補(bǔ)助收入——其他補(bǔ)助”。而轉(zhuǎn)企后,由于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》中強(qiáng)調(diào),政府補(bǔ)助收入核算主要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。企業(yè)收到政府補(bǔ)助:與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益,并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配,計(jì)入當(dāng)期損益;與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助,如用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的,確認(rèn)為遞延收益,并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間,計(jì)入當(dāng)期損益;用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的,直接計(jì)入當(dāng)期損益。
2.會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求不同。即使修訂后與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》趨同的《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》,也未能充分體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的要求,其不允許對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試并計(jì)提減值準(zhǔn)備,這在一定程度上造成了高估資產(chǎn)價(jià)值、虛增利潤(rùn)的現(xiàn)象,影響財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)。轉(zhuǎn)企后,由于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》引入了謹(jǐn)慎性原則,要求企業(yè)對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎,不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。具體表現(xiàn)為:對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試,當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí),提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。這就要求轉(zhuǎn)企后的軍工單位對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試,客觀反映資產(chǎn)的真實(shí)狀況。
3.會(huì)計(jì)計(jì)量屬性方面的不同?,F(xiàn)行制度明確事業(yè)單位的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照取得時(shí)的實(shí)際成本進(jìn)行計(jì)量。而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則引入了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值等多種計(jì)量屬性。在重置成本計(jì)量下,資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。在可變現(xiàn)凈值計(jì)量下,資產(chǎn)按照其正常對(duì)外銷售所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)量。在現(xiàn)值計(jì)量下,資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計(jì)量。負(fù)債按照預(yù)計(jì)期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計(jì)量。在公允價(jià)值計(jì)量下,資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。
4.會(huì)計(jì)核算與會(huì)計(jì)政策方面的不同。①成本核算。為了滿足軍工科研事業(yè)單位各相關(guān)主管部門的管理需求,《軍工科研事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》和《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定科研、技術(shù)服務(wù)等采用完全成本法核算,需要把管理費(fèi)在期末按照一定的方法科研成本、技術(shù)成本、其它業(yè)務(wù)成本、產(chǎn)品銷售成本、其它經(jīng)營(yíng)成本之間進(jìn)行分配。屬于科研、技術(shù)服務(wù)和其它業(yè)務(wù)服務(wù)項(xiàng)目應(yīng)分擔(dān)的,在各項(xiàng)目中按一定比例分?jǐn)?形成各科研成本、技術(shù)成本和其它業(yè)務(wù)成本。由于相關(guān)主管部門對(duì)管理費(fèi)用的分?jǐn)偙壤胁煌囊?使得各單位對(duì)于管理費(fèi)用的分?jǐn)偛扇〔煌臉?biāo)準(zhǔn)和方法,影響了會(huì)計(jì)信息的可比性。
轉(zhuǎn)企后,按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,在確認(rèn)一般業(yè)務(wù)的成本時(shí)采用制造成本法,將與產(chǎn)品密切相關(guān)的生產(chǎn)成本和制造費(fèi)用轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)成本,企業(yè)發(fā)生的管理費(fèi)用據(jù)實(shí)列支,直接減少利潤(rùn),不需要分?jǐn)傔M(jìn)入成本。這種變換在一定程度上減少了財(cái)務(wù)人員的工作量,提高了會(huì)計(jì)信息的可比性。
②資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。如前文所述,由于對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求不同,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求企業(yè)對(duì)相關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試,并計(jì)提減值準(zhǔn)備。而《軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》未規(guī)定資產(chǎn)可以計(jì)提減值準(zhǔn)備,當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí),不對(duì)資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。軍工科研事業(yè)單位不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,會(huì)造成資產(chǎn)價(jià)值被高估,從而導(dǎo)致利潤(rùn)虛增。
③固定資產(chǎn)折舊及無形資產(chǎn)攤銷。現(xiàn)行制度下,軍工科研事業(yè)單位固定資產(chǎn)按照平均年限法分類計(jì)提折舊,計(jì)提折舊方法單一。轉(zhuǎn)企后,企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式,合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。轉(zhuǎn)企后,固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值能夠更加準(zhǔn)確地反映單位固定資產(chǎn)的狀況,有利于促進(jìn)單位固定資產(chǎn)的管理?,F(xiàn)行制度明確規(guī)定軍工科研事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)采用年限平均法對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》則指出“企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法,應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的,應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷?!鞭D(zhuǎn)企后,無形資產(chǎn)的攤銷更加符合會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量原則,能夠更加準(zhǔn)確地反映單位的無形資產(chǎn)狀況。
④對(duì)外投資。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定,根據(jù)投資的不同性質(zhì),將企業(yè)的投資行為分為權(quán)益性投資和金融性投資。金融性投資又分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)和可供出售金融資產(chǎn)四類,其會(huì)計(jì)計(jì)量和核算方法各不相同。對(duì)于權(quán)益性投資,投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算,投資方對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資,采用權(quán)益法核算?,F(xiàn)行軍工科研事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定各項(xiàng)對(duì)外投資均采用成本法進(jìn)行核算。轉(zhuǎn)企后,單位需要將原對(duì)外投資按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行重新分類,并確定初始成本。
二、解決問題的對(duì)策
1.更新理念,提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)單位經(jīng)營(yíng)決策的支撐作用。軍工科研事業(yè)單位轉(zhuǎn)企過程中以及轉(zhuǎn)企后,首先要更新觀念,轉(zhuǎn)變思路,要樹立企業(yè)財(cái)務(wù)管理理念,追求企業(yè)價(jià)值最大化。其次,要確立企業(yè)財(cái)務(wù)管理在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的重要地位,從服務(wù)科研生產(chǎn)的輔助部門提升到參與經(jīng)營(yíng)管理、支撐戰(zhàn)略決策的重要管理部門。再其次,要進(jìn)一步發(fā)揮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)監(jiān)督作用,加強(qiáng)日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析,發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)控環(huán)節(jié)存在的問題,提出針對(duì)性的管理建議,對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策提供支持。
2.加強(qiáng)財(cái)會(huì)隊(duì)伍建設(shè),提高財(cái)會(huì)人員的業(yè)務(wù)水平和專業(yè)勝任能力。轉(zhuǎn)企后,由于會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容和范圍有了較大的變化,對(duì)于軍工科研事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平和專業(yè)勝任能力提出了更高的要求,財(cái)務(wù)人員除了做好資金、效益等事前預(yù)測(cè)、事中控制、事后分析工作,還要通過嚴(yán)格依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,開展資產(chǎn)減值評(píng)估等工作,規(guī)范會(huì)計(jì)核算,準(zhǔn)確編制財(cái)務(wù)決算報(bào)告,提供更加具有決策支撐作用的信息和報(bào)告。而作為規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)行為和會(huì)計(jì)核算的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)于軍工科研事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員來說屬于全新的領(lǐng)域。因此,要做好兩則和其它相關(guān)法規(guī)知識(shí)的培訓(xùn)工作,使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員盡快掌握相關(guān)知識(shí),做好知識(shí)儲(chǔ)備。同時(shí),財(cái)務(wù)人員也要與時(shí)俱進(jìn),自覺提高自身的專業(yè)勝任能力。
3.做好新舊制度銜接工作。由于轉(zhuǎn)企后執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,軍工科研事業(yè)單位要做好新舊制度的銜接工作。第一,要依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》建立滿足企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理需求的全級(jí)次會(huì)計(jì)科目體系,并依據(jù)國家的有關(guān)法規(guī)做好新舊制度會(huì)計(jì)科目對(duì)照表。第二,要依據(jù)新舊會(huì)計(jì)科目對(duì)照表,對(duì)相關(guān)科目進(jìn)行分析,確定專制基準(zhǔn)日新科目的余額。要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資等核算內(nèi)容和計(jì)量屬性變化大的科目進(jìn)行重點(diǎn)分析,準(zhǔn)確劃分金融資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資。第三,要編制銜接會(huì)計(jì)報(bào)表。第四,要確立轉(zhuǎn)制后的企業(yè)會(huì)計(jì)政策,明確固定資產(chǎn)折舊方法、無形資產(chǎn)攤銷方法等會(huì)計(jì)政策。
4.建立健全單位內(nèi)部控制體系。作為企業(yè)管理的一種重要手段,內(nèi)部控制在控制和防范企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)過程中起著重要的作用,是保證企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以及實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的重要力量。轉(zhuǎn)企后,軍工科研事業(yè)單位要依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》的要求,建立健全適合單位自身的內(nèi)部控制體系。
預(yù)計(jì)1-3個(gè)月審稿 統(tǒng)計(jì)源期刊
中華人民共和國財(cái)政部主辦
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 部級(jí)期刊
中國國有資產(chǎn)管理學(xué)會(huì);國家國有資產(chǎn)管理局科學(xué)研究所主辦
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 省級(jí)期刊
長(zhǎng)江出版?zhèn)髅焦煞萦邢薰局鬓k
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 部級(jí)期刊
中華人民人和國財(cái)政部主辦
預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 部級(jí)期刊
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預(yù)計(jì)1個(gè)月內(nèi)審稿 省級(jí)期刊
中國建設(shè)銀行安徽省分行主辦